56
Рисунок 2 – Разновидности директ-костинга
Для ГКБ № 24 в системе директ-костинг используем следующую
модель:
Доход – Переменные затраты = Маржинальный доход – постоянные
затраты = Прибыль от реализации
Используем для расчета следующие данные:
- постоянные затраты лаборатории – 192864 руб.;
- переменные затраты на 1 услугу (общий анализ крови) – 233 руб
- цена 1 услуги – 700 руб.
- прибыль от продаж по плану – 90000 руб.
Определим объем продаж в натуральном измерении:
(192864 + 90000)/(700 – 233) = 606 услуг.
По результатам проведенных расчетов, можно сделать вывод, что
система «директ-костинг» позволяет заострить внимание на изменении
маржинального дохода как по ГКБ № 24 в целом, так и по отдельным
услугам. Полученная информация дает возможность проводить эффективную
политику ценообразования, направленную на достижение максимальных
финансовых результатов путем изменения удельного веса отдельных услуг в
общей системе оказываемых услуг.
3.2 Рекомендации по совершенствованию бухгалтерского учета затрат
на оказание услуг
1. Расчет нормативной стоимости предоставления конкретной
медицинской услуги.
Применение предлагаемой методики ценообразования на медицинские
услуги, позволяет обосновать общественно необходимые затраты по каждой
конкретной медицинской услуге, дифференцировать их в зависимости от
57
природно-климатических и социально-экономических условий ее
предоставления и интегрировать расчеты нормативной стоимости
предоставления медицинской услуги в систему управленческого учета
лечебного учреждения.
Дополнительно к вышесказанному отметим, что в соответствии со ст.
149 НК РФ оказание медицинских услуг населению не подлежит обложению
НДС. Кроме того, при определении налоговой базы по налогу на прибыль
организаций не учитываются доходы в виде средств, полученных казенными
учреждениями от оказания услуг (выполнения работ) (пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК
РФ, Письмо Минфина России от 27.03.2015 N 03-03-05/16992).
Цена медицинских услуг является неотъемлемым элементом общей
стратегии медицинской организации. В связи с этим ценовая политика
должна базироваться на стратегии предприятия.
В процессе управления ценой на платные услуги «ГКБ № 24»
целесообразно определить долгосрочные и краткосрочные цели, которые
могут быть достигнуты с помощью разнообразных организационных
решений и инструментов.
В долгосрочном периоде цели ценовой политики связаны с ростом
прибыли предприятия и укреплением позиций на рынке. В краткосрочном
аспекте цели организации являются более конкретными:
- расширение рыночных позиций;
- привлечение новых клиентов;
- повышение рентабельности.
В. В. Герасименко в книге «Управление ценовой политикой компании.
Бизнес в фокусе цены: российская практика» предлагается базовая схема
взаимодействия целей ценовой политики компании. Предлагаю
расширенную и дополненную схему с соответствующими комментариями
для применения ее принципов в условиях «ГКБ № 24» (рис. 4).
58
Рисунок 4 Схема целевой ценовой политики для «ГКБ №
24»
Ценовые ожидания
На ценовые ожидания пациентов большое влияние имеют текущие
цены на немедицинские услуги, потребление которых является
неотъемлемой частью повседневной жизни. Среднестатистический пациент
ожидает, что стоимость услуг будет соответствовать уровню доходов
населения в регионе его проживания. Именно с этим связана
дифференциация цен на одну и ту же услугу в областях/городах Российской
Федерации.
С другой стороны, пациент всегда готов к изменению стоимости услуг.
Ожидания потребителей относительно возможности повышения цен на
товары или услуги в будущем может побудить их приобретать товары или
услуги как можно скорее. И наоборот, ожидание падения цен, как правило,
59
приводит к снижению спроса на товары или услуги. Никаких исключений из
данного правила в случае ценовых ожиданий в медицинской отрасли нет.
Кроме того процессы, вызванные ценовыми ожиданиями Пациентов,
могут приводить к временному дополнительному привлечению денежных
средств. Предположим, руководство «ГКБ № 24» » принимает решение о
повышении цен на услуги с определенной даты. Если сообщить об этом
решении Пациентам Клиники (как тем, которые уже обслуживаются, так и
потенциальным), то большинство из них постараются максимально оплатить
услуги клиники по ценам, действующим до повышения. Данная ситуация,
однако, имеет и обратную сторону – в течение определенного периода после
повышения цен в «ГКБ № 24» может быть отмечено снижение продаж
услуг за счет предшествующих авансовых оплат.
Ценовые восприятия
Цена для Пациента – это эквивалент ценности услуг, которые он
получает. Пациент является потребителем услуг, соответственно, он что-то
приобретает. Объективный уровень цены далеко не всегда совпадает с тем,
как его воспринимает потребитель. Очень важно, чтобы у Пациента не
возникало ощущения, что объем и качество услуг не соответствует их
стоимости. Как и обычный покупатель в магазине, Пациент хочет понимать,
за что именно он платит.
Существует несколько путей снижения значимости цены при принятии
решения потребителем:
1. Сравнение продукта или товара с более дорогостоящим аналогом
или заменителем.
2. Сообщение цены так, чтобы воспринимаемое значение было ниже
объективного.
3. Указывание на отсутствие аналогов.
Создание восприятия цены как справедливой.
Не каждый из предложенных путей снижения значимости цены
применим для медицины. Наиболее применимы пути, изложенные в пунктах
60
3 и 4. Отсутствие аналогов (уникальность услуги) само по себе представляет
высокую ценность для Пациента. А справедливой цена становится
автоматически при достижении положительного результата лечения и общей
удовлетворенности Пациента обслуживанием в медицинском заведении, с
учетом готовности пациента оплатить услуги медицинского центра по
определенной цене.
Доверие к психологическим барьерам цены определяют диапазон
«доверия к ценам». Установление очень низких цен вызывает сомнение в
качестве товара или услуги, очень высокие цены вызывают сомнения
потребителя в необходимости покупки.
Удовлетворенность ценами – достаточно неустойчивая категория,
особенно в случае цен на услуги медицины.
Удовлетворенность ценами можно рассматривать с нескольких сторон.
С одной стороны, цену можно оценивать по тому, нравится ли потребителю
цена вообще (не считает ли он ее достаточно высокой или, наоборот,
заниженной). А с другой стороны, считает ли потребитель, что стоимость
услуги соответствует содержанию и результативности. Кроме того, есть
категория цен на товары или услуги, которые заведомо причисляют
потребителя таких товаров или услуг к VIP-классу, чем также могут быть
достаточно привлекательны.
Естественно, лечебные заведения предоставляют дорогостоящие
медицинские услуги, но, чаще всего, не с целью выделения этих услуг в
категорию элитных, а в связи со сложной наукоемкой технологией или из-за
применения дорогостоящих материалов, используемых при предоставлении
услуги. Сложно представить себе и Пациента, который желает обратится в
«ГКБ № 24» , предоставляющей дорогостоящие услуги, просто для того,
чтобы подтвердить свой социальный статус. В данном случае мы не
учитываем услуги центров, которые изначально позиционируют себя как
учреждения VIP-категории.
61
В сфере здравоохранения удовлетворенность ценами следует
рассматривать как прямой показатель удовлетворенности Пациента
предоставленным ему обслуживанием. Обращаясь в «ГКБ № 24» Пациент,
скорее всего, предполагает или заведомо знает о проблеме, поэтому в
процессе предоставления услуг приоритеты Пациента, естественно,
смещаются в сторону получения результата, а не поиска более дешевой
услуги. А вот в случае отсутствия положительного результата (по мнению
самого Пациента) неудовлетворенность стоимостью появится, скорее всего.
Итак, рынок медицинских услуг состоит из большого количества
медицинских учреждений, предлагающих не всегда взаимозаменяемые
услуги, отличающиеся прежде всего качеством. Именно поэтому на таком
рынке диапазон цен достаточно широк (таблица 11).
Таблица 11
Виды рынков и их основные характеристики
Характеристика
рынка
Чистая
конкуренция
Монополистич.
конкуренция
Олигополия
Чистая
монополия
Количество
лечебных
учреждений.
Очень много
Много
Несколько
Одна
Тип продукта
Стандартизиро-
ванный
Дифференциро-
ванный
Стандартизиро-
ванный или ди-
фференциров.
Уникальный
Контроль над
ценой
Нет
Незначительный
Ограниченный
Значит
Условия
вступления на
рынок
Очень легко
Легко
Трудно
Невозможно
Неценовая
конкуренция
Нет
Реклама, PR, др.
Есть
Нет
Разнообразие лечебно-профилактических учреждений, оказывающих
медицинские услуги, и их оснащение вызывают потребность
индивидуального (для каждой услуги в определенном лечебно-
профилактическом учреждении) расчета себестоимости и цены услуги. Это
требует разработки индивидуальной ценовой политики для каждого
учреждения.
62
2. Использование Директ-костинга
На уровень цен влияют как внутренние, так и внешние факторы:
собственные расходы на производство и реализацию услуги, степень
конкуренции, экономическая ситуация, местонахождение клиники и тому
подобное.
Пример расчета распределения затрат на услуги ГКБ № 24 приведем
в таблице 12.
Таблица 12
Расчет распределения постоянных затрат, руб.
Показатели
Услуга
ранимация 1-
ой категории
1. Количество единиц реализованной услуги, шт
5
2. Переменные издержки — всего
- на материалы
- на зарплату
20
100
3500
3. Общие постоянные издержки
16 600
4. Распределение постоянных издержек:
4.1 Пропорционально зарплате
892
4.2 Пропорционально затратам на материалы
15 448
4.3. Пропорционально переменным издержкам
13 384
5. Общая себестоимость при распределении постоянных
издержек
28 292
Цена единицы услуги при рентабельности 15% к себестоимости и
распределении затрат разными способами дана в табл. 13.
Таблица 13
Определение цены с учетом способа распределения постоянных
затрат, руб.
Показатель
Сумма, руб.
Себестоимость 1 ед. услуги
5658,4
Прибыль на единицу
878,76
Цена единицы
6537,16
Таким образом, цена 1 услуги составляет 6573,16 руб.
Проведем оценку эффективности внедрения «директ-костинга» ГКБ №24.
63
Рассмотрим механизм ценообразования (таблица 14).
Таблица 14
Определения цены услуги методом «Директ-костинг»
Предполагаемая цена
единицы услуги, р.
7500
7300
7100
6900
Сумма переменных
(прямых) затрат р.
5400
5300
5270
5160
«Маржинальная» прибыль
на единицу услуги, р.
2100
2000
1830
1740
Ожидаемый объем продаж,
шт
15
20
25
30
Суммарная «маржинальная»
прибыль, тыс.р.
31500
40000
45750
52200
Постоянные затраты, тыс.р.
20000
20000
20000
20000
Реализованная прибыль,
тыс.р.
11500
20000
25750
32200
Из данного расчета видно, что наибольшую прибыль предприятие
получит при оказании 30 услуг по цене 6900 руб.
Рассчитаем рентабельность услуг:
Р = 32200/6900*30=15%
Метод прямых затрат позволяет с учетом условий сбыта находить
оптимальное сочетание объемов услуг, цен реализации и расходов по
оказанию услуги.
3.3 Расчет экономической эффективности по рационализации затрат
бюджетного учреждения
Как было выявлено, в ходе анализа, проведенного во 2-ой главе
основную долю расходов ГКБ № 24 составляют расходы на оплату труда и
коммунальные расходы. Необходимо предпринять меры по их оптимизации.
Статья 210 «Оплата труда и начисления на оплату труда» имеет три
подстатьи
16
:
1 – подстатья 211 «Заработная плата». По этой подстатье планируются
такие расходы, как оплата труда на основе договоров (контрактов) в
16
Приказ Минфина России от 01.07.2013 N 65н (ред. от 01.03.2017) "Об утверждении Указаний о порядке
применения бюджетной классификации Российской Федерации"
64
соответствии с законодательством РФ о государственной (муниципальной)
службе, трудовым законодательством. Для расчета необходимого объема
денежных средств нужны штатное расписание, нормативные акты,
регулирующие систему оплаты труда;
2 – подстатья 212 «Прочие выплаты». По ней планируют
дополнительные выплаты и компенсации, определенные условиями
трудового договора, в том числе суточные при служебных командировках,
ежемесячное пособие на ребенка, компенсации стоимости форменной
одежды и обуви, стоимости проездных документов на все виды
общественного транспорта, за приобретение книгоиздательской продукции и
периодических изданий. Другие аналогичные расходы.
В расчетах используют: штатное расписание, нормативные акты,
регламентирующие выплаты компенсаций, данные о количестве
планируемых командировок в год (для расчета суточных при
командировках), прочее;
3 – подстатья 213 «Начисления на выплаты по оплате труда». Здесь
планируются расходы по оплате учреждением социальных взносов во
внебюджетные фонды, а также взносов по страховым тарифам на
обязательное социальное страхование от несчастных случаев на
производстве и профессиональных заболеваний.
При определении этих расходов необходимо руководствоваться гл. 24
НК РФ и данными о фонде оплаты труда.
В 2016 году на расходы по оплате труда ГКБ № 24 приходится 60,8 %,
а расходы на начисления по оплате труд приходится 15,8 % всех расходов.
Рассмотрим подробнее эти статьи.
В сответсвии с новой бюджетной классификацией, в которой
классификация расходов на оплату труда принимает следующий вид:
100 Расходы на выплаты персоналу в целях обеспечения выполнения
функций
65
Данная группа видов расходов предназначена для отражения (с учетом
установленной в ней детализации по подгруппам и элементам) расходов
бюджетов бюджетной системы Российской Федерации на оплату труда,
выплату денежного довольствия, иных выплат, предусмотренных
законодательством Российской Федерации, персоналу органов
государственной власти и местного самоуправления, казенных учреждений,
а также государственных внебюджетных фондов с учетом страховых
взносов.
Итак, системы оплаты труда работников федеральных бюджетных
учреждений включают в себя:
− размеры окладов (должностных окладов),
− выплаты компенсационного и стимулирующего характера.
Фонд оплаты труда работников лечебного учреждения формируется на
календарный год исходя из объема лимитов бюджетных обязательств
федерального бюджета, средств бюджетов государственных внебюджетных
фондов и средств, поступающих от приносящей доход деятельности.
С целью оптимизации затрат на оплату труда предлагается сократить
должность одного охранника и установить автоматическую пропускную
систему (Прософт-Биометрик).
Системы доступа для больниц от компании «Прософт-Биометрикс»
направлены на выполнение следующих задач:
- ограничение доступа посетителей и некоторых сотрудников к
служебным помещениям или помещениям для хранения фармацевтических и
наркотических препаратов;
- осуществление контроля и отслеживания перемещений пациентов и
сотрудников по зданию больницы;
-автоматический контроль и учет рабочего времени сотрудников и
времени нахождения пациентов в больнице;
- организация доступа к внутренней документации учреждения, в том
числе к данным о пациентах;