27
коэффициент остается неизменным и составляет 1,798
15
. Другой коэффициент
К2, используемый в расчете налоговой базы по ЕНВД, является
корректирующим коэффициентом и устанавливается на каждый год.
Он учитывает ряд факторов, влияющих на получение фактического
дохода организации или ИП, находится введении уполномоченных органов
муниципальных образований и городов федерального значения. Учитывает
ассортимент товаров, работ, услуг, режим работы, величину доходов,
особенности места ведения предпринимательской деятельности, площадь
информационного поля электронных табло, площадь информационного поля
наружной рекламы с автоматической сменой изображения и прочее
16
. В
зависимости от потребностей местных властей К2 можно менять и таким
образом стимулировать либо дестимулировать предпринимательскую
деятельность на территории муниципальных образований.
Налоговая база рассчитывается с даты постановки на учет в качестве
плательщика ЕНВД до даты перехода на иной режим налогообложения, утраты
возможности, либо приостановки предпринимательской деятельности по
данному виду. Налоговым периодом по ЕНВД является квартал.
Уполномоченные органы муниципальных образований имеют право
устанавливать налоговую ставку от 7,5% до 15% в зависимости от категории
налогоплательщика, либо от вида предпринимательской деятельности.
НК РФ устанавливает возможность уменьшить сумму налога, но не более
чем на 50% при наличии наемных работников от начисленного ЕНВД, на ряд
показателей:
- суммы страховых взносов, занятых в данном виде деятельности,
работников, начисленных и уплаченных в бюджет в данном налоговом периоде.
То есть взносы в обязательное пенсионное страхование, обязательное
15
Об утверждении формы налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов
деятельности, порядка ее запол-нения, а также формата представления налоговой декларации по единому налогу
на вмененный доход для отдельных видов деятельности в электрон-ном виде: приказ ФНС РФ от 04.04.2015№
ММВ-7-3/353@ в (ред. приказа ФНС России от 22.12.2016 N ММВ-7-3/590@) // СПС Консультант Плюс.
16
Гражданский кодекс Российской федерации, часть I №51-ФЗ, 30 ноября 1994 года (принят ГД ФС РФ от
21.10.1994г. ред. 31.01.2017 г. № 7-ФЗ). Собрание законодательства РФ. 05.12.1994. № 32. ст. 330. - Доступ из
информ.-правовой системы «Консультант Плюс».
28
социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с
материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное
социальное страхование от несчастных случаев на производстве и
профессиональных заболеваний;
- расходы по выплате пособий по временной нетрудоспособности,
оплачиваемых за счет работодателя сотрудникам, занятым в данном виде
деятельности;
- платежей на личное добровольное страхование сотрудников, занятых в
данном виде деятельности, и при наличии договора с учреждением, имеющем
лицензию.
В случае отсутствия наемных работников для ИП существует
возможность снизить налог на 100% на сумму уплаченных страховых взносов за
самого ИП.
Налог исчисляется самостоятельно организацией или ИП по формуле (2):
ЕНВД = НБ * Ст - Ст.вз (2)
где НБ - налоговая база за квартал, руб.;
Ст - налоговая ставка, установленная в муниципальном образовании либо
городе федерального значения по данному виду деятельности, %;
Ст.вз - уплаченные страховые взносы, на которые имеется возможность
снизить налог, но не более, чем 50% от ЕНВД при наличии наемных работников,
и на 100% для ИП без наемных работников.
Плательщики ЕНВД уплачивают единый налог по итогам каждого
квартала в срок не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за отчетным
кварталом. В случае выпадения последнего дня уплаты на выходные дни он
переносится на последующий первый рабочий день. В 2018 году сроки не
выпадают на выходные дни, поэтому не переносятся и не продлеваются.
Налоговая декларация предоставляется не позднее 20 числа месяца,
следующего за истекшим налоговым периодом, то есть за первый квартал
29
предоставляется в налоговый орган не позднее 20 апреля, за второй - 20 июля, за
третий - 20 октября, за четвертый - 20 января.
Если организация или индивидуальный предприниматель занимаются
производством сельскохозяйственной продукции, то, вероятно, будет выгоден
такой режим налогообложения как единый сельскохозяйственный налог. Он
может быть применён для сельскохозяйственных товаропроизводителей,
занимающихся растениеводством, животноводством, выращиванием и
доращиванием рыб и других водных биологических ресурсов. При этом доход от
сельскохозяйственной деятельности должен составлять более 70% от общего
дохода налогоплательщика.
Элементы налогообложения единого сельскохозяйственного налога
показаны на рисунке 4.
Источник: Составлено автором на основе Налогового Кодекса РФ
Рисунок 4. Элементы налогообложения единого
сельскохозяйственного налога
Не вправе применять ЕСХН организации и индивидуальные
предприниматели, осуществляющие лишь переработку сельскохозяйственной
продукции, а не её производство, занимающиеся производством подакцизных
товаров, организации, осуществляющие деятельность в сфере игорного бизнеса,
казенные, бюджетные и автономные учреждения. Налоговой базой по ЕСХН
является денежное выражение дохода, уменьшенное на величину расходов, а
Единый сельскохозяйственный налог
Налоговая база
Налоговая ставка
Сроки подачи
декларации
Сроки уплаты
Доходы,
уменьшенные на
сумма расходов
6% от налоговой
базы
Не позднее 31 марта
года, следующего за
истекшим налоговым
периодом
Не позднее срока для
подачи декларации
30
ставка налога составляет 6%. Полный перечень учитываемых при расчёте налога
доходов и расходов приведён в ст.346.5 НК РФ
17
.
Патентная система налогообложения - один из специальных режимов,
который может быть применён к индивидуальным предпринимателям. Его суть
заключается в приобретении патента на осуществление определённого вида
деятельности.
Сумма налога не зависит от фактически полученных доходов, а
исчисляется исходя из потенциально возможного дохода, устанавливаемого
региональными властями, и ставки 6% (рис. 5).
• Источник: Составлено автором на основе Налогового Кодекса РФ
Рисунок 5. Элементы патентной системы налогообложения
Применять данный режим можно, если он действует на территории того
региона или муниципального образования, где осуществляется деятельность.
Для того, что перейти на данный режим налогообложения, предприниматель
должен заниматься определёнными видами деятельности, которые перечислены
в п.2 ст. 346.43 НК РФ, а также иметь среднесписочную численность работников
17
Налоговый кодекс Российской Федерации, часть II от 05.08.2000 г (в ред. от 05.04.2017 г. № 102-ФЗ). Собрание
законодательства РФ. 07.08.2000. № 32. ст. 3340. - Доступ из информ.-правовой системы «Консультант Плюс».
Налоговая база
Налоговая ставка
Сроки подачи
декларации
Сроки уплаты
Определяется в
соответствии с
видом
деятельности
6% от налоговой
базы
Не
предоставл
яется
Если патент получен на срок до 6 мес., - в
размере полной суммы налога в срок не
позднее 25 календарных дней после начала
действия патента;
если патент получен на срок от шести месяцев
до календарного года:
в размере одной трети суммы налога в срок не
позднее 25 календарных дней после начала
действия патента
Патентная система налогообложения
31
не более 15 человек. Власти субъектов могут расширить список видов
деятельности, которые будут разрешены для определённого региона. Патент
возможно приобрести на срок от 1 до 12 месяцев на период до конца текущего
календарного года. Предприниматели на данной системе освобождаются от
подачи налоговой декларации
18
. Предприятия могут работать по нескольким
системам налогообложения и уплачивать следующие виды налогов,
представленных в таблице
Таблица 4
Уплата налогов при применении общего и специальных режимов
налогообложения
19
Налоги и сборы ОСНО
Специальные налоговые режимы
УСНО ЕНВД ЕСХН
Патентная
система
НДС
+
-
-
-
-
Страховые взносы:
- ПФ РФ
- ФСС
-ФОМС
+
+
+
+
+
+
+
+
+
+
+
+
+
+
+
Налог на прибыль
+
-
-
-
-
Налог на имущество
+
-
-
-
-
НДФЛ
+
+
+
+
-
Единый налог
-
+
+
+
-
Налог за выданный
патент
-
-
-
-
+
Источник: Составлено автором
При выборе системы налогообложения важно в совокупности учесть все
факторы, влияющие на размер налога, и рассчитать потенциальные налоговые
платежи при применении того или иного режима. По мере ведения деятельности
следует анализировать текущее хозяйственное состоянии организации или
предпринимателя и рассматривать возможное применение других систем
налогообложения или их совмещение.
18
Действующие в РФ налоги и сборы [Электронный ресурс]: Федеральная налоговая служба - Режим доступа:
https://www.nalog.ru/rn77/taxation/taxes/
19
Составлено автором.
32
1.3 Методы определения и расчет налоговой нагрузки
Размер налоговой нагрузки может быть рассчитан разными методиками.
Применяемые в РФ методики определения налоговой нагрузки можно разделить
на два основных направления в зависимости от:
а) структуры налогов, которые включаются в расчет при оценке
налогового бремени;
б) показателя, с размером которого сравнивается размер уплачиваемых
налогов.
Рассмотрим подробнее методику расчета налоговой нагрузки
предприятия:
а) Общепринятая методика определения налоговой нагрузки на
организацию была разработана Минфином России. Согласно данной методике
размер налоговой нагрузки предприятия определяется как показатель, равный
отношению суммы всех уплаченных предприятием налогов к размеру
подученной выручки, включая выручку от прочей реализации:
НН = (НП / (В + ПД)) x 100% (3)
где НН – размер налоговой нагрузки организации; НП – общий размер
всех налоговых платежей; В – размер выручки от реализации продукции (работ,
услуг); ПД – прочие доходы.
Использование данной методики для расчета налоговой не дает
возможность оценить влияние изменения структуры налогов на размер
показателя налогового бремени, так как рассчитанный по этой методике
показатель способен охарактеризовать только уровень налогоемкости
произведенной продукции (работ или услуг) и не показывает реальный размер
налогового бремени предприятия.
б) Е.А. Кировой была предложена еще одна методика расчета налоговой
нагрузки, согласно которой
20
:
20
Горшкова Л.Л. Определение налоговой нагрузки на организацию. // Финансовый вестник: финансы, налоги,
страхование, бухгалтерский учет. – 2016. - № 12.- С. 9.
33
1) сумма налогов не должна включать налог на доходы физических лиц,
так как его уплачивает сам работник организации, а организация только
перечисляет платеж;
2) сумма косвенных налогов, которая подлежит перечислению в
бюджет при расчете должна включаться в состав налоговых платежей, так как
она оказывает большое влияние на финансовую устойчивость организации;
3) сумму налогов необходимо соотносить с вновь созданной
организацией стоимостью продукции.
В таком случае налоговая нагрузка будет подразделяться на абсолютную
и относительную. Под абсолютной налоговой нагрузкой понимают сумму
налоговых платежей и платежей во внебюджетные фонды, которая может быть
рассчитана по формуле:
АНН = НП + ВП (4)
где АНН – размер абсолютной налоговой нагрузки; НП – размер общей
суммы всех уплаченных налогов; ВП – размер платежей во внебюджетные
фонды.
Ввиду того, что размер абсолютной налоговой нагрузки отражает только
сумму налоговых обязательств организации и не учитывает уровень тяжести
налогового бремени для нее, то для расчета уровня налоговой нагрузки можно
использовать относительный показатель налоговой нагрузки. Данный
показатель рассчитывается как отношение размера абсолютной налоговой
нагрузки к размеру вновь созданной стоимости или как отношение суммы
налоговых платежей к сумме источников их уплаты.
Вновь созданный размер стоимости продукции организации может быть
рассчитан по формуле:
ВСС = ФОТ + НП + ВП + П (5)
где ВСС – размер вновь созданной стоимости; ФОТ – размер фонда
оплаты труда; НП – общая сумма всех уплаченных налогов; ВП – размер
платежей во внебюджетные фонды; П – прибыль организации.
34
Показатель относительной налоговой нагрузки в этом случае будет
определяться по формуле:
ОНН = (АНН / ВСС) x 100%. (6)
По этой методике:
1) величина вновь созданной стоимости не зависит от размера
уплачиваемых налогов;
2) в расчет используются все налоговые платежи, которые уплачивает
организация;
3) на объективность расчета не оказывают влияние отраслевая
принадлежность и масштабы субъекта хозяйственной деятельности.
Следует отметить, что данная методика не может быть использована для
прогноза изменения размера налогового бремя в зависимости от изменений
количества налогов, размера их ставок и предоставляемых льгот.
в) Методика расчета, предложенная А. Кадушкиным и Н. Михайловой
дает возможность определить налоговую нагрузку как функцию типа
производства, в зависимости от происходящих колебаний в размере затрат на
материальные ресурсы, оплату труда или амортизацию
21
. При этом налоговое
бремя будет определяться как доля добавленной стоимости, отдаваемой
государству, а налоги будут соотносится с источником их уплаты. Расчет
добавленной стоимости производят по следующей формуле:
ДС = А + ФОТ + ВП + НДС + П (7)
где ДС – добавленная стоимость; А – размер амортизационных
отчислений; ФОТ – размер фонда оплаты труда; ВП – сумма платежей во
внебюджетные фонды; НДС – налог на добавленную стоимость; П – прибыль.
Данная методика подразумевает использование следующих структурных
коэффициентов:
21
Циндяйкина М. В. Оценка влияния налоговой нагрузки на деятельность промышленного предприятия //
Молодой ученый. — 2013. — №3. — С. 289.
35
1) доли заработной платы в добавленной стоимости (с учетом
начислений на заработную плату), которая рассчитывается по формуле:
Кот = (ФОТ + ВП) / ДС . (8)
2) удельного веса амортизации в добавленной стоимости, который
рассчитывается по формуле:
Ка = А / ДС (9)
3) удельного веса добавленной стоимости в валовой выручке, которая
рассчитывается по формуле:
Ко = ДС / В
(10)
В рамках действующей системе налогообложения организации должны
уплачивать следующие основные налоги:
1) НДС (ставка 18%)
НДС = (ДС / 118%) x 18% = 0,153 x ДС (11)
2) страховые взносы (ставка 30%):
СВ = (ДС / 130%) x 30% x Кот = 0,30 x ДС x Кот (12)
3) налог на доходы физических лиц:
Нп = 0,13 x (1 - (0,356 / 1,356)) x Кот x ДС = 0,096 x ДС x Кот (13)
4) налог на прибыль:
Нпр = 0,20x(1-НДС-Кот-Ка) x ДС = 0,20 x ДС x (0,847-Кот-Ка) (14)
На основании суммы основных налогов, которые уплачивает
организация, можно определить налоговую нагрузку в качестве доли
добавленной стоимости, расходуемой организацией на налоговые платежи:
НН = НДС + СВ + Нп + Нпр (15)
Использование указанных выше коэффициентов позволит записать
формулу 13 следующим образом:
36
НН = ДС x (0,356 + 0,069 x Кот - 0,20 x Ка) (16)
Согласно данной методике сумму налогов можно соотнести с размером
добавленной стоимости, то есть с источником дохода. Однако в формулу расчет
налоговой нагрузки включается размер налога на доходы физических лиц и не
учитываются такие налоги, как налог на имущество, платежи за пользование
природными ресурсами, земельный налог.
г) Концепция системы планирования выездных налоговых проверок. Для
расчета налоговой нагрузки в данном случае учитываются не все уплачиваемые
организацией налоги, в частности в расчет не включается НДФЛ, так как
организация является налоговым агентом, а налогоплательщиком выступает
физическое лицо.
НН = (НДС +НП +НИ + ЗН + ВН + ТН + СВ) / В (17)
где НП - налог на прибыль; НИ - налог на имущество организаций; ЗН -
земельный налог; ВН - водный налог; ТН - транспортный налог.
Рассчитанное значение налоговой нагрузки необходимо сравнить с
общеотраслевым. Есть основания считать, что наиболее оптимальной методикой
расчета налоговой нагрузки является методика, предложенная Е.А. Кировой, так
как, на ее основе можно рассчитать не только абсолютную налоговую нагрузку,
выраженную в денежных единицах, но и относительную, в процентах. При этом
сумма относительной налоговой нагрузки определяется с учетом вновь
созданной стоимости продукции предприятия.
В соответствии с методикой, разработанной специалистами
Департамента налоговой политики Министерства финансов Российской
Федерации, предлагается оценивать тяжесть налогового бремени отношением
всех уплачиваемых предприятием налогов к выручке от реализации продукции
(работ, услуг), включая выручку от прочей реализации. Данное отношение
описывается следующей формулой:
НБ = (Нобщ / Вобщ) х 100%,
(18)