17
Нормативным методом пользуются в случае массового и серийного
производства различной сложной продукции, что состоит из существенного
количества деталей и узлов, в компаниях обрабатывающих отраслей
промышленности (машиностроительной и металлообрабатывающей, швейной,
обувной, трикотажной, шинной, мебельной и др.)
15
.
Метод дает возможность вовремя обнаружить и выявить причины
отклонения действительных затрат от действующих норм ключевых расходов и
смет затрат на обслуживание производства и управление. Отклонением от
оптимального положения - как экономия, так и дополнительные затраты сырья,
материалов, заработной платы и прочих расходов производства (включая
спровоцированные заменой сырья и материалов, оплатой работ, что не
предусмотрены технологией производства, доплатами за отступление от
оптимальных условий работы и т. п.). В процессе использования этого метода
надо придерживаться таких принципов.
Разработка нормативной калькуляции, что делает персонал планового
отдела, бухгалтерии и прочих служб. Перед разработкой нормативной
калькуляции на товар, разрабатывают карту на деталь по прямым расходам. С
помощью группировки нормативных карт на детали, разрабатывают
нормативную карту узла, а далее и нормативную калькуляцию на товар с
помощью сложения нормативных карт всех узлов
16
.
Второй принцип нормативного метода состоит в том, чтобы учитывать
изменения норм и определения воздействия данных изменений на
себестоимость изделия.
Изменение норм осуществляется из-за внедрения новой технологии,
нового оборудования с учетом организационных мероприятий.
Регулярный на протяжении месяца контроль за производственными
затратами. Поиск отклонений от норм затрат.
15
Ширенбек, Х. Экономика предприятия, 15-е издание / Х. Ширенбек, перевод с немецкого И.П. Бойко. - М.:
ПИТЕР, 2016. С. 60.
16
Сафронов, Н.А. Экономика организации (предприятия) / Н.А. Сафронов. - М.: Экономистъ, 2015. С. 100.
18
По содержанию отклонения от норм бывают отрицательными и
положительными.
Отрицательные отклонения - перерасход расходов указывают на
нарушения в технологии, организации и управлении производством.
Положительные отклонения – это экономия расходов, они указывают на
реализацию мер, что направлены на оптимизацию производственных затрат.
Учет отклонений надо организовывать по месту их появления, по
причинам и виновникам.
Пятый принцип – это расчет фактической себестоимости товарного
выпуска.
При использовании метода нормативного учета применяется
нормативный метод калькулирования, когда фактическая себестоимость товара,
что только что произведен, рассчитывается с учетом нормативной
себестоимости плюс (минус) отклонения от норм плюс (минус) изменения
норм. Для этого надо предварительно рассчитать нормативную себестоимость
товара, работ и услуг, опираясь на нормативные калькуляции.
Попередельный метод используется там, где готовые товары
выпускаются с помощью последовательной обработки исходного сырья на
различных переделах (стадиях): металлургических, текстильных, кирпичных и
др. В данном случае расходы на выпуск товаров (от подготовки добычи
полезных ископаемых или обработки исходного сырья и до производства
конечного товара) берутся в учет в каждом цехе (переделе, фазе, стадии),
включая, в большинстве своем, себестоимость полуфабрикатов, что выпущены
в предыдущем цехе. Так, себестоимость изделия каждого последующего цеха
получается из понесенных им расходов и себестоимости полуфабрикатов.
В процессе использования данного метода надо применять самый важные
составляющие нормативного метода – регулярный поиск отклонений
действительных затрат от текущих норм (в некоторых отраслях - от плановой
себестоимости), а также обнаружение изменений этих норм. Первичная
документация и оперативная отчетность должна показывать как
19
действительные затраты сырья, основных материалов, полуфабрикатов,
технологического топлива, энергии и др., так и затраты их по нормам или
основанным на них производственным заданиям (рецептурам, смескам и т.
д.)
17
.
Позаказный метод учета расходов используется в индивидуальном и
мелкосерийном выпуске сложных изделий: «по большей части, в
строительстве, тяжелом машиностроение, авиационной и судостроительной
промышленности, а также в сфере услуг при производстве мебели, пошива
одежды по индивидуальным заказам, ремонте автомобилей, а также при
выпустке опытных, экспериментальных, ремонтных и т. п. работ».
При позаказном методе объект учета и калькулирования – это отдельный
заказ, реальная себестоимость изделий рассчитывается после его выполнения.
В процессе производства больших изделий с продолжительным
технологическим циклом производства производственные заказы могут
оформляться на некоторые его агрегаты и узлы, что представляют из себя
законченные конструкции. Расходы цехов берутся в учет по отдельным заказам
и статьям калькуляции, а расходы сырья, материалов, топлива и энергии - по
отдельным группам.
При этом методе учета действительную себестоимость производства
можно рассчитать, по большей части, лишь после полного завершения
соответствующих заказов. Если выполнение заказа идет более одного месяца,
то компания за отчетный период не может высчитать действительную
себестоимость завершенных деталей или некоторых единиц продукции этого
заказа. Вследствие этого. по итогам месяца она отчитывается не действительно
понесенными издержками за выпущенные товары, а плановыми (нормативны-
ми), что уменьшает эффективность контрольных функций.
17
Ширенбек, Х. Экономика предприятия, 15-е издание / Х. Ширенбек, перевод с немецкого И.П. Бойко. - М.:
ПИТЕР, 2016. С. 90.
20
1.2 Нормативно-правовые основы формирования затрат и
калькулирования себестоимости продукции
Основные документы, что регламентируют состав и классификацию
текущих затрат компании: «положения по бухгалтерскому учету «Расходы
организации» (ПБУ 10/99) и гл. 25 Налогового кодекса РФ «Налог на прибыль
организации». По ПБУ 10/99 затраты компании с учетом их характера, условий
реализации и направлений работы компании делятся на: «расходы по обычным
видам деятельности, операционные расходы, внереализационные расходы».
Затраты по обычным видам активности - затраты, что вызваны производством и
сбытом товаров (работ, услуг). По большей части, у данных затрат самый
большой удельный вес в составе затрат компании
18
.
Чтобы компании определить финансовый результат от обычных видов
деятельности, рассчитывается себестоимость реализованной продукции или
услуг.
Учет и анализ себестоимости и производственных расходов проводится,
опираясь на положения нормативной документации системы законодательства
по бухгалтерскому учету РФ, где есть три уровня.
Первый уровень: «Гражданский кодекс РФ, части первая и вторая;
Налоговый кодекс РФ, части первая и вторая, включая 25 главу второй части
НК; федеральный закон «О бухгалтерском учете»; Положение о бухгалтерском
учете и отчетности в Российской Федерации»
19
. Данные документы нужны для
поддержания идентичного ведения учета хозяйственных операций компании,
вовремя составлять и представлять заинтересованным пользователям нужную и
достоверную информацию касательно имущественного положения компаний,
их обязательствах, доходах и затратах.
18
Управление затратами и контроллинг [Электронный ресурс]: учебник/ А.Н. Асаул [и др.]. — Электрон.
текстовые данные.— Кызыл: Тувинский государственный университет, 2015. С. 69.
19
Ширенбек, Х. Экономика предприятия, 15-е издание / Х. Ширенбек, перевод с немецкого И.П. Бойко. - М.:
ПИТЕР, 2016. С. 110.
21
Второй уровень: «Система национальных бухгалтерских стандартов –
Положений по бухгалтерскому учету (ПБУ)»
20
.
Сегодня действует 20 положений, регулирующие принципы учета
некоторых объектов (основных фондов, материально-производственных
запасов, имущества и обязательств, что выражены в иностранной валюте,
договоров на капитальное строительство и др.), а также общие принципы учета
и отчетности (формирования учетной политики компании, нормирования
затрат и доходов, условных фактов хозяйственной активности и т. д.)
С целью учета расходов используют такие положения: «положение по
бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, Положение по
бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99.
Утверждено приказом Минфина РФ от 06.07.99г. № 43н»
21
.
На третьем уровне - разного рода методические указания, рекомендации,
по большей части, Министерства финансов РФ, что учитывают, в том числе, и
отраслевые особенности разных компаний.
Один из самых важных документов третьего уровня - план счетов
бухгалтерского учета финансово-хозяйственной активности компаний и
инструкция по его использованию (утверждены приказом Минфина РФ от
31.10.2000г. № 94н.) По инструкции по использованию план счетов - схема
регистрации и группировки фактов хозяйственной активности в бухгалтерском
учете.
С целью обобщить информацию касательно учета расходов компании
есть счета раздела III «Затраты на производство»: 20 «Основное производство»,
21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательные
производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные
20
Баканов, М.И. Теория экономического анализа / М.И. Баканов, М.В. Мельник, А.Д. Шеремет. - М.: Финансы
и статистика, 2015. С. 105.
21
Сергеев И.В. Экономика организаций (предприятий): учеб/под ред. И.В. Сергеева. - 3-е изд., перераб. и доп. -
М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2016. С. 164.
22
расходы», 28 «Брак в производстве», 29 «Обслуживающие производства и
хозяйства»
22
.
Еще один документ данной группы, что прямо влияет на итоговые
финансовые результаты, это Положение о составе расходов по производству и
реализации продукции (работ, услуг), что включаются в себестоимость товаров
(работ, услуг), и о порядке создания финансовых результатов, учитываемых
при налогообложении прибыли: «утверждено постановлением правительства
РФ № 552 от 5.08.1992 в редакции от 12.07.99г. № 794». В пункте 1 есть
перечень расходов, что включаются в себестоимость товаров (работ, услуг):
«для правильного учета затрат на производство и реализацию продукции
должна быть сформирована соответствующая нормативно-правовая база,
которая будет направлена на стимулирование экономии и эффективного
использования всех видов ресурсов, предотвращение необоснованного
увеличения затрат, относимых на себестоимость, что эффективно скажется на
финансовом положении организаций».
Основной документ, что регламентирует отнесение затрат на
себестоимость продукции, в нашей стране - Основные положения по составу
расходов, что включаются в себестоимость товаров (работ, услуг). Ключевые
положения составлены с учетом действующего законодательства и носят цель -
дать единое понимание состава расходов, что входят в себестоимость товаров
(работ, услуг) в компаниях, несмотря на вид собственности, размер и
отраслевую принадлежность.
По Основным положениям касательно состава затрат, что входят в
себестоимость продукции (работ, услуг): «стоимость материальных ресурсов,
которые включаются в затраты на производство продукции, формируется
исходя из фактически произведенных расходов на их приобретении». Внесение
в состав себестоимости сырья, материалов и прочих материальных ресурсов
осуществляется с учетом учетной политики, что утверждена в компании, с
22
Ширенбек, Х. Экономика предприятия, 15-е издание / Х. Ширенбек, перевод с немецкого И.П. Бойко. - М.:
ПИТЕР, 2016. С. 96.
23
помощью одного из таких методов оценки запасов: «по средневзвешенным
ценам; по учетным ценам с учетом отклонений от их фактической стоимости;
по ценам последнего приобретения (ЛИФО), по ценам первого приобретения
(ФИФО)»
23
.
Себестоимость изделия по большей части состоит из затрат, что в целом
связаны: «с производством продукции, обусловленные технологией и
организацией, подготовкой и освоением производства, обслуживанием
процесса производства; затраты на производство реализованной продукции;
освоением природных ресурсов; обеспечением производства сырьем,
материалами, топливом, энергией, инструментом, приспособлениями и
другими средствами и предметами труда; изобретательством и
рационализацией; улучшением качества продукции, с созданием и
сертификацией систем управления качеством в соответствии с
законодательством; обеспечением нормальных условий труда и охраной
окружающей среды; управлением производства и подготовкой кадров;
отчислениями в целевые и бюджетные фонды; сбытом (реализацией)
продукции, товаров, работ, услуг и др.»
24
.
Сегодня в нашей стране в себестоимость изделия не входят целый ряд
затрат, что имеют прямое отношение к производственной активности: «суммы
премии за основные результаты хозяйственной деятельности, превышающие
30%-ный уровень премии к должностным окладам, тарифному, сдельному
заработку работников в целом по организации; стоимость топливно-
энергетических ресурсов, израсходованных сверх лимитов, доводимых до
организаций в установленном порядке; суммы заработной платы,
обусловленные применением организациями тарифной ставки первого разряда,
превышающей бюджет прожиточного минимума»
25
.
23
Сергеев И.В. Экономика организаций (предприятий): учеб/под ред. И.В. Сергеева. - 3-е изд., перераб. и доп. -
М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2016. С. 188.
24
Ширенбек, Х. Экономика предприятия, 15-е издание / Х. Ширенбек, перевод с немецкого И.П. Бойко. - М.:
ПИТЕР, 2016. С. 135.
25
Управление затратами и контроллинг [Электронный ресурс]: учебник/ А.Н. Асаул [и др.]. — Электрон.
текстовые данные.— Кызыл: Тувинский государственный университет, 2015. С. 89.
24
По положениям, затраты на производство продукции (работ, услуг)
входят в себестоимость продукции (работ, услуг) того отчетного периода, к
которому они относятся, вне зависимости от времени оплаты -
предварительной или последующей.
Рассмотренные затраты входят в состав внереализационных затрат и, по
большей части, не берутся в состав затрат, что учитываются при расчете налога
на прибыль.
1.3 Методика анализа затрат на производство продукции
Важная роль в процессе управления себестоимостью отведена
экономическому анализу, что дает возможность дать оценку хозяйственным
ситуациям, что связаны с созданием себестоимости товара, обнаружить
недочеты, резервы совершенствования траты ресурсов и вынести необходимые
управленческие решения.
Особая актуальность вопроса методики исследования затрат при выпуске
продукции и себестоимости продукции сформировалась сегодня. Большинство
отечественных и иностранных ученых анализируют вопросы методики
исследования затрат: Ивашкевич В. Б., Дусаева Е. М., Карпова Т. П., Бере Г.,
Купер Р., Джонсон Т., Каплан Р. Эффективно изучить расходы можно лишь
совместно с прочими ключевыми составляющими менеджмента компании, что
состоит из операций, отражающих вынесение эффективных управленческих
решений, опираясь на анализ и обеспечение его осуществления с учетом
определенных аналитических сведений.
Сегодня вопрос касательно использования всевозможных методик
исследования расходов на производство и себестоимость продукции
заключается в следующем: «учетные системы должны способствовать
удовлетворению информационных потребностей системы управления
предприятием, поэтому необходима разработка комбинированных подходов к
25
выбору способов измерения и группировки затрат. В основе аналитической
детализации и группировки затрат для формирования системы
производственного учета предприятия определяющую роль играют такие
объекты, как центры возникновения затрат, непосредственно центры затрат и
конечные центры ответственности, в рамках которых выделяются
определенные технологические операции»
26
.
Формирование сведений касательно затрат – повторение процесса
непосредственного процесса производства и сформировано движением
материальных ресурсов по необходимым стадиям технологического процесса,
увеличением затрат труда по мере обработки материалов, затрат по
содержанию и эксплуатации оборудования, услуг вспомогательных
производств и так далее. Сегодня компания нуждается в системе учета
производства, где будет стратегическая направленность. Переход от формы
изучения расходов, опираясь на управление, к менеджменту затрат с
использованием стратегии компании – ключевая перспективная задача
компании. Эффективность системы зависит по большей части от грамотной
регламентации объема данных, что циркулируют и по горизонтали, и по
вертикали. Ему надо, с одной стороны, полно и достоверно показывать процесс
появления расходов на производство в какой-либо отрезок времени, на каком-
либо уровне управления и быть полным, чтобы на ее основе принимались
различные хозяйственные решения, что направлены, прежде всего, на
уменьшение расходов
27
.
С другой стороны, подобного рода сведения должны быть конкретными,
иметь ограниченное число ключевых (самых информативных) показателей и
быть по максимуму доступными для восприятия и оперативной обработки. Для
управления расходами компании нужен системный подход, иными словами,
цели компании возможно достигнуть лишь по итогам эффективной реализации
взаимозависимости ключевых функциональных миссий компании.
26
Ширенбек, Х. Экономика предприятия, 15-е издание / Х. Ширенбек, перевод с немецкого И.П. Бойко. - М.:
ПИТЕР, 2016. С. 116.
27
Сафронов, Н.А. Экономика организации (предприятия) / Н.А. Сафронов. - М.: Экономистъ, 2015. С. 115.
26
Методика изучения калькулирования себестоимости выпуска продукции,
что используется сегодня, реализуется последовательно двумя этапами:
«сначала анализируются прямые расходы, относящиеся непосредственно на
себестоимость конкретных видов продукции; затем анализируются косвенные
расходы, которые планируются и учитываются в целом по цеху и относятся на
конкретные виды продукции с учетом их трудоемкости».
Определять объем и анализировать расходы компании надо, в первую
очередь, с целью возведения интегрированной системы управления расходами.
Ключевая методологическая характерная черта системы управления затратами -
применение зависимости суммы расходов от объемов производства продукции.
Подобная методика не берет в расчет специфику технологий некоторых видов
промышленного производства и не дает руководству компании нужную
аналитическую информацию
28
.
В учебной экономической литературе есть большое число методик, что
дает возможность провести анализ расходов на выпуск товаров компании. С
целью анализа этой темы изучим методики Бороненкова С. А., Любушина Н.
П., Скамая Л. Г., Савицкой Г. В. Дадим краткое описание этих методик.
В методике, что разработал Н. П. Любушин, анализ себестоимости
продукции (работ, услуг) осуществляется по таким направлениям: «анализ
динамики обобщающих показателей себестоимости и факторов ее изменения;
горизонтальный, вертикальный и трендовый анализ себестоимости по
экономическим элементам и статьям затрат; факторный анализ себестоимости
продукции; выявление резервов снижения себестоимости». Н. П. Любушин
называет такие факторы, что прямо влияют на изменение уровня затрат на 1
руб. товарной продукции: «структура выпуска продукции; уровень расходов на
единицу продукции; цены и тарифы на потребляемые материальные ресурсы;
цены на продукцию»
29
.
28
Баканов, М.И. Теория экономического анализа / М.И. Баканов, М.В. Мельник, А.Д. Шеремет. - М.: Финансы
и статистика, 2015. С. 115.
29
Янковский, К.П..Управленческий учет/К.П. Янковский, И.Ф. Музсарь - СПб: Питер, 2015. С. 59.