16
Налоговое планирование делится на стратегическое и текущее
налоговое планирование.
Стратегическое налоговое планирование на деле представляет собой
6
:
диагностика проектов нормативных правовых актов и схема
предполагаемого развития событий;
разбор случаев делового оборота и судебной практики;
расчет прогнозов налоговых обязательств фирмы;
необходимо просчитать все варианты схем ведения финансовых,
документарных, информационных, а также товарных потоков;
написание сетевого графика соответствия соблюдение налоговых
и финансовых обязательств компании;
Своевременная оценка риска, проработка всех существующих
вариантов причин возможных отклонений от расчетных показателей
деятельности компании;
составление схемы эффективности применения налоговой
оптимизации.
Данное налоговое планирование включает в себя следующее:
еженедельная проверка нормативных правовых актов;
составление сценария развития планируемых сделок и налоговых
обязательств компании;
формирование схемы соответствия исполнения налоговых
обязательств и преобразования активов компании;
мониторинг возможных причин отклонений от
среднестатистических показателей деятельности компании и налоговых
последствий инноваций или существующей сделки.
Налоговое планирование важно производить заблаговременно, до
того, как пройдет налоговый период. Крайне важно налоговое планирование
6
Боброва А.В., Головецкий Н.Я. Организация и планирование налогового процесса. – М.: Экзамен, 2015. С.
117.
17
начинать перед подготовкой к заключению договора, поскольку организация
должна учитывать, все налоги, которые придется заплатить в будущем.
Именно поэтому налоговое планирование нужно трактовать как
составную часть политики управления предприятием, которое обеспечивает
ее стабильное финансовое состояние.
Налоговое планирование включает в себя
7
:
обозначение основных принципов;
диагностика проблем и расстановка задач;
распределение главных инструментов, которые может
использовать предприятие;
формирование налоговой схемы;
реализация финансово-хозяйственной деятельности
соответствующей разработанной схеме.
Основные принципы налогового планирования можно определить
8
:
при осуществлении налогового планирования, главное соблюдать
все аспекты действующего законодательства;
при применении инструментов налогового планирования
снижаются налоговые обязательства организации;
при использовании всех возможностей, которые предоставляет
законодательство, и методов доступных для конкретной организации,
достигается определенная экономия, различная от затрат, связанных с их
применением;
при рассмотрении всех возможных методов налогового
планирования и выявлением наиболее эффективного, которые можно
применить для конкретной организации;
при изменениях в действующем законодательстве, необходимо
своевременно вносить корректировки;
7
Вылкова Е., Романовский М. Налоговое планирование. – СПб.: Питер, 2014. С. 93.
8
Стороженко О.Г. Проблемы налогового планирования на корпоративном уровне // Бюллетень финансовой
информации. – 2014. - № 9-10. С. 25.
18
доступность и экономическая аргументированность схемы в
целом, и всех ее составных частей.
Основной задачей налогового планирования, может выступать
минимизация:
налоговых потерь предприятия по налогам или сборам;
налоговых потерь по совокупности налогов, которые
исчисляются па базе единственного объекта налогообложения (оборотные
налоги с выручки);
общей суммой налогов и сборов, оплачиваемых организацией.
Предварительно уточняется перечень налогов, которые нужно
уплачивать, их ставки, размеры, разделение между различными уровнями
бюджета организации и налоговые льготы, мониторинг системы договорных
отношений и различных ситуаций, четко определяется сумма налоговых
обязательств.
Основными инструментами налогового планирования можно считать
9
:
налоговые льготы, предусмотренные налоговым
законодательством;
форма налоговых последствий договорных отношений, которая
является оптимальной осуществляемым видам деятельности;
цены использованных сделок;
разграничение налоговых ставок по разным видам налогов;
определенные налоговые режимы и системы налогообложения;
льготы, которые предусмотрены соглашениями и
международными договорами во избежание двойного налогообложения;
методы установления налогооблагаемой базы по определенным
налогам.
Детали налогового планирования: политика предприятия по
бухгалтерскому и налоговому учету; ставки налогов; отчетность; льготы по
9
Вылкова Е., Романовский М. Налоговое планирование. – СПб.: Питер, 2014. С. 121-123.
19
налогам и сборам; налоги; календарь бухгалтера; документация и
документооборот; инвентаризация; аудит.
Абсолютно все предприниматели заинтересованы в практическом
применении налогового планирования, потому что это позволяет снизить
риски в предпринимательской деятельности.
Достаточно высокие риски обусловлены:
определенной нестабильностью российского законодательства;
довольно нестабильной политикой государства в отношении
бизнеса;
возникновением кризисных ситуаций в экономике;
достаточно высокими налогами, с учетом и непредсказуемости
налогового законодательства;
развивающейся коррупции.
Главной задачей налогового планирования можно считать заранее
подготовленный расчет прямых и косвенных налогов, налогов с оборота от
реализованной сделки или группе сделок.
Возможный вариант налогового планирования на уровне компании
можно подразделить на несколько этапов:
проверка хозяйственной деятельности;
выявление налоговых проблем;
проектирование налоговых схем;
осуществление налоговых схем;
формирование результатов в соответствующую отчетность и
дальнейшее ожидание действий от контрольных органов.
В любом случае всегда существуют законные способы уменьшения
оплачиваемых налогов. Во-первых, законодательно установленных
налоговых режимов и льгот. Благодаря нестандартному применению
налоговых режимов и льгот, можно минимизировать налогообложение. Во-
вторых, благодаря системному характеру. В настоящее время практически
20
невозможно просчитать налоговые последствия любых экономических
операций налогоплательщика, а это значит, что всегда будет возможность
действий, которые наиболее выгодны налогоплательщику.
Поэтому, при применении разных налоговых схем можно вносить
свои коррективы в процесс налогового планирования, уменьшить налоговые
риски и, тем самым повысить уровень экономической безопасности
предприятия.
1.2 Оптимизация налоговых обязательств в соответствии с изменениями
российского законодательства и норм международного налогового права
Российское законодательство не запрещает налоговую оптимизацию.
В мотивировочной части Постановления Конституционного Суда РФ от 27
мая 2003 г. № 9-П «По делу о проверке конституционности положения статьи
199 Уголовного кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан
П. Н. Белецкого, Г. А. Никовой, Р. В. Рукавишникова, В. Л. Соколовского и
Н. И. Таланова»
10
. Из этого следует, что «недопустимо привлечение к
ответственности за конкретные действия налогоплательщика, которые
приводят к неуплате налога или уменьшают его сумму, но предоставляют
налогоплательщику законные права, связанные с законным освобождением
от уплаты налога или с выбором более выгодных для него форм деятельности
и, следовательно - оптимального вида платежа».
Согласно ст. 1 НК РФ законодательство РФ о налогах и сборах
состоит из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о
налогах и сборах.
Система законодательства о налогах и сборах состоит:
1. Налоговый кодекс РФ, делится на две части: Общая и Особенная.
Первая часть НК РФ состоит из 7 разделов и 20 глав
11
. Она регулирует
систему налогов и сборов, которые взымаются в федеральный бюджет, и
10
Постановление Конституционного Суда РФ от 27.05.2003 N 9-П "По делу о проверке конституционности
положения статьи 199 Уголовного кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан П.Н.
елецкого, Г.А. Никовой, Р.В. Рукавишникова, В.Л. Соколовского и Н.И. Таланова"//"Вестник
Конституционного Суда РФ", N 4, 2003
11
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ(ред. от
28.12.2016)//"Российская газета", N 148-149, 06.08.1998
21
содержит общие принципы налогообложения в Российской Федерации, а
именно:
все налоги и сборы, взимаемые в Российской Федерации;
возникновение, изменение и система исполнения обязанностей
при уплате налогов и сборов;
принципы установления, введения и прекращения действия ранее
введенных налогов и сборов субъектов РФ, а также местных налогов и
сборов;
права и обязанности налогоплательщиков, налоговых органов,
остальных участников отношений, которые регулируются законодательством
о налогах и сборах;
налоговый контроль, его формы и методы;
за совершение налоговых правонарушений, возлагаемая
ответственность;
определенный порядок обжалования актов налоговых органов, и
действия их должностных лиц.
Часть вторая НК РФ посвящена порядку исчисления и взимания
конкретных налогов и сборов и состоит из 16 глав
12
:
глава 21 «Налог на добавленную стоимость» («НДС»); глава 22
«Акцизы»;
глава 23 «Налог на доходы физических лиц»; глава 25 «Налог на
прибыль»;
глава 25.1 «Сбор за пользование объектами животного мира и за
пользование объектами водных природных ресурсов»;
глава 25.2 «Водный налог»;
глава 25.3 «Государственная пошлина»;
глава 26 «Налог на добычу полезных ископаемых»;
12
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от
28.12.2016)//"Собрание законодательства РФ", 07.08.2000, N 32, ст. 3340
22
глава 26.1 «Система налогообложения для сельскохозяйственных
производителей (Единый сельскохозяйственный налог)»;
глава 26.2 «Упрощенная система налогообложения»;
глава 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на
вмененный доход для отдельных видов деятельности»;
глава 26.4 «Система налогообложения при выполнении
соглашений о разделе продукции»;
глава 28 «Транспортный налог»;
глава 29 «Налог на игорный бизнес»;
глава 30 «Налог на имущество организаций»;
глава 31 «Земельный налог».
Глава 32. Налог на имущество физических лиц
Глава 33. Торговый сбор
Глава 34. Страховые взносы
2. Другие федеральные законы о налогах и сборах, принятые в
соответствии с НК РФ, и вместе составляющие с НК РФ федеральное
законодательство о налогах и сборах, это федеральные законы, которые были
приняты до введения в действие НК РФ, но которые действуют в настоящее
время в части, не противоречащей НК РФ.
3. Законодательство о налогах и сборах включает в себя законы о
налогах и сборах субъектов РФ, а также нормативные правовые акты органов
местного самоуправления, которые принимаются их уполномоченными
органами.
Нормы налогового права представлены в источниках налогового
права. Система источников налогового права, поэтапно выстроенная по
юридической силе актов, представляет собой:
23
1. Конституция РФ
13
. Положения Конституции РФ, состоящее из
налогово-правовых норм, которые имеют большое значение при
утверждении общих принципов налогообложения, утверждении и введении
налогов и сборов, формировании налоговой политики Российской
Федерации, устанавливают главные направления модернизации и развития
налогового права, а также образуют конституционные основы
налогообложения, которые являются источниками налогового права.
2. Помимо Конституции РФ рассматриваются нормы международного
права, а также международные договоры РФ. Однако нужно отметить, что
вопрос о том, стоят ли нормы международного права по своей юридической
силе на один уровень с Конституцией РФ, выше или ниже, не решенный.
Международные договоры, заключенные в области налогообложения,
условно делятся.
A. Налоговые соглашения об избежании двойного налогообложения
доходов и имущества. К примеру, Соглашение между Правительством
Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежании
двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал
(Никосия, 5 декабря 1998 г.)
14
, Договор между РФ и Федеративной
республикой Германия об избежании двойного налогообложения в
отношении налогов на доходы и имущество
15
(Германия, 29 мая 1996 г.).
Б. Определенные (ограниченные) соглашения по вопросам об
избежании двойного налогообложения (в области автомобильных перевозок
т.п.). К примеру, Соглашение между Правительством СССР и
Правительством Алжирской Народной Демократической Республики об
13
Конституция Российской Федерации (принята всенародным голосованием 12.12.1993) (с учетом
поправок, внесенных Законами РФ о поправках к Конституции РФ от 30.12.2008 N 6-ФКЗ, от 30.12.2008 N
7-ФКЗ, от 05.02.2014 N 2-ФКЗ, от 21.07.2014 N 11-ФКЗ)//Собрание законодательства РФ, 04.08.2014, N 31,
ст. 4398
14
Соглашение между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр от 05.12.1998 (ред. от
07.10.2010) "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал" (с изм. и
доп., вступ. в силу с 01.01.2017)//"Собрание законодательства РФ", 13.09.1999, N 37, ст. 4447
15
Договор между РФ и Германией 29.05.1996"Об избежании двойного налогообложения на доходы и
имущество"//"Собрание законодательства РФ", 29.05.1996
24
устранении двойного налогообложения доходов, полученных от
эксплуатации международных воздушных линий
16
(Алжир, 11 июня 1988).
B. Соглашения о сотрудничестве и взаимной помощи по вопросам
соблюдения налогового законодательства (к примеру, Соглашение между
Правительством Российской Федерации и Правительством Туркменистана о
сотрудничестве и взаимной помощи по вопросам соблюдения налогового
законодательства (Москва, 21 января 2002).
3. Федеральное законодательство о налогах и сборах (специальное
налоговое законодательство).
4. Другие федеральные законы, которые содержат нормы налогового
права. По факту, это федеральные законы, которые не входят в понятие
«законодательство о налогах и сборах», но при этом содержат нормы
налогового права. Например: Федеральный конституционный закон от
10.10.1995 г. № 2-ФКЗ «О референдуме Российской Федерации», ст. 3
предусматривает, что на референдум РФ не выносятся вопросы по введению,
изменению, а также отмены федеральных налогов и сборов, и освобождения
от их уплаты, БК РФ, Таможенный кодекс Таможенного союза, КоАП РФ,
УК РФ (ст. 198, 199, 199.1, 199.2).
5. Подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным
с налогообложением и сборами:
1) акты органов общей компетенции:
а) постановления Правительства РФ. К примеру, Правительство РФ
предусматривает введение нормативно - правовых актов, которые
определяют систему списания безнадежных недоимок по федеральным
налогам и сборам (п. 1 ст. 59 НК РФ); список разделов и видов деятельности,
которые имеют сезонный характер (п. 2 ст. 64 НК РФ); систему заполнения
Единого государственного реестра налогоплательщиков (п. 8 ст. 84 НК РФ);
16
Соглашение между Правительством СССР и Правительством Алжирской Народной Демократической
Республики об устранении двойного налогообложения доходов, полученных от эксплуатации
международных воздушных линий (Заключено в г. Алжире 11.06.1988)//Сборник международных договоров
СССР. Вып. XLV.- М., 1991. С. 156 - 158.
25
нормы и размеры выплат, которые причитаются специалистам,
переводчикам, свидетелям, экспертам и понятым (п. 4 ст. 131 НК РФ);
б) подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, которые
связаны с налогообложением и сборами, установленные органами
исполнительной власти субъектов РФ;
в) подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, которые
связанны с налогообложением и сборами, установленные исполнительными
органами муниципальных образований;
2) акты органов специальной компетенции, другими словами
ведомственные подзаконные нормативные правовые акты по вопросам,
которые связанны с налогообложением и сборами, их создание
предусмотрено НК РФ.
В данный момент главное значение в стабилизации вопросов
налогообложения приобретают постановления Конституционного Суда РФ и
Высшего Арбитражного Суда РФ. Несмотря на то, что решения этих судов
официально не считаются источниками права, но они очень важны для
правоприменительной практики.
Не так давно, Конституционным Судом Российской Федерации был
поднят вопрос об оптимизации налоговых платежей в Постановлении от 27
мая 2003 г. № 9-П «По делу о проверке конституционности положения статьи
199 Уголовного кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан
П.Н. Белецкого, Р.В. Рукавишникова, В.Л. Соколовского, Г.А. Никоновой, и
Н.И. Таланова»
17
, как понятие «уклонение от уплаты налогов».
Ссылаясь на правовую позицию данного отдела, допустимая
оптимизация - это действия налогоплательщика, по неуплате налога либо
уменьшение его суммы, которые заключаются в использовании
налогоплательщиком законных прав, а также связанные с освобождением от
17
Постановление Конституционного Суда РФ от 27.05.2003 N 9-П "По делу о проверке конституционности
положения статьи 199 Уголовного кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан П.Н.
Елецкого, Г.А. Никовой, Р.В. Рукавишникова, В.Л. Соколовского и Н.И. Таланова"//"Вестник
Конституционного Суда РФ", N 4, 2003