24
Переменный характер присущ не только одному виду затрат, он касается и
производственных, и непроизводственных затрат. Производственными затратами
являются все прямые материальные затраты: затраты на вспомогательные
материалы, затраты на покупку полуфабрикатов, прямые затраты на оплату труда.
Затраты, которые при изменении объема производства за определенный
период не изменяются в своей общей сумме, являются постоянными затратами
56
.
Естественно, что для предприятий любой формы собственности является
наиболее выгодным вариант, при котором сумма постоянных затрат на единицу
продукции является наименьшей.
Данное условие выполняется при достижении на производстве максимума
объема производства продукции и ее последующей реализации, для которых,
собственно, и были утверждены данные расходы
57
.
Рост себестоимости продукции, что приводит к уменьшению суммы
прибыли от реализации продукции, просматривается при пропорциональном
спаде производства и сокращении переменных затрат. Однако при данных
условиях не изменяется общая сумма постоянных затрат
58
.
Учитывая неизменность постоянных затрат, в практике многих зарубежных
предприятий как одно из направлений распределения расходов рассматривается
непосредственное списание постоянных затрат.
На практике при управлении производственным процессом и определении
оптимального уровня объемов производства также существуют затраты, которые
в различных ситуациях могут быть рассмотрены и как постоянные затраты, и как
переменные
59
.
Определение подобных затрат и отнесение их к постоянным либо
переменным зависит от двух показателей:
56
Иванова Н.В. Бухгалтерский учет на предприятиях торговли - М: Академия, 2013 – с. 89
57
Чечевицына Л.Н. Экономика организации – М.: Феникс, 2014. – с. 77
58
Кириченко С.В. Факторы и возможные пути снижения себестоимости продукции на предприятии // Актуальные
проблемы социально-экономического развития СКФО : сб. тр. конф. - Ставрополь, 2014. - С. 276
59
Новашина Т. Экономика и финансы предприятия : учебник, второе издание.- Издательство: Синергия, 2014 – с.
141
25
1) длительности периода времени, который рассматривается для принятия
управленческого решения,
2) делимости производственных факторов.
К примеру, при сдельной оплате труда – это будут затраты переменные, а
при наличии твердого оклада работников – это постоянные затраты
60
.
В случае определения издержек на длительный период времени
производственного процесса, тогда все затраты определяются как переменные. На
долгосрочном планировании оптимизации производства постоянные затраты
возникают только при наличии юридических либо договорных отношений
(договор лизинга, договор найма и пр.).
Данное обстоятельство, позволяет сделать вывод о том, что деление всех
издержек производства является бесполезным
61
.
Западные экономисты утверждают, что управленческие решения в
отношении производственных затрат и оптимизации объема производства
продукции определяется в зависимости от соответствующей производственной
ситуации, для которой необходимо принять решение
62
.
Второй причиной, по которой возникают постоянные расходы, является
недостаточная делимость производственных факторов. Результатом данного
факта является скачкообразное увеличение затрат, а не их постепенное
увеличение. При этом для определенного интервала загрузки мощностей
подобные затраты являются постоянными, однако, они могут резко повыситься, и
снова на определенном интервале остаться неизменными. Соответственно,
постоянные затраты по своему характеру становятся более близки к переменным
затратам, когда интервалы загрузки становятся все меньше
63
.
Постоянные затраты, которые возникают вследствие неделимости
производственных факторов, делятся на "холостые", которые не используются в
60
Эндрю Уайлман Сокращение затрат / Эндрю Уайлман— Электрон. текстовые данные.— М.: Альпина Паблишер,
2015.— с. 82
61
Новашина Т. Экономика и финансы предприятия : учебник, второе издание.- Издательство: Синергия, 2014 – с.
142
62
Кузьмина М.С. Управление затратами предприятия (организации). Учебное пособие – М.: КноРус, 2015 – с. 66
63
Чечевицына Л.Н. Экономика организации – М.: Феникс, 2014. – с. 78
26
производственном процессе, и полезные затрат, непосредственно применяемые на
производство
64
.
Таким образом, в определении оптимального объема производства и
реализации продукции с учетом рыночного спроса лежит деление всех затрат на
постоянные и переменные
1.3 Методы учета затрат
Себестоимость произведенной продукции, оказанных услуг, выполненных
работ - это важнейший показатель деятельности предприятия, влияющий
непосредственно на его финансовые результаты. Величина себестоимости
оказывает влияние на уровень прибыли предприятия, конкурентоспособность
продукции, финансовое состояние
65
.
В себестоимости отражаются затраты предприятия, которые связаны с
производством и реализацией продукции. Ее значение отражает степень
использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, качества работы
отдельных работников и руководства в целом
66
.
Источниками информации для проведения анализа затрат на производство
продукции являются: данные статистической отчётности, «Отчёт о затратах на
производство и реализацию продукции», данные бухгалтерского учёта:
синтетические и аналитические счета, которые отражают затраты трудовых,
материальных, денежных средств, плановые и отчётные калькуляции
себестоимости продукции и пр.
67
Себестоимость единицы продукции, как правило, нельзя определить по
экономическим элементам. В связи с этим вместе с группированием затрат по
64
Цындря В.Н. Административное регулирование цен в России / В.Н. Цындря, Н.В. Стеценко // Пробелы в рос.
законодательстве. – 2015. – № 6. – С. 195
65
Васильева Л. Анализ хозяйственной деятельности: учебник/-Издательство: КноРус,- 2015 – с. 191
66
Солдатова А.П. Анализ затрат и оптимизация себестоимости продукции перерабатывающего предприятия / А.П.
Солдатова, Л.И. Солдатова // Science Time. - 2014. - № 11. - С. 344
67
Лапыгин Ю.Н. Управление затратами на предприятии: планирование и прогнозирование, анализ и минимизация
затрат : практ. руководство / Ю.Н. Лапыгин, Н.Г. Прохорова. - М. : Litres, 2014. – с. 78
27
экономическим элементам на предприятиях учет производственных затрат
осуществляется по статьям расходов (статьям калькуляции)
68
.
Группировка затрат по статьям расходов основывается на признаке
экономического назначения расходов, который является специфичным для
отдельных отраслей промышленности. Эта классификация дает возможность
видеть затраты по их месту и назначению, знать, во что обходится предприятию
производство и реализация отдельных видов продукции
69
.
Учет себестоимости по статьям расходов необходимы для того, чтобы
определить, под влиянием каких факторов сформировался данный уровень
себестоимости, в каких направлениях нужно вести работу по ее снижению.
Перечень статей затрат, их состав и методы распределения по видам
продукции определяются отраслевыми методическими рекомендациями по
вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции с
учетом характера и структуры производства.
68
Чечевицына Л.Н. Экономика организации – М.: Феникс, 2014. – с. 83
69
Ковалев В.В. Финансы организаций (предприятий): учебник – М.: Проспект, 2015. – с. 102
28
Рисунок 4. Статьи калькуляции затрат (себестоимости)
продукции
70
Статьи калькуляции себестоимости рассмотрены на рис. 4
71
.
Основными признаками, по которым группируются затраты на
производство продукции на предприятии в определенном объеме, являются две
основные группы:
- по элементам затрат,
- по калькуляции
72
.
Для анализа себестоимости продукции важно исследовать также часть
затрат, которые очень важны для определения оптимального объема производства
на предприятии с учетом предпочтений потребителей.
Рисунок 5. Полная себестоимость продукции предприятия
73
70
Лапыгин Ю.Н. Управление затратами на предприятии: планирование и прогнозирование, анализ и минимизация
затрат : практ. руководство / Ю.Н. Лапыгин, Н.Г. Прохорова. - М. : Litres, 2014. – с. 80
71
Володько О.В., Грабар Р.Н., Зглюй Т.В. Экономика организации : учебное пособие / под общ. ред. О.В.
Володько. - 2-е изд., испр. и доп. - Минск : Вышэйшая школа, 2015.- с. 137
72
Солдатова А.П. Анализ затрат и оптимизация себестоимости продукции перерабатывающего предприятия / А.П.
Солдатова, Л.И. Солдатова // Science Time. - 2014. - № 11. - С. 344
29
Схема определения полной себестоимости продукции представлена на рис.
5
74
.
Таким образом, себестоимость продукции включает в себя не только
непосредственную себестоимость продукции, которая определена
производственными затратами, но и расходы на реализацию продукции
предприятия на рынке товаров и услуг
75
.
Данное условие также должно приниматься во внимание при анализе
себестоимости продукции на предприятиях различных отраслей хозяйствования
76
.
На сегодняшний день не существует единой методики анализа затрат на
производство продукции. В основе аналитической детализации и группировки
затрат для формирования системы производственного учета предприятия
определяющую роль играют такие объекты, как центры возникновения затрат,
непосредственно центры затрат и конечные центры ответственности, в рамках
которых выделяются определенные технологические операции
77
.
Большое влияние на принятие управленческих решений, а также анализ
себестоимости продукции оказывает маржинальный анализ. Основой построения
маржинального анализа является соотношение экономических показателей трех
важнейших групп, а именно: издержек производства, объема производства, а
также прибыли
78
.
При проведении анализа и соотношения данных показателей
прогнозируется величина каждого из них, но уже при заданном значении двух
других показателей
79
.
73
Лапыгин Ю.Н. Управление затратами на предприятии: планирование и прогнозирование, анализ и минимизация
затрат : практ. руководство / Ю.Н. Лапыгин, Н.Г. Прохорова. - М. : Litres, 2014. – с. 83
74
Чечевицына Л.Н. Экономика организации – М.: Феникс, 2014. – с. 85
75
Солдатова А.П. Анализ затрат и оптимизация себестоимости продукции перерабатывающего предприятия / А.П.
Солдатова, Л.И. Солдатова // Science Time. - 2014. - № 11. - С. 345
76
Новашина Т. Экономика и финансы предприятия : учебник, второе издание.- Издательство: Синергия, 2014 – с.
144
77
Васильева Л. Анализ хозяйственной деятельности: учебник/-Издательство: КноРус,- 2015 – с. 194
78
Цындря В.Н. Административное регулирование цен в России / В.Н. Цындря, Н.В. Стеценко // Пробелы в рос.
законодательстве. – 2015. – № 6. – С. 196
79
Савицкая Г.В. Комплексный анализ хозяйственной деятельности предприятия – Мн.: ДРОФА, 2014 –с. 253
30
Маржинальный метод анализа был разработан американским инженером
Уолтером Раутенштраухом еще в 1930 году.
Данный метод в своем современном проявлении называется методом
анализа безубыточности либо метод содействия расчету безубыточности
производства и оптимального объема выпуска продукции. Также данный метод
привязывают к графику критического объема производства (рис. 6)
80
.
Рисунок 6. График критического объема производства
81
Где ПОИ – постоянные издержки производства,
ПИ – переменные издержки производства,
ВИ - валовые издержки,
ВР - выручка от реализации продукции,
П – прибыль,
К – точка безубыточности производства,
Вкр – безубыточный объеме производства и продаж продукции
82
.
Данный график в современной экономике широко используется в
различных его модификациях на предприятиях для определения критического
безубыточного объема выпуска продукции определенного вида.
80
Экономика предприятий (организаций): учебник / А.И.Нечитайло, А.Е.Карлик – М. : Проспект, 2013. – с.98
81
Чечевицына Л.Н. Экономика организации – М.: Феникс, 2014. – с. 88
82
Солдатова А.П. Анализ затрат и оптимизация себестоимости продукции перерабатывающего предприятия / А.П.
Солдатова, Л.И. Солдатова // Science Time. - 2014. - № 11. - С. 346
31
Основным и самым важным преимуществом построения графика
безубыточности производства является факт получения при изменении условий
на рынке в короткий промежуток времени довольно точного прогноза основных
показателей деятельности предприятия
83
.
Необходимо помнить, что за анализируемый и планируемый период
времени цены на сырье и продукцию предполагаются неизменными. Кроме этого
в ограниченном диапазоне объема продаж считаются неизменными постоянные
издержки производства; не изменяются на единицу продукции и переменные
издержки при условии изменения объема продаж; реализация продукции
предприятия осуществляются практически равномерно
84
.
Объем производства продукции отражается в единицах продукции либо в
процентном выражении использования производственной мощности по
горизонтальной оси графика безубыточности производства.
Затраты на производство продукции и доход отражаются по вертикальной
оси графика безубыточности производства. Соответственно затраты отражаются
на данном графике посредством деления их на две группы: постоянные (ПОИ) и
переменные (ПИ)
85
.
Точкой пересечения линии выручки (ВР) с валовыми издержками (ВИ)
является точка безубыточности (К). При этом точка безубыточности будет
соответствовать объему производства и продаж продукции, при котором
предприятие работает без прибыли и без убытков
86
.
При объеме производства, который есть фактически меньше точки
безубыточности, предприятие не сможет покрыть затраты своей выручкой. На
основании данного показателя производство будет являться убыточным.
Соответственно, и, наоборот, в случае если объем фактического производства и
83
Бука Л. Управленческий анализ и комплексная оценка экономической эффективности – Аудитор. -2014. -№ 3. –
С. 37.
84
Лапыгин Ю.Н. Управление затратами на предприятии: планирование и прогнозирование, анализ и минимизация
затрат : практ. руководство / Ю.Н. Лапыгин, Н.Г. Прохорова. - М. : Litres, 2014. – с. 85
85
Эндрю Уайлман Сокращение затрат / Эндрю Уайлман— Электрон. текстовые данные.— М.: Альпина Паблишер,
2015.— с. 87
86
Мокий М.С. Экономика фирмы - М: Юрайт - 2015 – с. 87
32
продаж превышает критический уровень производства продукции, то
предприятие будет являться прибыльным
87
.
Определить точку безубыточности производства можно с помощью
аналитического метода, при произведении следующих расчетов:
Выручку, полученную предприятием от реализации продукции,
определяют следующим образом.
ВР=ПОИ+ПИ+П (1)
При условии, что прибыль от реализации продукции предприятие не
получило, то есть прибыль равняется нулю, тогда точка критического объема
производства продукции определяется по формуле:
ВР=ПОИ+ПИ (2)
Произведение объема продаж и цены продукции предприятия является
выручкой предприятия от реализации производимой продукции
88
.
Произведением на единицу продукции переменных издержек и объема
производства, который соответствует объему продаж, может быть рассчитана
общая сумма переменных издержек производства.
При условии, что объем производства (продаж) равен критическому объему
в точке безубыточности, для предыдущей формулы (2) справедливо следующее
равенство:
Ц * В
кр
=ПОИ+СПИ*В
кр
(3)
где Ц – цена единицы продукции;
СПИ – переменные расходы на единицу продукции;
В
кр
– критический выпуск
89
.
Зная все предыдущие показатели критический выпуск продукции можно
рассчитать по следующей формуле:
87
Васильева Л. Анализ хозяйственной деятельности: учебник/-Издательство: КноРус,- 2015 – с. 196
88
Макарова Л. Борисова Е. Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (работ,
услуг). Учебное пособие – М.: Инфа-М, 2016 – с. 62
89
Чечевицына Л.Н. Экономика организации – М.: Феникс, 2014. – с. 92
33
(4)
Роль анализа безубыточности производства нельзя недооценивать, так как
посредством его использования в производственной деятельности предприятия
можно рассчитать объем производства продукции с учетом рыночного спроса на
нее, при котором предприятие может получить максимально возможный уровень
прибыли и займет лидирующие позиции на рынке товаров и услуг
90
.
Посредством использования в планировании маржинального и
аналитического метода можно при сравнении нескольких технологий определить
наилучший вариант, подходящий для специфики конкретного производства.
Так как можно не получить желаемый уровень прибыли даже при мощной
производственной базе, а также предлагая рынку потребления и сбыта
высококачественной продукцией
91
.
Основной причиной подобного отрицательного результата может
послужить неэффективная организация работы коммерческой и финансовой
служб предприятия
92
.
Соответственно, для эффективного и положительного решения вопроса об
оптимизации затрат производства с целью повышения максимальной прибыли
необходимо определить условия безубыточной работы предприятия, которые
способствуют повышению рентабельности производства
93
.
Методами исследования затрат на практике также являются следующие
методы:
- "затраты-объем-прибыль" ("cost-volume-profit - "cvp"),
- "управление прямыми затратами" ("direct costing"),
- анализ безубыточной работы предприятия (маржинальный анализ),
90
Молоткова Н.В. Основы коммерческой деятельности: Учебное пособие. - Н.В. Молоткова .-Тамбов. Изд-во
ТГТУ, 2014. - с. 97
91
Мокий М.С. Экономика фирмы - М: Юрайт - 2015 – с. 89
92
Лапыгин Ю.Н. Управление затратами на предприятии: планирование и прогнозирование, анализ и минимизация
затрат : практ. руководство / Ю.Н. Лапыгин, Н.Г. Прохорова. - М. : Litres, 2014. – с. 88
93
Чечевицына Л.Н. Экономика организации – М.: Феникс, 2014. – с. 93