51
и, следовательно, уменьшит налоговую базу по налогу на имущество. К тому
же ООО «ПКП Вторма» путем более активного использования механизма
амортизационных отчислений позволяет им стать мощным катализатором
развития предприятия за счет обновления основных фондов через превращение
их из источника восстановления изношенных фондов в источник расширенного
воспроизводства.
Рассмотрим возможность снижения налогового бремени ООО «ПКП
Вторма» по налогу на прибыль предприятия.
Согласно учетной политики для целей налогообложения в ООО «ПКП
Вторма» по всем основным средствам используется линейный метод
начисления амортизации.
Согласно законодательства в налоговом учете организация может
выбрать один из двух методов начисления амортизации: линейный или
нелинейный (ст. 259 НК РФ). При применении линейного метода сумма
начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта
амортизируемого имущества определяется как произведение его
первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации,
определенной для данного объекта. В этом случае норма амортизации по
каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:
К = (1/n) х 100%, (6)
где
К – норма амортизации в процентах к первоначальной стоимости
объекта амортизируемого имущества;
n – срок полезного использования данного объекта амортизируемого
имущества.
При установлении Обществом в учетной политике для целей
налогообложения нелинейного метода начисления амортизации используется
порядок начисления амортизации для каждой амортизационной группы
(подгруппы) путем определения суммарного баланс, который рассчитывается
52
как суммарная стоимость всех объектов амортизируемого имущества,
отнесенных к данной амортизационной группе (подгруппе).
Сумма начисленной за один месяц амортизации для каждой
амортизационной группы (подгруппы) определяется исходя из произведения
суммарного баланса соответствующей амортизационной группы (подгруппы)
на начало месяца и норм амортизации, установленных Налоговым кодексом
РФ, по следующей формуле:
A = B x (k/100) (7)
где A - сумма начисленной за один месяц амортизации для
соответствующей амортизационной группы (подгруппы);
B - суммарный баланс соответствующей амортизационной группы
(подгруппы);
k - норма амортизации для соответствующей амортизационной группы
(подгруппы).
На первый взгляд может показаться, что с точки зрения
налогообложения неоспоримыми преимуществами обладает нелинейный
метод. Действительно, увеличивая амортизационные суммы, учитываемые в
качестве расходов, он позволяет законно уменьшать налогооблагаемую базу по
налогу на прибыль. Однако осуществляя выбор в пользу этого метода,
необходимо учитывать, что ведение параллельного учета по налоговой и
бухгалтерской амортизации основных средств сопряжено с дополнительными
затратами труда.
Одновременно с этим следует отметить, что бывают ситуации, когда
необходимость использования нелинейного метода начисления амортизации
может быть продиктована не только, и даже не столько соображениями
снижения налоговой нагрузки. Например, если перед организацией стоит
задача накопления источников финансирования капитальных вложений.
Применение ускоренной амортизации по объектам основных средств позволит
ей при снижении налоговой нагрузки сформировать источники для
приобретения или строительства новых основных средств. Кроме того,
53
необходимость применения нелинейного метода учета амортизации может
быть вызвана требованием инвесторов повысить достоверность учета и
отчетности (например, с целью приведения учета в соответствие с
международными стандартами). Следует также отметить, что по отдельным
группам основных средств, например подверженных быстрому моральному
износу (вычислительная техника и т.п.), начисление амортизации линейным
методом не позволяет достоверно судить об имущественном и финансовом
состоянии организации.
Таким образом, для оптимизации налоговых платежей по налогу на
прибыль (Прибыль = Доходы – Расходы) ООО «ПКП Вторма»следует
увеличивать расходную часть за счет применения нелинейного метода расчета
амортизации объектов основных средств, что приводит к увеличению сумм
начисленной амортизации и уменьшению налогооблагаемой прибыли.
ООО «ПКП Вторма» можно также порекомендовать закрепление в
учетной политике положения о том, что налогоплательщик включает в состав
расходов отчетного (налогового) периода так называемую амортизационную
премию в размере 10% первоначальной стоимости основных средств. Это
также позволит увеличить состав расходов, учитываемых при определении
налоговой базы по налогу на прибыль.
Любая коммерческая организация при осуществлении хозяйственной
деятельности несет затраты, и некоторые из них в определенные периоды
времени могут быть достаточно значительными. Так, например, если ООО
«ПКП Вторма» предстоит ремонт основных средств, то для его осуществления
должно быть выделено достаточное количество денежных, материальных и
трудовых ресурсов, что в конечном итоге приведет к росту себестоимости
услуг, и может быть даже к отрицательному финансовому результату. Чтобы
подобных проблем не возникало, и в бухгалтерском, и в налоговом
законодательстве предусмотрена возможность образования различных
резервов.
54
Рассмотрим возможность создания резервов с точки зрения оптимизации
налоговых платежей. В налоговом учете налогоплательщик вправе создавать
только перечисленные главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации
резервы:
- резерв на ремонт основных средств (ст. 260, 324 НК РФ);
резерв по сомнительным долгам (ст. 266 НК РФ);
резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию (ст.
267 НК РФ);
Создавать резервы в налоговом учете имеют право не все организации, а
только те, которые используют при определении налогооблагаемой прибыли
метод начисления. К таким организациям относится и ООО «ПКП Вторма».
Свое решение о создании резервов ООО «ПКП Вторма» должна
закрепить в учетной политике, так же, как и порядок, в соответствии с которым
она будет формировать тот или иной резерв. Резервы выгодно формировать в
том случае, когда расходы планируются на конец года – тогда ежемесячно
можно уменьшать налогооблагаемую прибыль на сумму отчислений в резерв.
По расходам же, намеченным на начало года, резервы создавать не
целесообразно, поскольку это отодвинет момент признания уже появившихся
расходов на конец года.
В качестве способа снижения налогооблагаемой базы по налогу на
прибыль будем рассматривать вариант создания резерва по сомнительным
долгам. Учетной политикой ООО «ПКП Вторма» создание резерва по
сомнительным долгам не предусмотрено. Выгоды, которые предприятие
получит при реализации данного резерва будут рассмотрены далее.
Рассмотрим возможные способы снижения налоговой нагрузки по
НДФЛ и страховым взносам. При этом сразу следует отметить, что
рассматриваемые способы идут в некоторой степени в ущерб величины
будущей пенсии сотрудников предприятия. Условно существующие способы
экономии на НДФЛ и страховых взносах можно разделить на две группы:
- выплата сумм, которые не облагаются НДФЛ и страховыми взносами;
55
- применение пониженных тарифов страховых взносов.
Рассмотрим подробнее конкретный пример возможного способа
оптимизации. В качестве такового может выступать заключение гражданско-
правовых договоров с индивидуальными предпринимателями. Согласно
нормам главы 34 Налогового кодекса РФ любые виды гражданско-правовых
договоров, заключаемых организацией с индивидуальными
предпринимателями, не подлежат обложению страховыми взносами (п.15,
ст.422 НК РФ).
При этом, данные индивидуальные предприниматели, применяющие в
своей работе упрощенную систему налогообложения, избавляются от
обязательств по уплате налога на доходы физических лиц касательно прибыли,
образовавшейся в результате ведения предпринимательской деятельности. Не
облагаемыми сбором, являются средства, полученные от выполнения
индивидуальным предпринимателем видов деятельности указанных при
регистрации внесенных в Единый государственный реестр индивидуальных
предпринимателей (ЕГРИП). Прибыль, полученная предпринимателем от
сделок, не перечисленных в ЕГРИП, приравнивается к сделкам совершенным
физическим лицом и облагается по ставке 13%.
Таким образом, переведя часть работников в статус индивидуальных
предпринимателей ООО «ПКП Вторма» сможет экономить социальных
взносах. Как уже упоминалось в начале раздела, для уменьшения уплаты налога
на добавленную стоимость, предлагалось создать ИП, которое также находясь
на упрощенной системе налогообложения даст возможность экономить и на
НДФЛ и соц. взносах. При этом экономия достигается за счет того, что
индивидуальные предприниматели уплачивают взносы на свое страхование не
из фактического размера дохода, а из минимального размера оплаты труда.
Кроме того, индивидуальные предприниматели не уплачивают страховые
взносы на обязательное страхование на случай временной нетрудоспособности
и в связи с материнством в ФСС России. Данная схема налоговой оптимизации
является абсолютно легальной и как следствие, имеет высокий уровень
56
безопасности, так как возможность ее применения вытекает из норм
федерального законодательства.
Проведем экономическую оценку рассмотренных мероприятий по
оптимизации налогообложения ООО «ПКП Вторма» и изменению налоговой
политики предприятия.
Произведем расчет экономической эффективности от разделения
существующих клиентских потоков.
Согласно представленной ранее информации ООО «ПКП Вторма»
удастся сэкономить на налоге на добавленную стоимость из расчета данных за
2017 год около 450 тыс. руб. в год.
При этом необходимо учесть затраты, связанные с открытием и
налогообложением индивидуального предпринимательства. Оплата
государственной пошлины за регистрацию в качестве индивидуального
составляет 800 руб. При этом предлагается удобный способ оплаты – через
терминалы Сбербанка или Сбербанк-онлайн.
При регистрации ИП необходимо будет выбрать налоговый режим. В
нашем случае необходима упрощенная система налогообложения. Согласно
ст.346.20 Налогового кодекса РФ возможно установить одну из следующих
налоговых ставок по единому налогу:
- 6 %, если объектом налогообложения являются доходы;
- 15%, если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные
на величину расходов.
Для организации снижения налогового бремени предприятия будем
использовать налоговый режим для ИП 6% с доходов. Общая экономическая
эффективность от данного мероприятия представлена в таблице 12.
57
Таблица 12
Экономический эффект от разделения клиентских потоков
предприятия
№ п/п
Показатель
Расчет
Значение
в год
1
Общая сумма экономии на НДС, тыс. руб.
2 948*18/118
450
2
Общая сумма выручки по ИП, тыс. руб.
2 948
3
Затраты по регистрации ИП, руб
800
4
Налогообложение ИП, 6% с дохода, тыс.
руб.
2948*6%
177
5
Фиксированный платеж по ИП в
пенсионный фонд в 2018 году
(МРОТ=6204 руб.), руб.
26545
6
Фиксированный платеж по ИП в
Федеральный фонд обязательного
медицинского страхования в 2018 году,
руб.
.
5840
7
Платеж 1% в ПФР при накоплении суммы
дохода свыше 300 тыс. руб. за год, тыс.
руб.
(2948-300)*1%
26,5
8
Общая сумма расходов по ИП за год, тыс.
руб.
0,8+177+26,5+
+5,8+26,5
236,6
9
Общая сумма экономии по
налогообложению, тыс. руб.
450 – 236,6
213,4
10
Общая экономическая эффективность от
мероприятия, доли
450/213,4
2,1
Применение данного мероприятия позволит ООО «ПКП Вторма»
экономить в год до 213,4 тыс. руб., что является несомненно выгодным для
предприятия.
Благодаря использованию в бухгалтерском учете метода начисления
амортизации по способу уменьшаемого остатка с коэффициентом 2, ООО
«ПКП Вторма» удастся уменьшить остаточную стоимость имущества
предприятия до 446 000 тыс. руб. Общая экономия по налогу на имущество
отражена в таблице 13.
58
Таблица 13
Общая экономия от применения амортизации основных средств по
способу уменьшаемого остатка с коэффициентом 2
№
Показатель
Расчет
Значение в год
1
Среднегодовая стоимость
имущества за 2015 год, руб.
Данные
предприятия
686 154
2
Сумма налога на имущество,
подлежащего уплате за 2015
год, руб.
Данные
предприятия
15 095
3
Среднегодовая стоимость
имущества, исчисленная по
новому способу амортизации,
руб.
Данные
предприятия
446 000
4
Сумма налога на имущество,
подлежащая уплате согласно
применению нового метода
начисления амортизации, руб.
446 000*2,2%
9 812
5
Экономия по налогообложению,
руб.
15 095 – 9 812
5 283
Таким образом, применение метода начисления амортизации по
основным средствам в бухгалтерском учете способом уменьшаемого остатка с
коэффициентом 2, позволит ООО «ПКП Вторма» сэкономить на налоге на
имущество 5283 руб., а также более эффективно развивать предприятие за счет
более ускоренного обновления основных фондов.
Рассмотрим получаемую предприятием экономию по налогу на доходы
физических лиц и страховых взносах при переводе сотрудников в статус
индивидуального предпринимателя. В качестве такого перевода будем
рассматривать директора предприятия – Макарова С.Д. При этом все
необходимые затраты по регистрации ИП и фиксированных платежах учтены в
первом мероприятии. Экономия от применения данного мероприятия
представлена в таблице 14.
59
Таблица 14
Общая экономия по НДФЛ и страховым взносам при переводе
директора предприятия в статус ИП
№
Показатель
Расчет
Значение в
год
1
Сумма НДФЛ за год по
Макарову С.Д., руб.
3050*12 мес.
36 600
2
Общая сумма страховых
взносов по Макарову С.Д. за
год, руб
(6354+838+1473)*
*12 мес.
103 980
3
Общая сумма заработной
платы Макарова С.Д.за год,
руб.
28880*12 мес.
346 560
Итого
487 140
4
Дополнительная сумма
дохода по ИП Макаров С.Д.
для заработной платы, руб.
346 560+22359+
+3726
372 646
5
Дополнительное
налогообложение ИП, 6% с
дохода, руб.
372 646 *6%
22 359
6
Платеж 1% в ПФР, руб.
372 646 *1%
3 726
Итого
398 731
Сумма экономии по предприятию
487 140 – 398 731
88 409
Применение данного мероприятия в ООО «ПКП Вторма» позволит
экономить 88 409 руб. ежегодно. Рассмотрим влияние мероприятий на
изменение налога на прибыль предприятия. При этом необходимо учесть, что
прямые расходы предприятия за счет применения перехода на ИП сократятся
на 450 540 руб. (заработная плата Макарова С.Д. и страховые взносы) и
вырастут на 372 646 тыс. руб. (расходы по оказанию услуг ИП).
Применение резерва по сомнительным долгам и возможность списать
сомнительные долги на затраты предприятия позволит уменьшить
налогооблагаемую базу по налогу на прибыль ООО «ПКП Вторма». Напомним,
что учетной политикой ООО «ПКП Вторма» создание резерва по
сомнительным долгам не предусмотрено. При этом в 2017 г. дебиторская
задолженность составила 18,7 млн. руб. Рассмотрим некоторые результаты
инвентаризации дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.2017 года.
В учете числилась дебиторская задолженность следующих некоторых фирм, с
задолженностью от 45 дней – 371 тыс.рублей.
60
На уменьшение налоговой базы в состав расходов относим 371 тыс. руб.
Таким образом, организация, создавая резерв по сомнительным долгам, заранее
уменьшает свою прибыль (происходит отсрочка уплаты налога на прибыль).
Суммы отчислений в резерв включается в состав операционных расходов на
последний день отчетного периода. Организация получает своеобразный
беспроцентный налоговый кредит даже в том случае, если созданный резерв не
будет использован по назначению. Кроме того, за это время инфляционные
процессы значительно обесценят подлежащую уплате сумму налога на
прибыль.
В налоговом учете списание безнадежной дебиторской задолженности
является расходом, уменьшающим налогооблагаемую прибыль. В соответствии
с пп.7 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с
производством и реализацией, включаются расходы организации,
применяющей метод начисления на формирование резервов по сомнительным
долгам. Согласно данной норме включаем в состав внереализационных
расходов сумму списанных долгов.
В связи с тем, что ООО «ПКП Вторма» в своей учетной политике для
целей налогообложения не предусматривало создания резерва по
сомнительным долгам. По истечении срока исковой давности (три года) долг
дебиторов будет признан убытком. Таким образом, для уменьшения
налогооблагаемой базы по налогу на прибыль выгодно создавать резерв по
сомнительным долгам. В данном случае это позволит предприятию сэкономить
74,2 тыс. руб. (371*20%). Благодаря созданию резервов ООО «ПКП Вторма»
сможет временно сберечь свои оборотные средства, поскольку уплата части
налоговых платежей переносится на более поздние сроки.
Общая сумма экономии по налогам с учетом необходимых на их
реализацию затрат составляет:
- по налогу на добавленную стоимость – 213,4 тыс. руб.,
по налогу на имущество – 5283 руб.;
по НДФЛ и страховым взносам – 88 409 руб.;