16
Подразделение затрат по элементам необходимо для определения затрат
на производство всей производственной деятельности предприятия относи-
тельно их целевому назначению, непосредственно на изготовление и выпуск
продукции, на обслуживание производства и управления расходами.
Помимо указанных группировок в рыночной экономике затраты на про-
изводство классифицируют по ряду других признаков, перечень которых пред-
ставлен в таблице 1.
Таблица 1
Классификация затрат на производство
Вид классификации
Подразделение затрат
По экономической роли в процессе
производства
Основные и накладные
По составу (однородности)
Одноэлементные и комплексные
По способу включения в
себестоимость
Прямые и косвенные
По отношению к объёму производства
Переменные, условно-переменные и
условно-постоянные
По периодичности возникновения
Текущие и единовременные
По участию в процессе производства
Производственные и коммерческие
По эффективности
Производительные и непроизводитель-
ные
Зарубежная практика бухгалтерского учета предлагает классифицировать
расходы для управленческих целей и их учет по трем основным направлениям:
затраты на определение себестоимости произведенной продукции и
получение дохода (прибыли);
затраты на принятие управленческих решений;
затраты, в соответствии с которыми осуществляется контроль и регу-
лирование.
Первое направление полностью соответствует бухгалтерскому учету и
управленческому учету. Информация, поступающая из регистров бухгалтерско-
го учета, служит только для своевременного информирования руководителей
обо всем, что происходит в процессе осуществления деятельности, с целью
своевременного принятия необходимого решения.
17
Второе направление классификации расходов основано на учете управ-
ленческих решений по затратам. Данная классификация содержит такие статьи
расходов, как:
динамика затрат по отношению к объему (уровню) производства;
расходы будущего периода, учитываемые при оценке;
безвозвратные расходы или затраты истекшего периода;
расходы, возникающие в результате принятия альтернативного реше-
ния (условно исчисленные расходы);
дополнительные и предельные затраты (доходы).
Третье направление представленной классификации расходов необходи-
мо для осуществления процесса контроля и регулирования. Это направление
основано на определении и анализе взаимосвязи между расходами и доходами
и действиями лиц, ответственных за расходование соответствующих средств.
Данным направлением бухгалтерского учета также называется учет затрат по
местам их возникновения и центрам ответственности (магазин, участок, отдел и
их руководители).
Таким образом, для принятия адекватных управленческих решений на
всех этапах планирования, учета и контроля необходимо разделить затраты на
различные классификационные признаки.
Организация учета расходов предприятия должна основываться на от-
дельных положениях действующих нормативных правовых актов.
Основным нормативным документом, регулирующими порядок ведения
бухгалтерского учета в России в целом, и учет затрат в том числе, с 1 января
2013 года является Федеральный закон от 6 декабря 2012 г . N 402-ФЗ «О бух-
галтерском учете». Закон устанавливает единые правовые методические основы
бухгалтерского учета и отчетности на территории РФ для всех организаций, яв-
ляющихся юридическими лицами. Вступивший в силу с 1 января 2013 года но-
вый Федеральный закон направлен на приведение норм, регулирующих систе-
18
му бухгалтерского учета, в соответствие с изменившимися экономическими
условиями.
Себестоимость – денежное выражение затрат на производство и реализа-
цию продукции. Выступает качественной характеристикой деятельности про-
изводителя, показателем конкурентоспособности.
В экономике себестоимость является одной из важнейших характеристи-
ки финансово-хозяйственной деятельности предприятия. Именно она в значи-
тельной степени предопределяет прибыльность хозяйствования и формирует
маржинальный доход.
Себестоимость продукции – это затраты на производство и последующую
реализацию продукции, выраженные в денежной форме.
Иначе говоря, себестоимость представляет собой денежное выражение
факторов производства, которые могут или должны быть затрачены на выпуск
продукции и ее последующий сбыт. Ее величина определяется расходами орга-
низации.
В настоящее время себестоимость продукции считается одним из наибо-
лее важных синтетических показателей деятельности хозяйствующих субъек-
тов. Свое отражение в ней находят все стороны производственно-
хозяйственной деятельности предприятия, включая качество работы, уровень
применяемых технологий и степень использования финансовых, материальных
и трудовых ресурсов.
Основной целью исчисления (калькуляции) себестоимости продукции
считается оценка рентабельности производства в целом и отдельных видов вы-
пускаемой продукции в частности. Помимо этого себестоимость продукции
позволяет устанавливать отпускные цены на товар (включая оптовые), вести
внутрипроизводственный хозрасчет и даже исчислять национальный доход в
масштабах целого государства.
В настоящее время существует порядка шести основных методов кальку-
ляции себестоимости:
1) нормативный способ;
19
2) способ суммирования расходов;
3) способ исключения расходов на сопутствующую продукцию;
4) способ пропорционального распределения;
5) способ прямого расчёта;
6) комбинированный способ.
Каждый из представленных методов исчисления себестоимости имеет
свои особенности. Выбор в пользу того или иного из них определяется особен-
ностями хозяйствования. Так или иначе калькулирование себестоимости позво-
ляет определить величину затрат, необходимых или уже понесенных для вы-
пуска единицы и всего объема продукции.
Важнейшая роль себестоимости заключается в том, что она выступает в
качестве одного из основных факторов формирования прибыли. Если при про-
чих равных условиях ее величина растет, то прибыль от производства и реали-
зации продукции неизменно снижается. Таким образом, между прибылью и се-
бестоимостью наблюдается устойчивая связь обратно функционального поряд-
ка.
Учитывая ту роль, которая себестоимость играет в хозяйственной дея-
тельности предприятия, ее анализу в управленческом процессе отводится осо-
бая роль.
Анализ себестоимости продукции предполагает необходимость расчета
величины затрат на производство и реализацию продукции, определение фак-
торов, на нее влияющих, а также изыскание способов ее снижения.
Основной целью подобного анализа считается определение вероятности
повышения эффективности работы предприятия посредством более целесооб-
разного расходования и использования ресурсов материального, трудового и
финансового порядка.
Задачи анализа себестоимости продукции сводятся к:
объективной оценке выполнения планов по себестоимости; оценке ин-
тенсивности и правильности бизнес-плана по себестоимости продукции;
20
исследованию причин, приведших к отклонению фактических показа-
телей от плановых;
выявлению резервов сокращения производственных затрат на выпуск и
реализацию продукции;
содействию в определении оптимальности величины плановой кальку-
ляции на виды продукции и отдельные изделия;
обеспечению центров ответственности по затратам аналитической ин-
формацией, необходимой для обеспечения оперативности управления форми-
рованием себестоимости.
Представленные выше задачи и их характер указывают на большую прак-
тическую значимость анализа себестоимости продукции в хозяйственной дея-
тельности предприятия. Сам по себе подобный анализ отличается наличием
объекта и субъекта.
В роли объекта анализа в данном случае выступает весь объем произво-
димой предприятием продукции, ее реализованная часть, отдельные изделия,
технологический процесс, виды производств, работы и услуги.
Субъектом анализа выступают работники финансово-экономических
служб предприятия, а также сторонние аналитики, заинтересованные в резуль-
татах анализа.
Информационная основа анализа себестоимости продукции представлена
совокупностью внешних и внутренних источников. К первым относятся дей-
ствующие нормативно-правовые документы, положения и иная информация.
Внутренние источники представлены данными оперативного, управленческого
и бухгалтерского учета.
Сам анализ себестоимости продукции может проводиться по различным
направлениям. Так, например, анализу могут подвергаться затраты в расчете на
1 рубль товарной продукции, отдельные статьи затрат, себестоимость единицы
продукции и пр. В некоторых случаях анализ может осуществляться по статьям
калькуляции или экономическим элементам.
21
Каждый из методов отличается своими особенностями, имеет определен-
ные преимущества и недостатки. Единой общепринятой методологии анализа
себестоимости продукции в настоящее время не выработано.
Так или иначе, можно выделить общий алгоритм, используемый в про-
цессе анализа себестоимости продукции. Согласно ему изучение и анализ себе-
стоимости осуществляется по следующей схеме:
прежде всего, определяются отклонения показателей фактической се-
бестоимости (абсолютные и относительные) от плановых показателей и сход-
ных показателей прошлых лет;
далее производится оценка трансформации структуры себестоимости,
определяются изменения удельных весов некоторых статей затрат и воздей-
ствие этих факторов на начальный результат.
Также определяются статьи затрат, имеющие максимальный вес в себе-
стоимости, а анализ по ним осуществляется выбранными методами из пред-
ставленных ранее.
Таким образом, себестоимость продукции включаются: стоимость по-
требляемых в процессе производства средств и предметов труда (амортизация,
стоимость сырья, материалов, топлива, энергии и т.п.); часть стоимости живого
труда (оплата труда); стоимость попутных изделий и полуфабрикатов; затраты
на производственные услуги сторонних организаций. Многие из этих затрат
можно планировать и учитывать в натуральном выражении (килограммах, мет-
рах, литрах, штуках и т.п.). Однако, чтобы подсчитать сумму всех расходов
предприятия, их нужно привести к единому измерению, т.е. представить в де-
нежном выражении.
Стоимость продукции и ее себестоимость различаются не только количе-
ственно, но и качественно. Например, в себестоимости промышленной продук-
ции не учитываются накопления, которые создаются на предприятии, - это ко-
личественное различие. Качественное различие проявляется в том, что затраты
22
потребляемых орудий и предметов труда отличаются от их денежного выраже-
ния, т.е. подвержены влиянию цен.
Для того чтобы рассчитать себестоимость выпускаемой продукции, необ-
ходимо выбрать метод калькулирования себестоимости, а также определить
принципы распределения косвенных затрат. Независимо от того, для каких це-
лей должна быть рассчитана себестоимость, следует установить:
себестоимость какого объекта учета необходимо определить (выпуска-
емая продукция, технологический процесс, отдельный заказ);
какие затраты будут включены в себестоимость (калькулирование пол-
ной (absorption costing) или усеченной себестоимости (direct costing);
на основании каких данных будет определена себестоимость (норма-
тивные или фактические затраты);
как распределить косвенные расходы и учесть их в себестоимости го-
товой продукции.
В мировой практике бухгалтерского учета большое значение имеют во-
просы внутреннего учета, включая методы планирования и учета затрат и каль-
кулирования себестоимости продукции. Методика расчета предполагает систе-
му производственного учета, которая определяет фактическую себестоимость
производства, а также себестоимость единицы продукции. Выбор метода расче-
та себестоимости продукции связан с технологией производства, ее организа-
цией и особенностями выпускаемой продукции.
Методы учета затрат и калькулирования себестоимости можно распреде-
лить по нескольким категориям (рисунок 1)
6
:
6
Дёгтев Г.И. Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) // Научные ис-
следования и разработки молодых ученых. – 2015. - № 5. – С. 217-220
23
Рисунок 1 – Классификация методов учета затрат
1. По полноте учета затрат:
учет полных затрат (absorption-costing) – себестоимость производства
складывается из всех прямых производственных затрат и всех косвенных за-
трат;
учет переменных затрат (direct-costing) – себестоимость производ-
ства и оценка конечных запасов включают переменные производственные за-
траты, а постоянные затраты полностью относятся на финансовый результат
деятельности.
2. По оперативности учета и контроля затрат:
учет фактической себестоимости преимущественно используется на
отечественных предприятиях.
Учет фактических затрат базируется на следующих принципах:
24
полное и документально подтвержденное отображение первичных за-
трат на производство на счетах БУ;
учет затрат в момент появления в процессе производства;
отнесение фактически произведенных затрат на объекты их учета и
калькулирования;
соотнесение фактических показателей с плановыми.
учет нормативных затрат стандарт-кост (standard-cost) - основой слу-
жит учет и контроль затрат в границах принятых норм и нормативов по откло-
нениям от них. Перед стартом производственного процесса формируется пред-
варительное нормирование расходов.
Перечень статей расходов, определяющие нормативные затраты
7
:
основные сырье и материалы;
оплата труда ОПР;
накладные расходы.
3. По объектам учета затрат:
Попроцессный способ калькулирования себестоимости (process costing
system). Применяется в добывающих секторах индустрии (металлов, рудной,
сланцевой, алмазной, нефтяной, лесозаготовительной и т.д.) и в энергетике, а
еще в перерабатывающих секторах с несложным технологическим циклом из-
готовления (цементной, асфальтовой индустриях и др.).
Попередельный способ калькулирования себестоимости. Применяется то-
гда, когда сырье трансформируется в законченную продукцию шаг за шагом на
всех производственных стадиях (переделах). Своеобразие этого способа заклю-
чается в том, что затраты суммируются по переделам, а это способствует каль-
кулированию себестоимости продукции каждого передела, которая играет роль
полуфабрикатов в следующих переделах, вдобавок доля полуфабрикатов от-
правляется на следующую переработку, а другая доля может быть продана.
7
Зиннатуллина Л.Ф. Управленческий учет затрат // NOVAINFO.RU – 2016 - № 47 – C. 277-280
25
Позаказный способ калькулирования себестоимости (job order costing
system) используется при выпуске оригинального или же выпускаемого на заказ
товара. Использование этого способа целесообразно, если единица продукции
располагает соответствующими свойствами, а сама продукция выпускается
изолированными партиями, численность коих возможно безошибочно опреде-
лить. Объектом учета расходов на данных производствах являются отдельные
заказы на один товар или же серию товаров.
Учет затрат по функциям (Activity Based Costing). В согласовании со спо-
собом учета затрат по функциям, организация рассматривается как комплект
корреляционных действий (функций). В процессе этих действий используются
различные средства (материалы, труд, оборудование).
В данных видах классификации метод калькулирования определяется ис-
ключительно выбором организации, решением руководства и зависит от целей
предприятия.
Итак, себестоимость продукции является важнейшим показателем произ-
водственно-хозяйственной деятельности предприятия. Себестоимость можно
охарактеризовать как денежное выражение затрат на производство и реализа-
цию продукции.
1.2 Задачи учета затрат и калькулирования себестоимости продукции
в условиях рыночной экономики
Калькуляция (от лат. calculation - счет, подсчет) - представленный в таб-
личной форме бухгалтерский расчет затрат, расходов в денежном выражении
на производство и сбыт единицы изделия, а также на осуществление работ и
услуг.
Калькулированием называется совокупность способов учета затрат и ис-
числения себестоимости произведенной продукции.
Процедура калькулирования складывается из трех этапов: исчисление се-
бестоимости общего объема выпущенной продукции; исчисление себестоимо-
сти определенной группы продукции; исчисление себестоимости единицы про-
дукции.