77
переработку и реализующие эту продукцию, при условии, если в общем доходе
от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных
предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими
сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной
переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья
собственного производства, составляет не менее 70 процентов. К
сельскохозяйственной продукции относятся продукция растениеводства
сельского и лесного хозяйства и продукция животноводства.
Основным видом деятельности ПАО «Уральский бройлер» является
разведение сельскохозяйственной птицы, следовательно, продукция
предприятия относится к сельскохозяйственной продукции. В таблице 14
приведены доходы ПАО «Уральский бройлер» за 2015 год,
дифференцированные по критерию производство сельскохозяйственной
продукции.
Таблица 14.
Структура доходов ПАО «Уральский бройлер» за 2015 год
Наименование
Сумма, руб.
Доля, %
Мясокостная мука
2724054,52
0,19
Кожа
3719490,46
0,26
Мясо (нарезка)
293387540,37
20,50
Мясо птицы
391152649,50
27,33
Субпродукты
150646527,45
10,53
Тех. отходы
2333649,00
0,16
Птица живая
1173576,92
0,08
Яйцо
13830150,13
0,97
Помет
305789,50
0,02
Колбасные изделия
136817508,39
9,56
Фарш, филе
76024077,19
5,31
Деликатесы из мяса птицы
1286422,08
0,09
Полуфабрикаты
49670183,48
3,47
Штучная продукция
289837035,92
20,25
ИТОГО сельскохозяйственная продукция
собственного производства
1412908655,00
98,73
Сырье
10091288,17
0,71
Материалы/товары
346968,74
0,02
Общепит
657966,42
0,05
Итого покупная продукция
11096223,33
0,78
Аренда
877479,32
0,06
Работы и услуги
6045700,14
0,42
Транспортные услуги
64764,02
0,00
Металлолом
106808,40
0,01
Итого собственные работы, услуги
7094751,88
0,50
ИТОГО не сельскохозяйственная
продукция
18190975,21
1,27
ВСЕГО
1431099630,00
100,00
78
Как видно из таблицы 14, доля дохода от реализации
сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации товаров
(работ, услуг) ПАО «Уральский бройлер» составляет 98,73%, что выше
установленного норматива для перехода организации на спецрежим. Это
означает, что ПАО «Уральский бройлер» вправе перейти на систему
налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый
сельскохозяйственный налог).
По Налоговому кодексу организации, являющиеся налогоплательщиками
единого сельскохозяйственного налога, освобождаются от обязанности по
уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, не
признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость. Иные
налоги и сборы уплачиваются организациями, перешедшими на уплату единого
сельскохозяйственного налога, в соответствии с иными режимами
налогообложения, предусмотренными законодательством Российской
Федерации о налогах и сборах.
Переход на ЕСХН для налогоплательщиков осуществляется добровольно
(п. 5 ст. 346.2 НК РФ). Для перехода на ЕСХН со следующего календарного
года для действующих организаций необходимо подать уведомление в
налоговый орган по своему местонахождению до 31 декабря. Доля дохода от
реализации сельхозпродукции, которая должна быть более 70% от общего
дохода, определяется за 9 месяцев того года, в котором налогоплательщик
подает заявление о применении ЕСХН.
Объектом налогообложения по ЕСХН являются доходы, уменьшенные на
величину произведенных расходов (п. 2 ст. 346.4 НК РФ).
Расчет суммы налога определяется по следующей формуле:
(9)
Налоговая база - денежное выражение дохода, уменьшенное на величину
произведенных расходов.
79
Налоговая ставка 6% (ст. 346.8 НК РФ).
Налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных
на величину расходов (п. 1 ст. 346.6 НК РФ). Доходы и расходы определяются
нарастающим итогом с начала года. Можно уменьшить налоговую базу на
сумму убытка, полученного в предыдущих годах (п. 5 ст. 346.6 НК РФ). Убыток
не должен уменьшать налоговую базу более чем на 30%. Сумма убытка,
превышающая эту величину, переносится на следующие налоговые периоды
(не более чем на 10 периодов).
Порядок признания доходов при ЕСХН, установленный статьей 346.5 НК
РФ. Организации при определении объекта налогообложения учитывают
доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (ст. 249
НК РФ), внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ) и не учитывают доходы,
предусмотренные статьей 251 Кодекса. Также для плательщиков ЕСХН
установлен закрытый перечень расходов, учитываемых при определении
налоговой базы (п. 2 ст. 346.5 НК РФ).
Отчетным периодом для уплаты налога является полугодие. Авансовый
платеж необходимо провести не позднее 25 календарных дней со дня
окончания отчетного периода (полугодия). Уплатить налог по итогам года
следует не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым
периодом. Существующие способы оплаты: через клиент-банк и с помощью
платежного поручения. Уплаченные авансовые платежи засчитываются в счет
налога по итогам налогового (отчетного) периода (года) (п. 3 ст. 346.9 НК РФ).
Заполнение и подача декларации по ЕСХН предоставляется не позднее 31
марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. В случае
прекращения предпринимательской деятельности в качестве
сельскохозяйственного товаропроизводителя декларация представляется не
позднее 25-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором согласно
уведомлению, представленному налогоплательщиком в налоговый орган, такая
деятельность им прекращена (пп. 2 п. 1 ст. 346.10 НК РФ).
80
Опоздание со сдачей отчетности влечет за собой штраф в размере от 5%
до 30%неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на
основании декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня,
установленного для ее представления и не менее 1 000 рублей (ст. 119 НК). За
неуплату налога предусмотрен штраф в размере от 20% до 40% суммы
неуплаченного налога (ст. 122 НК).
Особенностью ЕСХН является то, что все налогоплательщики обязаны
вести учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления
налоговой базы и суммы единого налога, на основании данных бухгалтерского
учета, соблюдая при этом требования главы 26.1 НК РФ. Одно из требований -
признание доходов и расходов по кассовому методу. А в бухучете, как
известно, доходы и расходы признаются в соответствии с временной
определенностью фактов хозяйственной деятельности (то есть по факту
осуществления). Поэтому налогоплательщики, чтобы выполнить требования
главы 26.1, должны корректировать показатели бухучета в отдельных
налоговых регистрах.
Еще одним значимым ограничением для сельхозпроизводителей на
ЕСХН является тот факт, что они не должны выделять НДС при продаже своей
продукции. Это приводит к тому, что сельхозпроизводители на льготном
режиме теряют конкурентное преимущество перед сельскохозяйственными
предприятиями, работающими на общем режиме.
Установленные законом ограничения в применении ЕСХН, а также
неоднозначность трактовки норм законодательства, ограниченный (закрытый)
перечень расходов при определении налогооблагаемой базы приводят к
появлению налоговых рисков у сельхозпроизводителей.
Самые распространенные налоговые риски сельхозпроизводителей
связаны с подтверждением налогоплательщиками права на применение ЕСХН.
Выделим основные риски:
- Определение совокупного дохода для подтверждения статуса
сельхозпроизводителя. Налоговые риски возникают в случае продажи
81
принадлежащему сельхозпроизводителю имущества, поскольку велика
вероятность отнесения полученного дохода в расчет при определении права
применения ЕСХН. Если доходы признаются внереализационными, они не
включаются в совокупный доход при определении права применения ЕСХН
(70% процентный барьер).
- особенности производственного цикла сельскохозяйственной
продукции. В действующем законодательстве отсутствует четкое определение
того, что понимается под производством сельхозпродукции, отсутствует
обязательная норма о том, что производство должно осуществляться только
силами сельхозпроизводителя, без привлечения сторонних организаций на
отдельных стадиях производственного процесса.
- осуществление производства сельхозпродукции из собственного
сырья. Для подтверждения статуса сельхозпроизводителя имеет значение не
сам факт производства, а тот факт, что доля дохода от реализации
произведенной им продукции из сырья собственного производства в
совокупном доходе не должна превышать 70%.
- отсутствие доходов от продажи произведенной сельхозпродукции в
течение одного налогового периода
- определение налогооблагаемой базы. Предметом налогового спора
является не включение предоставленных субсидий из бюджета в состав
доходов, включение в состав материальных расходов сырья собственного
производства и т.д.
При этом снижение налоговых рисков сельхозпроизводителей возможно
за счет следующих факторов:
- своевременное налоговое планирование отдельных сделок и
деятельности сельхозпроизводителя в целом;
- ведение иных видов деятельности, не связанных с
сельскохозяйственным производством, через самостоятельные бизнес единицы
(создание группы компаний).
Метод изменения учетной политики.
82
После выбора специального налогового режима для ПАО «Уральский
бройлер» - система налогообложения для сельскохозяйственных
товаропроизводителей – необходима смена действующей учетной политики для
целей налогообложения.
Несмотря на то, что законодательство не устанавливает требования
организаций, уплачивающих ЕСХН, организовывать и вести налоговый учет, а
также формировать учетную политику для целей налогообложения, для
грамотного и эффективного ведения бизнеса, такие обязанности необходимы.
Разработка учетной политики является целесообразной в случае выбора метода
формирования налоговой базы или учета отдельных операций.
При разработке учетной политики в целях налогообложения необходимо
учитывать такие характеристики, как: организационно-правовая форма, вид и
объем деятельности, отраслевая специфика, штат и квалификация сотрудников,
организация синтетического и аналитического учета, состав и способы
формирования регистров для налогообложения. Рекомендуется для
организации налогового учета в бухгалтерии разработать первичный документ
– бухгалтерскую справку, которая позволяла бы организовывать учет по всем
участкам и видам доходов и расходов, учитываемых при определении
налогооблагаемой базы по ЕСХН. Организацию документооборота, порядок
хранения документов налоговой отчетности и регистров налогового учета
целесообразно включить в организационно-техническую часть налоговой
учетной политики.
Необходимо обратить внимание на порядок учета расходов,
принимаемых для целей налогообложения по ЕСХН, предлагается установить
ограничения: на расходы по содержанию служебного транспорта, на
командировки, суточные, расходы на рекламу и др. Право переноса на
следующие налоговые периоды убытка, полученные по итогам предыдущих
налоговых периодов, в которых налогоплательщик применял ЕСХН, также
необходимо закрепить в учетной политики.
83
Принятая ПАО «Уральский бройлер» учетная политика для целей
налогообложения должна быть утверждена соответствующими приказами или
распоряжениями генерального директора. Рекомендуется принимать налоговую
учетную политику ежегодно с учетом изменений, происходящих в течении
налогового периода в законодательстве, либо обновлять с учетом
произошедших изменений и оформлять при необходимости дополнения.
Что касается решения проблем, которые на данный момент существуют
на ПАО «Уральский бройлер», то их решение возможно следующим образом.
В части решения вопросов, связанных с высокими расходами
предприятия в виде штрафов и пеней, то здесь необходимо подойти к
повышению квалификации кадров и к расширению служебных полномочий
работников, осуществляющих деятельность в рамках ведения налогового учета.
Построение эффективной системы налогового планирования
осуществляется в процессе налогового менеджмента, в рамках которого
выделяются три основные задачи: непосредственно налоговое планирование,
исполнение налоговых бюджетов и налоговый контроль.
Для оптимизации налоговых платежей рекомендуется составлять план
(график платежей или налоговый календарь), в котором будут отражаться
прогнозирование финансовых потоков по налоговым выплатам, которые
предприятие должно уплатить за определенный налоговый период.
Обязанности по исполнению данного мероприятия следует возложить на
работников бухгалтерии, которые занимаются непосредственно начисление
налогов.
Исполнение созданных налоговых бюджетов должно реализовываться
как с помощью бухгалтерской и финансовой службы, так и с привлечением
сотрудников коммерческого отдела, т.к. именно они участвуют в хозяйственно-
договорных отношениях, и, следовательно, должны учитывать налоговую
специфику в контактах с контрагентами предприятия.
Для организации налогового контроля на предприятии требуется большое
количество временных, трудовых, а также денежных ресурсов. Так как
84
возможности ПАО «Уральский бройлер» ограничены в плане трудовых и
денежных ресурсов, то обязанности в части внутреннего налогового контроля
предлагается возложить на заместителя главного бухгалтера. Необходимо
расширить его полномочия, назначить ответственным за проведение оценки
решения вопросов, регулируемых налоговым законодательством. Его
деятельность должна основываться на разносторонних методах контроля,
охватывающих все направления жизнедеятельности общества. Также следует
возложить дополнительные обязанности на специалиста по налоговым
расчетам в рамках дополнительных функций по налоговому планированию.
Финансовый отдел должен заниматься обнаружением отклонений фактических
данных от запланированных и обосновании причин этих расхождений.
Результаты, полученные в процессе контроля, учитываются при дальнейшем
планировании оптимизационных мероприятий. Внутренний налоговый
контроль должен рассматриваться как составная часть системы внутреннего
контроля, установленного на предприятии, для обеспечения эффективности
экономической деятельности.
Перечисленные выше три процедуры должны быть независимы между
собой, а также требуют документального закрепления, поскольку четко
оформленный документооборот позволяет осуществить объективный контроль
со стороны руководства за действиями работников, осуществляющих налоговое
планирование.
В связи с тем, что создание специализированных налоговых служб на
ПАО «Уральский бройлер» нецелесообразно, предлагается расширение
должностных обязанностей специалистов бухгалтерии предприятия, а также
привлечение консультантов в данной сфере деятельности (использование
аутсорсинга).
Предложенные мероприятия следует применять в комплексе для
эффективности налогового планирования, поскольку не существует одной
оптимальной схемы, которая смогла бы снизить налоговые риски предприятия
и оптимизировать его налоговую нагрузку.
85
3.3 Оценка эффективности системы налогового планирования
Проведенные расчеты в главе 2 выпускной квалификационной работы
показали, что общая налоговая нагрузка ПАО «Уральский бройлер» составляет
10,40%.
Нами было выяснено, что наибольший удельный вес имеют налоги: НДС
(17,51%) и страховые взносы во внебюджетные фонды (72,32%). ПАО
«Уральский бройлер» располагает определенными льготами по данным
налогам, однако имеется возможность их снизить путем использования
системы налогообложения для сельскохозяйственных
товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог),
предусмотренной главой 26.1 «Система налогообложения для
сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный
налог)» Налогового кодекса РФ.
Для определения эффективности использования применения системы
налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый
сельскохозяйственный налог) рассчитаем ряд показателей и сравним их
значения со значениями показателей при общей системе налогообложения.
Расчет будем производить по 2015 году, в котором ПАО «Уральский бройлер»
находилось на общей системе налогообложения и уплачивало налоги и сборы,
рассмотренные во второй главе выпускной квалификационной работы.
Система налогообложения для сельскохозяйственных
товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) освобождает
предприятие от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога
на имущество организаций, налога на добавленную стоимость, поэтому данные
налоги в расчет входить не будут.
За 2015 год доходы ПАО «Уральский бройлер» по кассовому методу
составили. (таблица 15)
86
Таблица 15.
Доходы ПАО «Уральский бройлер» по кассовому методу
за 2015 год
Показатель
Сумма, руб.
Доходы от реализации
1 712 209 994
Внереализационные доходы
145 530 299
Итого:
1 857 740 293
При этом расходы предприятия за 2015 год были следующими. (таблица
16)
Таблица 16.
Расходы ПАО «Уральский бройлер» по кассовому методу
за 2015 год
Показатель
Сумма, руб.
Расходы на приобретение сооружение и
изготовление основных средств и
материальные расходы
1 569 581 289
Расходы на оплату труда
231 293 254
Расходы на обязательное и добровольное
страхование
82 187 202
НДФЛ
23 617 856
Суммы процентов по кредитам и займам
44 152 767
Прочие налоги (транспортный,
земельный, водный)
980 235
Расходы на услуги банка
2 793 485
Прочие расходы
168 718 923
Итого:
2 123 325 011
Налоговая база для ЕСХН определяется как разница между полученными
за налоговый период доходами и произведенными за тот же период расходами.
Налоговая база = 1 857 740 293 – 2 123 325 011 = - 256 584 718 (руб.)
В нашем случае налоговая база ПАО «Уральский бройлер» за 2015 год
отрицательна. Следовательно, ЕСХН за анализируемый период не
уплачивается. Кроме того, убыток, полученный за 2015 год (равный 256 584 718
руб.), предприятие вправе могло перенести на следующий налоговый период.
Однако для перехода на систему налогообложения для
сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный