25
Незаконный экспорт товаров из РФ, по которым начисляется
НДС.
5
Часть организаций, зная о противозаконности данных действий,
сначала оформляют реализуемый товар как идущий на экспорт, а после
пытаются его перепродать в России (распространенность данных товаров
обуславливается тем, что без учета НДС цена товара представляется для
его потребителя очень выгодным). Однако стоит отметить, что данная
проблема в настоящее время решается относительно быстро
таможенными органами России, потому что они обладают нужными для
этого полномочиями. Анализу собираемости НДС посвящено множество исследований,
оценка собираемости разными специалистами оценивается от 10 % до 100
% с лишним, при этом, оценки носят в основном экспертный характер.
Минфин РФ оценивает собираемость НДС в 94 -97 %, при этом, эта
цифра на первый взгляд кажется неправдоподобной ввиду того, что
уклонение от НДС является одним из самых распространенных видов
правонарушений в налоговой сфере. Поэтому, представляется важным
определить потенциальный уровень налоговых сборов, уровень
собираемости налога, если собираемость высокая и коррелирует с
цифрами Минфина РФ, за счет чего это достигается.
Налог на добавленную стоимость (далее НДС) один из основных
косвенных налогов. НДС является одним из важнейших
бюджетообразующих налогов во всех государствах, в которых он
существует (во Франции - 45%, в Великобритании и Италии – 25 %
налогов и сборов), в т.ч. и в России, доля которого в доходах
Федерального бюджета доходит до 30 %. Поэтому, вопрос собираемости
5
Петрова, Г.В. «Концептуальные проблемы теории и практики правового регулирования отношений по НДС» //
Законодательство и экономика, 2011г.- №7
26
НДС, реальных размеров потерь для бюджета от применения различных схем
уклонения от уплаты НДС или его возмещения важный, этому посвящено
множество исследований.
6
НДС в настоящее время введен в 160 странах, причем в подавляющем
подавляющем большинстве стран применяется принцип страны назначения –
НДС взимается в стране потребления товара независимо от места
происхождения товара, установился он в форме налога на конечное
потребление, с разными ставками на различные виды товаров (работ, услуг), для
расчета суммы налога к уплате в бюджет применяется зачетный метод по
счетам (invoice-credit system). Зачетная схема исчисления и уплаты НДС
является наименее затратной и наиболее эффективной схемой налогообложения
добавленной стоимости. В соответствии с этой схемой, на основании которой
построен и российский НДС, по итогам каждого налогового периода
налогоплательщик исчисляет сумму налога как долю от всего объема
реализованных налогооблагаемых товаров (работ, услуг), а сумму налоговых
обязательств перед бюджетом - как разницу между указанной суммой и суммой
налога, уплаченного поставщикам (таможенным органам) в данном налоговом
периоде при приобретении (импорте) налогооблагаемых товаров, работ или
услуг (invoice-credit system).
7
6
М. Казакова, А. Кнобель, И. Соколов «Качество администрирования НДС в странах ОЭСР и России.
Реформирование российской системы взимания налога» Серия Научные труды ИЭПП N 134Р. М.: ИЭПП, 2010
7
Налог па добавленную стоимость . Проблемы налоговой системы России: теория, опыт, реформа. Научные
труды ИЭПП N 19Р. М.: ИЭПП, 2000
27
При этом фактическим, конечным плательщиком налога выступает
конечный потребитель, сумма налога включена в цену товара (работ,
услуг), предприниматель же, хотя и вовлечен в процесс взимания налога,
является своего рода сборщиком налога, исполняющим свою часть
обязанности уплаты в бюджет налога, согласно принятому в стране
методу, при этом налог (и ставка налога) не влияет на финансовый
результат деятельности предпринимателя, что должно обеспечиваться
институтом вычета. В результате, бремя уплаты НДС ложится на конечного
потребителя, и не должно ложиться на предпринимателей, в чем
заключается его нейтральность. Однако, в российском законодательстве о налоге на добавленную
стоимость имеются противоречия: название налога - налог на
добавленную стоимость, объектом налогообложения названа реализация
товаров (работ, услуг, имущественных прав)
8
, налоговая база же
установлена как сумма выручки
9
, а по существу НДС в России, как и в
ЕС, есть налог на конечное потребление. Эти противоречия влекут за
собой проблемы в понимании налога, неопределенность в объекте
налогообложения и налоговой базе, как следствие, и разные толкования
сущности НДС
10
НДС является инструментом в политических дебатах, проблема
подхватывается публицистами от экономики, принимает
гипертрофированные формы – некоторые называют цифры собираемости
НДС на уровне 10-30 %. Некорректным оценкам способствуют
разночтения НК РФ, обусловленные тем, что объектом налогообложения
названа реализация товаров (работ, услуг), понятие собираемости налогов
8
ст. 146 Налоговый кодекс Российской Федерации
9
ст.153 Налоговый кодекс Российской Федерации
10
«Нейтральность НДС и гармонизация налоговых режимов» Т. Давлетшин «Налоговый Вестник» № 10 год
2015
28
допускает множество вариантов толкования. Поэтому, необходимо
реформирование Главы 21 НК РФ, в которой объектом налогообложения будет
будет выступать конечное потребление юридических и физических лиц.
Существующие оценки собираемости НДС и их недостатки
Под «собираемостью налога» подразумевается показатель,
характеризующий отношение фактически собранного объема налоговых
платежей к тому объему, который теоретически мог бы быть получен с
фактической налоговой базы.
Субъекты потребления и их вклад в поступления НДС.
Для целей определения потенциального сбора НДС рассмотрим структуру
конечного потребления в разрезе субъектов потребления и потенциального
вклада каждой категории потребителей в сумму поступлений в бюджет НДС, с
учетом качественных параметров потребления – производственного и
непроизводственного.
По критерии субъектности потребления можно выделить внутренне
потребление и экспорт. Внутреннее потребление можно сгруппировать по
категориям потребления:
- личное потребление (физических лиц, домохозяйств);
- потребление организаций (внебюджетных), в т.ч. производителей
товаров (работ, услуг), необлагаемых НДС;
- государственное потребление, в т.ч. потребление бюджетных
организаций.
Качественно выделяются производственное потребление и
непроизводственное. Производственное потребление - использование ресурсов:
орудий труда, сырья, материалов, энергии, информация, рабочей силы и т. д. в
процессе производства для создания новых продуктов, облагаемых НДС.
29
Экспорт продукции облагается НДС по ставке 0 %, оплаченный
экспортерами НДС полностью возмещается из бюджета, таким образом,
экспорт не дает вклад в поступление бюджет НДС. Однако, из-за
сложностей возмещения из бюджета часть законопослушных
налогоплательщиков не могут получить возврат уплаченного НДС
(происходит переплата), а недобросовестные умудряются получить
незаконное возмещение из бюджета (хищение бюджетных средств), но
эти суммы не могут оказать значительное влияние на собираемость в
целом.
1.3 Основные элементы налогообложения НДС
К плательщикам НДС относятся:
юридические лица;
индивидуальные предприниматели;
лица, которые признаны налогоплательщиками НДС из-за
перемещения товаров через таможенную границу РФ (согласно
Таможенному кодексу РФ).
11
Налогом на добавленную стоимость:
осуществление продажи продукции (работ, услуг) на территории
РФ, в т.ч. и оплата залога, передача товаров по соглашению о
предоставлении отступного, а также передача имущественных прав;
передача права собственности на продукцию на безвозмездной
основе;
передача на территории РФ продукции (работ, услуг) по причине
собственных нужд, причем расходы на них не принимаются к вычету при
исчислении налога на прибыль предприятия;
11
Налоговый Кодекс Российской Федерации ст. 143
30
выполнение строительно-монтажной деятельности в целях
собственного потребления;
ввоз товара на таможенную границу России.
12
Налогом на добавленную стоимость не облагаются:
действия, которые связаны с обращением российской и иностранной
валютами;
передача основных средств нематериальных активов, а также иного
имущества правопреемнику при реорганизации компании;
передача имущества некоммерческим предприятиям на создание
уставной деятельности, которая не связана с предпринимательской работой;
инвестирование имущества в уставной капитал хозяйственных
обществ, вклады по договору простого товарищества, паевые взносы в фонды
кооперативов;
передача имущества в пределах первоначального взноса участнику
хозяйственного общества или товарищества при выходе из общества или в
случае выдела его доли из общей собственности;
передача жилых помещений физическим лицам в домах
государственного или муниципального жилищного фонда при проведении
приватизации;
передача на безвозмездной основе объектов социально-культурного и
жилищно-коммунального назначения, а также дорог, газовых и электрических
сетей и прочих подобных объектов органами государственной власти и
органами местного самоуправления.
13
12
ст. 146 Налоговый кодекс Российской Федерации
13
ст. 146 Налоговый кодекс Российской Федерации
31
Чтобы определить объект налогообложения сначала нужно четко
определить место реализации товара (работ, услуг).
В соответствии со статьей 147 НК РФ местом осуществления
продажи продукции является территории РФ, при том, что имеется один
или несколько следующих обстоятельств:
товар находится на территории России, не отгружается, а также
не перемещается;
товар в момент начала отгрузки или перемещения находится в
пределах РФ.
Рисунок 2 Место реализации товаров
32
Согласно статье 148 НК РФ местом осуществления работ (услуг) является
территории РФ, при условии что:
работы и услуги, связанные с недвижимыми объектами имущества
(кроме воздушных, морских судов, а также судов внутреннего плавания,
космических объектов), которые находятся на территории РФ. Например:
работы, а также услуги, связанные с движимым имуществом, которые
находятся в пределах РФ;
деятельности и услуги, касающиеся движимых объектов имущества,
воздушными, морскими судами и судами внутреннего плавания, которые
находятся на территории России. Примерами таких услуг являются: монтаж,
сборка, переработка, обработка, ремонт, а также техническое обслуживание;
услуги, которые фактически находятся на территории РФ в сфере
культуры, искусства, образования, физической культуры, а также туризма или
спорта;
потребитель работ или услуг реализует деятельность в пределах
территории России.
Налоговые ставки.
На сегодняшний день по налогу на добавленную стоимость используется
3 ставки: 10%, 18%, а также 0%.
Применение ставки 0%:
экспортируемые товары за пределы таможенной территории РФ;
работы и услуги, связанные с производством и осуществления продажи
экспортируемой продукции;
работы и услуги, связанные с перемещением через таможенную
территорию РФ продукции, помещенной под таможенный режим транзита через
данную территорию;
33
услуги по транспортировке пассажиров и багажа, если пункт
отправления или пункт назначения пассажиров и багажа находятся за
пределами границ РФ.
Применение ставки 10 %:
продовольственная продукция, относящаяся к перечню,
установленному статьей 164 НК РФ;
товары для детей, предусмотренные установленным списком;
периодические печатные издания, кроме периодических
печатных изданий рекламного или эротического характера;
учебная и научная книжная продукция;
медицинские товары отечественного и зарубежного
производства;
лекарственные средства, а также лекарственные субстанции, в
т.ч. внутриаптечного производства;
изделия медицинского предназначения.
При осуществлении продажи остальной продукции используется
ставка 18 %.
14
Однако кроме вышеперечисленных налоговых ставок существует
расчетный метод, согласно которому налоговая ставка определяется как
процентное отношение налоговой ставки 10 или 18 процентов к налоговой
базе, которая принята за 100 % и увеличена на соответствующий размер
налоговой ставки. Такой метод используется, когда:
получаются денежные суммы как оплата или частичная оплата в
счет предстоящих поставок продукции, работ либо услуг;
14
Шаталов С.Д. «Комментарии к Налоговому кодексу РФ, части второй». М.: МЦФЭР // 2013г
34
удерживается налог налоговыми агентами согласно статье 161 НК РФ;
осуществляется покупка продукции (работ или услуг), которая была
приобретена на стороне и учитывается с НДС согласно пункту 3 статьи 154 НК
РФ;
осуществляется продажа сельскохозяйственной продукции и
продуктов ее переработки согласно пункту 4 статьи 154 НК РФ.
Получение данных ставок осуществилось путем нижеприведенного
расчета:
НДС=Х/(110)*10
НДС=Х/(118)*18.
15
Налоговый период – квартал.
16
Осуществление уплаты налога происходит по результатам каждого
налогового периода в зависимости от гипотетического осуществления продажи
(или передачи) продукции за истекший налоговый период не позднее
двадцатого числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
Формы отчетности.
Налогоплательщики предоставляют соответствующие расчеты НДС в
налоговые органы в зависимости от места их нахождения в определенный срок,
который устанавливается для уплаты налога за отчетный период.
Налогоплательщик представляет декларацию в налоговые органы по
месту регистрации в качестве налогоплательщика в срок не позднее двадцатого
числа месяца следующего за истекшим налоговым периодом.
Перечень действий, которые не подлежат налогообложению НДС
предусмотрены в статье 149 НК РФ.
15
Крутякова Т.Л. «НДС: сложные вопросы». 2013г.
16
ст. 163 Налоговый кодекс Российской Федерации