46
основе.
ФНС выделяет три преимущества данного спецрежима:
1) организации, изъявившие желание стать плательщиками единого
налога, в соответствии с п. 2 ст. 346.11, освобождаются от уплаты ряда
налогов (каких именно, можно узнать из таблицы 12);
2) в силу положений ст. 346.24 НК РФ налоговый учет при УСНО
ведется в упрощенном порядке. Налогоплательщик отражает показатели
своей деятельности только в книге учета доходов и расходов организаций и
индивидуальных предпринимателей, применяющих УСНО;
3) налоговая декларация, согласно п. 1 ст. 346.23 НК РФ,
представляется в инспекцию по месту нахождения организации только раз в
году - по итогам налогового периода (то есть календарного года).
Таблица 12
Освобождение от уплаты
Наименование
налога
Исключение
Налог на прибыль
организаций
Налог, уплачиваемый:
- с прибыли контролируемых иностранных компаний,
включаемой в налоговую базу контролирующего лица;
- с доходов в виде дивидендов;
- с доходов по операциям с отдельными видами долговых
обязательств, указанных в п. 4 ст. 284 НК РФ
НДС
Налог, уплачиваемый:
- при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории,
находящиеся под ее юрисдикцией;
- при осуществлении операций по договорам простого или
инвестиционного товариществ, доверительного
управления имуществом или по концессионному
соглашению (ст. 174.1 НК РФ)
Налог на
имущество
организаций
Налог, уплачиваемый в отношении объектов недвижимого
имущества, налоговая база по которым определяется как
их кадастровая стоимость
Между тем применение организацией УСНО не освобождает ее:
- от исчисления, декларирования, уплаты ряда налогов и сборов (каких
именно, см. таблицу 13) (п. 2 ст. 346.11 НК РФ);
- от ведения кассовых операций (п. 4 ст. 346.11 НК РФ, Указание Банка
России от 11.03.2014 N 3210-У);
47
- от формирования и представления в органы Росстата статистической
отчетности (п. 4 ст. 346.11 НК РФ, Федеральный закон от 29.11.2007 N 282-
ФЗ);
- от исполнения обязанностей налогового агента (ст. 24, п. 5 ст. 346.11
НК РФ);
- от исполнения предусмотренных НК РФ обязанностей
контролирующих лиц КИК (п. 5 ст. 346.11);
- от ведения бухгалтерского учета и представления в налоговые органы
годовой бухгалтерской отчетности (п. 1 ч. 1 ст. 2, ч. 2 ст. 13, ч. 1 ст. 18
Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ, пп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ).
Таблица 13
Налоги, уплачиваемые при УСНО
Наименование
налога, сбора
Основание для уплаты
Транспортный налог
Наличие транспортных средств, зарегистрированных за
организацией в установленном законодательством РФ
порядке (ст. 357 НК РФ)
Земельный налог
Наличие земельн
ых участков на праве собственности или
праве постоянного (бессрочного) пользования (ст. 388 НК
РФ)
Акцизы
Осуществление операций с подакцизными товарами, не
связанных с их производством (ст. 179, пп. 8 п. 3 ст.
346.12 НК РФ)
НДПИ
Добыча и реализация общераспространенных полезных
ископаемых (ст. ст. 334, 336, пп. 8 п. 3 ст. 346.12 НК РФ)
Водный налог
Пользование водными объектами, подлежащее
лицензированию в соответствии с законодательством РФ
(ст. 333.8 НК РФ)
Страховые взносы
во внебюджетные
фонды
Осуществление выплат в пользу физических лиц (
ст. 5
Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ, ст. 3
Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ)
Сбор за
пользование
объектами
животного мира
Получение разрешения на добычу объектов животного
мира на территории РФ (п. 1 ст. 333.1 НК РФ)
Сбор за
пользование
объектами водных
биологических
ресурсов
Получение разрешения на добычу (вылов) водных
биологических ресурсов во внутренних водах, в
территориальном море, на континентальном шельфе РФ, в
исключительной экономической зоне Российской
Федерации, а также в Азовском, Каспийском, Баренцевом
морях и в районе архипелага Шпицберген (п. 2 ст. 333.1
НК РФ)
Государственная
пошлина
Обращение в уполномоченные органы за совершением
юридически значимых действий (ст. 333.17 НК РФ)
48
Исчерпывающий перечень организаций, которые не могут применять
УСНО, закреплен в п. 3 ст. 346.12 НК РФ. Формально этот перечень можно
разделить на две части.
В первую часть объединены организации в зависимости от их профиля.
Под ним подразумевается осуществляемый вид деятельности, применяемый
спецрежим (разумеется, отличающийся от "упрощенки"), статус
юридического лица. Поэтому компании, решившие применять УСНО,
прежде всего должны убедиться, что они не относятся к организациям,
которым переход на нее заказан. Какие именно организации имеются в виду -
см. схему 7 ниже.
┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│ УСНО не вправе применять │
└─────────────────────────────────────┬───────────────────────────────────┘
┌───────────────────────────────────┐ │ ┌─────────────────────────────────┐
│ Банки │<┼>│ Ломбарды │
└───────────────────────────────────┘ │ └─────────────────────────────────┘
┌───────────────────────────────────┐ │ ┌─────────────────────────────────┐
│ Страховщики │<┼>│ Инвестиционные фонды │
└───────────────────────────────────┘ │ └─────────────────────────────────┘
┌───────────────────────────────────┐ │ ┌─────────────────────────────────┐
│ Казенные и бюджетные учреждения │<┼>│ Негосударственные пенсионные │
│ │ │ │ фонды │
└───────────────────────────────────┘ │ └─────────────────────────────────┘
┌───────────────────────────────────┐ │ ┌─────────────────────────────────┐
│ Иностранные организации │<┼>│ Микрофинансовые организации │
└───────────────────────────────────┘ │ └─────────────────────────────────┘
┌───────────────────────────────────┐ │ ┌─────────────────────────────────┐
│ Профессиональные участники рынка │<┼>│ Частные агентства занятости │
│ ценных бумаг │ │ │ │
└───────────────────────────────────┘ │ └─────────────────────────────────┘
┌───────────────────────────────────┐ │ ┌─────────────────────────────────┐
│ Адвокатские образования (коллегии │ │ │ Организации - производители │
│ адвокатов, юридические │<┼>│ подакцизных товаров │
│ консультации) │ │ │ │
└───────────────────────────────────┘ │ └─────────────────────────────────┘
┌───────────────────────────────────┐ │ ┌─────────────────────────────────┐
│ Организации, перешедшие на уплату │<┼>│ Организации - участники │
│ ЕСХН │ │ │ соглашений о разделе продукции │
└───────────────────────────────────┘ │ └─────────────────────────────────┘
┌───────────────────────────────────┐ │ ┌─────────────────────────────────┐
│ Организации, добывающие и │ │ │ Организации, осуществляющие │
│ реализующие полезные ископаемые │<┴>│ деятельность по организации и │
│ (кроме общераспространенных) │ │ проведению азартных игр │
└───────────────────────────────────┘ └─────────────────────────────────┘
Рисунок 7 - Организщации, не имующие право переходить на
УСНО
49
А теперь перейдем ко второй части перечня. В нем обозначены
условия, которые должна соблюсти организация, не поименованная в его
первой части, для реализации права на применение УСНО. Изобразим эти
условия также в схематичном виде 8:
┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│ Запрещено переходить на УСНО, если... │
└┬────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
│ ┌──────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
├>│ ...по итогам девяти месяцев года, предшествующему переходу, доходы │
│ │ превысили предельный размер │
│ └──────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
│ ┌──────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
├>│...совокупная доля участия других организаций составляет более 25% (за│
│ │ некоторыми исключениями) │
│ └──────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
│ ┌──────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
├>│ ...организация имеет как минимум один филиал │
│ └──────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
│ ┌──────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
├>│ ...численность работников составляет более 100 человек │
│ └──────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
│ ┌──────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
├>│ ...остаточная стоимость ОС превышает 100 млн руб. │
│ └──────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
│ ┌──────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
└>│ ...нарушены сроки уведомления ИФНС о переходе на УСНО │
└──────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
Рисунок 8 - Условия, которые должна соблюсти организация, для
реализации права на применение УСНО
Подробно об условиях перехода на УСНО
Об объемах выручки
Отметим, что это условие (в отличие от остальных) предусмотрено не
п. 3, а п. 2 ст. 346.12 НК РФ. Согласно данной норме организация может
рассчитывать на реализацию права на применение УСНО, если по итогам
девяти месяцев того года, в котором она заявила это право, доходы не
достигли уровня 112,5 млн руб.
Здесь нужно иметь в виду следующие нюансы.
Во-первых, доходы нужно определять в соответствии со ст. 248 НК РФ.
Данной нормой предусмотрено, что они подразделяются на доходы от
50
реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и
внереализационные. Перечисленные доходы формируются по правилам ст.
ст. 249 и 250 НК РФ соответственно.
Специальные правила определения лимита выручки установлены для
организаций-"вмененщиков", если они решили применять УСНО по видам
деятельности, в отношении которых ЕНВД не уплачивают. Для них в силу п.
4 ст. 346.12 НК РФ предельный размер доходов определяется по тем видам
деятельности, налогообложение которых осуществляется в соответствии с
ОСНО.
Во-вторых, упомянутая величина доходов ежегодно индексируется на
коэффициент-дефлятор. На 2016 г. значение названного показателя
соответствует 1,329 (Приказ Минэкономразвития России от 20.10.2015 N
772). Согласно методике расчета предельного уровня доходов, которой
придерживаются финансисты (см., например, Письмо от 30.10.2015 N 03-11-
06/2/62828), если организация решит применять УСНО с 2017 г., ее доходы
за девять месяцев 2016 г. должны быть меньше 59 805 000 руб. (45 000 000
руб. x 1,329).
Об участии других организаций
Данное условие закреплено в пп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ и касается
совокупной доли (вклада) участия юридических лиц в уставном (складочном)
капитале потенциального "упрощенца".
Напомним, что для перехода на спецрежим эта доля (вклад) не может
превышать 25%. Правда, в норме установлен ряд исключений из этого
правила. Указанное ограничение не является препятствием для применения
УСНО:
1) организациями, уставный капитал которых полностью состоит из
вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная
численность инвалидов среди работников не менее 50%, а доля их заработка
в общем фонде оплаты труда не ниже 25%;
2) некоммерческими организациями;
51
3) хозяйственными обществами, единственными учредителями
которых являются потребительские общества и их союзы, осуществляющие
свою деятельность согласно Закону о потребительской кооперации;
4) хозяйственными обществами или партнерствами, если:
- они учреждены бюджетными и автономными научными
учреждениями в соответствии с Федеральным законом от 23.08.1996 N 127-
ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике" или
образовательными организациями высшего образования, являющимися
бюджетными и автономными учреждениями, в соответствии с Федеральным
законом от 29.12.2012 N 273-ФЗ "Об образовании в Российской Федерации";
- они осуществляют практическое применение (внедрение) результатов
интеллектуальной деятельности (программ для ЭВМ, баз данных,
изобретений, полезных моделей, промышленных образцов, селекционных
достижений, топологий интегральных микросхем, секретов производства
(ноу-хау));
- исключительные права на перечисленные результаты
интеллектуальной деятельности принадлежат названным научным
учреждениям или образовательным организациям (в том числе совместно с
другими лицами).
О филиалах
Наличие даже одного филиала не позволяет организации перейти на
УСНО. Это условие закреплено в пп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ. Отметим, что
до 01.01.2016 в данной норме речь шла не только о филиалах, но и о
представительствах. Наличие у организации иных структурных
подразделений, которые не отвечают признакам филиала, применению
спецрежима не препятствует (см., например, Письмо Минфина России от
14.10.2015 N 03-11-06/2/58685).
К сведению. Понятие "филиал" в НК РФ не расшифровано. Поэтому в
соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ следует обращаться к иным отраслям права.
Согласно ст. 55 ГК РФ филиалом является обособленное
52
подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения
и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции
представительства. Филиал наделяется имуществом создавшей его
организацией и действует на основании утвержденных ею положений.
Сведения о филиалах юрлица должны быть указаны в ЕГРЮЛ.
О лимите численности
Условие о предельной величине (менее 100 человек) средней
численности организации, решившей перейти на УСНО, зафиксировано в пп.
15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ. Данный показатель рассчитывается в соответствии
с Указаниями по заполнению формы федерального статистического
наблюдения П-4 "Сведения о численности и заработной плате работников",
утвержденными Приказом Росстата от 28.10.2013 N 428.
Для применения спецрежима с 2017 г. изначально среднюю
численность работников нужно определять за девять месяцев 2016 г. (то есть
за последний отчетный период). Причем организация вправе перейти на
УСНО, если анализируемый показатель за указанный период превысил
предельный размер, но к началу 2017 г. сократился до нужной величины (см.
Письмо Минфина России от 25.11.2009 N 03-11-06/2/248, Постановление
ФАС СЗО от 18.07.2014 N Ф07-5201/2014 по делу N А44-4404/2013).
Действующие "вмененщики" рассчитывают лимит численности, исходя
из всех осуществляемых ими видов деятельности (п. 4 ст. 346.12 НК РФ).
Об остаточной стоимости основных средств
Организация может перейти на УСНО при условии, что остаточная
стоимость ее ОС не превышает 100 млн руб. (пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).
Данный показатель определяется по правилам бухгалтерского учета. Причем
в расчет берется только остаточная стоимость основных средств, которые
подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом согласно
гл. 25 НК РФ.
Это значит, что для определения показателя не принимается во
внимание стоимость имущества, поименованного в п. 2 ст. 256 НК РФ, а
53
также имущества, не соответствующего критериям амортизируемого (они
установлены п. 1 названной статьи).
По общему правилу амортизируемым признается имущество, если оно:
- находится у организации на праве собственности;
- используется в деятельности для извлечения дохода;
- предназначено для эксплуатации в течение длительного периода
(свыше 12 месяцев);
- имеет первоначальную стоимость более 100 000 руб.
Особые правила расчета предельного значения остаточной стоимости
ОС установлены для организаций, решивших совместить уплату ЕНВД с
"упрощенкой". В силу п. 4 ст. 346.12 НК РФ они определяют данный
показатель, исходя из всех осуществляемых видов деятельности.
О сроках извещения налогового органа
Переход на УСНО - дело добровольное. Однако если не уведомить об
этом налоговый орган по месту нахождения организации, последняя не
вправе применять спецрежим. Такое ограничение прописано в пп. 19 п. 3 ст.
346.12 НК РФ и действует не так давно - с 01.01.2013.
Указанная норма отсылает налогоплательщиков к положениям ст.
346.13 НК РФ, в которой закреплены сроки обращения в налоговый орган с
соответствующим заявлением. Они установлены для двух категорий
организаций.
Действующие юридические лица, изъявившие желание перейти на
"упрощенку" со следующего календарного года, уведомляют об этом
соответствующую инспекцию не позднее 31 декабря текущего года (п. 1
названной статьи).
В уведомлении по форме 26.2-1 указываются:
- выбранный объект налогообложения (доходы или доходы,
уменьшенные на величину расходов);
- остаточная стоимость ОС по состоянию на 1 октября текущего года;
- размер доходов по состоянию на 1 октября года текущего года.
54
Согласно п. 2 ст. 346.13 НК РФ вновь созданные организации могут
уведомить налоговиков о переходе на УСНО не позднее 30 календарных
дней с даты постановки на учет, которая указана в свидетельстве, выданном
инспекцией в соответствии с п. 2 ст. 84 НК РФ. При выполнении данного
условия компания считается "упрощенцем" с указанной даты (то есть с
момента создания).
Организации, которые перестали быть плательщиками ЕНВД, вправе
подать уведомление по форме 26.2-1 и применять УСНО с начала того
месяца, в котором была прекращена их обязанность по уплате "вмененного"
налога.
Об утрате права на применение УСНО
Вышеперечисленные условия (за исключением установленного п. 2 ст.
346.12 НК РФ лимита доходов) важно соблюдать не только на стадии
перехода на "упрощенку", но и в течение применения данного спецрежима. В
противном случае налогоплательщик теряет право на использование УСНО с
начала того квартала, в котором допущено несоответствие требованиям,
установленным п. п. 3 и 4 обозначенной статьи.
Что касается предельной величины доходов, то в силу п. 4 ст. 346.13
НК РФ налогоплательщик "слетает" с УСНО, если по итогам отчетного
(налогового) периода доходы, определяемые в соответствии со ст. 346.15, пп.
1 и 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ, превысили 150 млн руб.
Данный лимит также корректируется на коэффициент-дефлятор. То
есть для сохранения возможности применять УСНО в 2016 г. доходы
налогоплательщика, рассчитанные с учетом положений вышеупомянутых
норм, не должны превысить 79 740 000 руб. (60 000 000 руб. x 1,329).
Если все-таки налогоплательщик "слетел" со спецрежима, он должен
совершить следующие действия.
Шаг 1. Подать в инспекцию уведомление по форме 26.2-2 об утрате
права на применение УСНО и, соответственно, о переходе на иной режим
налогообложения (п. 5 ст. 346.13 НК РФ). На это отводится 15 календарных
55
дней по окончании отчетного (налогового) периода. В противном случае экс-
"упрощенец" может быть привлечен к ответственности, предусмотренной ст.
126 НК РФ (Письмо Минфина России от 14.07.2015 N 03-11-09/40378).
Шаг 2. Отчитаться по УСНО не позднее 25-го числа месяца,
следующего за кварталом, в течение которого утрачено право на применение
спецрежима (п. 3 ст. 346.23 НК РФ). За несоблюдение данного предписания
налогоплательщик несет ответственность в порядке, установленном ст. 119
НК РФ. В тот же срок следует уплатить задекларированный единый налог.
Шаг 3. За квартал, в котором "упрощенец" перестал быть таковым, в
зависимости от выбранного режима налогообложения (разумеется, отличного
от УСНО) следует исчислить и внести в бюджет суммы налогов в порядке,
предусмотренном НК РФ для вновь созданных организаций (абз. 3 п. 4 ст.
346.13 НК РФ). Тогда налогоплательщик освобождается от пеней и штрафа
за несвоевременную уплату ежемесячных платежей в течение того квартала,
в котором он перешел на иной режим налогообложения.
И последнее. Если налогоплательщику не придется по душе
"упрощенка", он может добровольно отказаться от нее. Однако это право
можно реализовать с начала нового налогового периода и при условии
подачи уведомления по форме 26.2-3 не позднее 15 января года, в котором
предполагается сменить режим налогообложения (п. п. 3, 6 ст. 346.13).
3.2 Сравнительная эффективность систем налогового планирования на
предприятии
По данным таблицы 9 мы видим, что наибольший удельный вес в
общей сумме налоговых платежей ООО «Агросерс-Дон» занимаю:
1. НДС (более 39,1% в 2016 г.)
2. Страховые взносы (более 22,41% в 2016 г.).
ООО «Агросервис-Дон» в 2016 г. не располагает льготами по данным
налогам.