45
ежеквартально нарастающим итогом не позднее 28 календарных дней со дня
окончания соответствующего отчетного периода. Налоговую декларацию по
итогам года представляется ООО «Рынок» не позднее 28 марта года,
следующего за истекшим налоговым периодом.
Налог на имущество рассчитывается в налоговом учете на основании
данных об основных средствах предприятия, сформированных в бухгалтерском
учете.
Налоговая ставка по налогу на имущество в Самарской области
установлена в размере 2,2%. Налоговой базой при расчете налога на
имущество является среднегодовая стоимость имущества. В отчетном периоде
она составила 301136 руб.
Таким образом, сумма налога на имущество по итогам 2017 года
составит:
301136 * 2,2 / 100% = 6625 руб.
В бюджет по итогам года уплачивается сумма налога на имущество за
вычетом авансовых платежей. Налоговая декларация по налогу на имущество
предоставляется ООО «Рынок» по итогам года не позднее 30 марта года,
следующего за отчетным.
Методологическая часть учетной политики для целей налогообложения
содержит указание на то, что налоговая отчетность предприятия формируется с
применением Программы «Налогоплательщик: ЮЛ». На сегодняшний день
предприятиям предоставлена возможность использовать электронно-цифровую
подпись и специальное программное обеспечение, позволяющее сдавать
отчетность и вести переписку с налоговыми органами и внебюджетными
фондами дистанционно.
В учетной политике для целей налогообложения следует предусмотреть
и отразить ряд важных вопросов, связанных с формированием налоговой базы
по ряду основных налогов.
Учетная политика ООО «Рынок» для целей налогообложения
представляет из себя единый блок, по сути своей отражающий порядок
46
формирования только налога на прибыль предприятия. В целях повышения
эффективности учетной политики рекомендуется ввести в нее блок,
раскрывающий вопросы формирования налоговой базы по налогу на
добавленную стоимость, а также других налогов, уплачиваемых предприятием.
При создании учетной политики для целей формирования налоговой
базы по налогу на прибыль, следует принимать во внимание аспекты,
касающиеся создания резервов. ООО «Рынок» при ведении налогового учета
определило, что не создает резервы для покрытия убытков по безнадежным
долгам, для проведения ремонта основных средств, под оплату предстоящих
отпусков, на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам
работы, однако в бухгалтерском учете некоторые виды резервов организация
обязана создавать. В целях сближения двух видов учета, в налоговом учете
предприятию следует создавать резервы, которые оно создает в бухгалтерском
учете. Такими резервами являются резерв на выплату отпускных, резерв под
сомнительные долги, резерв под снижение стоимости материально-
производственных запасов.
Рассмотрим особенности формирования таких резервов.
Для целей налогообложения сомнительным признается долг покупателя
по оплате отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), если
этот долг одновременно не погашен в срок, а также не обеспечен залогом,
поручительством или банковской гарантией. По данным бухгалтерского учета
предприятия ООО «Рынок» непогашенный остаток дебиторской задолженности
составил 173 тыс. руб, из которой задолженность в сумме 158 тыс. руб. – это
задолженность покупателей. По состоянию на 31.12.2017 г. на предприятии
была выявлена просроченная дебиторская задолженность в сумме 72516 руб.
Формирование просроченной дебиторской задолженности было обусловлено
нарушением сроков выполнения обязательств покупателями. Данная
задолженность не была обеспечена залогом, поручительством или банковской
гарантией, поэтому она может быть отнесена к сомнительной.
Состав сформировавшейся на предприятии просроченной дебиторской
47
задолженности по срокам погашения можно представить следующим образом:
- просроченная на период до 45 дней – 24200 руб.
- просроченная на период от 45 до 90 дней – 48316 руб.
Задолженность, просроченная на период более 90 дней у предприятия
отсутствовала.
В налоговом учете исчисление резерва по сомнительным долгам
производится следующим образом:
по сомнительным долгам со сроком возникновения свыше 90 дней в
сумму создаваемого резерва включается полная сумма задолженности;
по сомнительным долгам со сроком возникновения от 45 до 90
(включительно) дней в сумму резерва включается 50% выявленной
задолженности;
по сомнительным долгам со сроком возникновения до 45 дней
выявленная задолженность не увеличивает сумму создаваемого резерва.
Таким образом, при формировании резерва по сомнительным долгам
сумма задолженности, просроченной на период до 45 дней не учитывается. А
по задолженности, просроченной на период от 45 до 90 дней в резерв должна
быть отнесена половина суммы задолженности.
Таким образом, сумма резерва по сомнительным долгам, формируемым
для целей налогового учета, в ООО «Рынок» составит:
48316*0,5 = 24158 руб.
Т.к. предприятие при учете доходов использует метод начисления в
соответствии со ст. 266 главы 25 НК РФ, оно может отнести сумму резерва в
состав прочих расходов и уменьшить налогооблагаемую прибыль. Порядок
формирования резервов по сомнительным долгам должен быть отражен в
учетной политике предприятия для целей налогообложения.
Также предприятие сможет снизить налогооблагаемую базу за счет
формирования резервов по предстоящим отпускам. Порядок формирования
данного резерва должен быть отражен в учетной политике предприятия. В
частности в учетной политике должны быть отражены:
48
- способ резервирования;
- предельная сумма отчислений в резерв;
- ежемесячный процент отчислений в резерв.
Конкретный порядок расчета величины резервов на оплату отпусков в
настоящее время нормативными документами не устанавливается, организация
может разработать его самостоятельно. Резерв на оплату отпусков формируется
на отчетную дату. ООО «Рынок» в качестве отчетной даты рекомендуется
рассматривать 31 декабря. Выбор данной отчетной даты обусловлен тем, что
предприятие сможет сохранить неизменными положения по формированию
резерва на оплату отпусков в течение отчетного года.
Для того чтобы сформировать резерв на оплату отпусков необходимо:
1. Определить предполагаемую сумму расходов на оплату труда с
учетом страховых взносов на обязательное социальное страхование;
2. Рассчитать предельную сумму отчислений в резерв;
3. Определить ежемесячный процент отчислений в резерв.
Рассчитаем рекомендуемую сумму резерва на оплату отпусков для ООО
«Рынок». Расходы по оплате труда без учета отпускных в 2017 г. составили 922
тыс. руб. Совокупный тариф страховых взносов в ПФР, ФСС и ФОМС
составляет 30% (22+2,9+5,1). Также при формировании резерва необходимо
учесть взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на
производстве и профессиональных заболеваний составляет. В соответствии с
Федеральным законом от 01.12.2014 N 401-ФЗ "О страховых тарифах на
обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и
профессиональных заболеваний на 2015 год и на плановый период 2016 и 2017
годов" тариф по данным взносам составит 0,2%.
Таким образом, величина расходов на оплату труда с учетом страховых
взносов составляет:
922. + (922*30/100) + (922*0,2/100) = 1200,44 тыс. руб.
Далее необходимо рассчитать предельную сумму отчислений в резерв.
Для этого необходимо определить сумму отпускных, которую предполагается
49
выплатить в течение года. Сумма выплат по отпускным составляет 2017 г. она
составляет 177,13 тыс. руб. Таким образом, предельная сумма отчислений в
резерв составит: 53,139
177,13 + (177,13*30/100) + (177,13*0,2/100) = 230,62 тыс. руб.
Следовательно, ежемесячный процент отчислений в резерв составит:
230,62/1200,44*100 = 19,21%
Таким образом, в учетной политике ООО «Рынок» необходимо отразить,
что предельная сумма отчислений в резерв на оплату отпусков должна
составить 230,62 тыс. руб., а ежемесячный процент отчислений в резерв
составит 19,21%.
Резерв на оплату предстоящих отпусков, формируемый для целей
налогообложения, относится на прочие расходы, что также позволит
уменьшить налогооблагаемую базу.
Таким образом, прогнозное значение прочих расходов составит:
91 + 24+231 = 346 тыс. руб.
Для того чтобы определить, каким образом на предприятии изменится
налог на прибыль был составлен прогнозный отчет о финансовых результатах
(таблица).
Таблица 10
Прогнозный отчет о финансовых результатах ООО «Рынок»
Показатель
Факт (2017),
тыс. руб.
Прогноз, тыс.
руб.
отклонение
выручка
4023
4023
0
Себестоимость
2510
2510
0
Валовая прибыль
1513
1513
0
Коммерческие расходы
721
721
0
Прибыль (убыток) от продаж
792
792
0
Прочие доходы
142
142
0
Прочие расходы
91
346
255
Прибыль (убыток) до
налогообложения
843
588
-255
Текущий налог на прибыль
169
118
-51
Чистая прибыль
874
470
-404
Из таблицы видно, что формирование резервов по сомнительным долгам
и резервов по предстоящим отпускам позволит ООО «Рынок» сократить
50
выплаты по налогу на прибыль на 51 тыс. руб.
Таким образом, можно выделить основные направление
совершенствования учетной политики для целей налогообложения
предприятия:
1. Отразить в учетной политике порядок формирования
налогооблагаемой базы не только по налогу на прибыль, но и по НДС и по
налогу на имущество;
2. Отразить в учетной политике для целей налогообложения порядок
формирования резервов по сомнительным долгам;
3. Отразить в учетной политике для целей налогообложения способ
формирования резервов на оплату предстоящих отпусков, предельную сумму
отчислений в резерв, ежемесячный процент отчислений в резерв.
Расчеты показали, что формирование данных резервов позволит
предприятию снизить налогооблагаемую базу на 51 тыс. руб.
3.2. Сравнительные анализ налоговых режимов и рекомендации по
оптимизации налогообложения
На современном этапе экономическая деятельность организаций,
безусловно, направлена на получение максимальной прибыли, именно поэтому
снижение налоговой нагрузки является одной из ключевых задач, стоящих
перед хозяйствующими субъектами. Но необходимо отметить, что, зачастую,
предприниматели пытаются оптимизировать налоговую нагрузку, нарушая
закон, в результате чего на плательщика накладываются высокие штрафы,
пени, а также он может понести ответственность по Уголовному кодексу РФ.
Поэтому для эффективной оптимизации налоговой нагрузки, должно
осуществляться грамотное налоговое планирование.
Наиболее эффективный и надежный способ оптимизации налоговых
платежей - это оптимизация всей деятельности организации таким образом,
51
чтобы она наиболее эффективно осуществляла свою деятельность.
Оптимизация в рамках закона заключается, прежде всего, в снижении
размера налоговых обязательств. Данное снижение осуществляется
посредством целенаправленных правомерных действий плательщика, которые
включают в себя полное использование всех представленных
законодательством льгот, налоговых режимов, налоговых освобождений и
других способов и приемов, разрешенных законодательством.
Оптимизация налоговой нагрузки организации, а также разработка
конкретных схем снижения налоговых платежей, применительно к
конкретному виду деятельности, позволит сократить налоговые платежи и,
следовательно, освободить средства, которые могут быть направлены на
дальнейшее развитие бизнеса. Результаты расчетов, выполненные в
предыдущем параграфе работы, показали, что предприятие сможет
оптимизировать налоговую нагрузку путем формирования резервов по
сомнительным долгам и резервов по предстоящим отпускам.
Для определения дополнительных возможностей снижения налоговой
нагрузки в ООО «Рынок» необходимо провести сравнительный анализ
налоговых режимов. ООО «Рынок» осуществляет свою деятельность с
применением ОСНО и уплачивает следующие налоги: налог на добавленную
стоимость, налог на прибыль, налог на имущество и страховые взносы в
социальные фонды. При переходе на УСН у данной организации возникают
новые условия уплаты налогов. Рассмотрим подробно о данной системе
налогообложения.
Упрощенная система налогообложения является самой популярной
системой налогообложения, которую предпочитают применять представители
малого и среднего бизнеса. Привлекательность УСН заключается как в
незначительной налоговой нагрузке, так и в относительной простоте ведения
учета и отчетности, в частности, для индивидуальных предпринимателей.
В соответствии с данной системой налогообложения главным налогом
для уплаты является единый налог. При этом, согласно НК РФ: «организации и
52
индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему
налогообложения, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых
агентов, а также обязанностей контролирующих лиц контролируемых
иностранных компаний, предусмотренных настоящим Кодексом» [3, п.5, ст.
346.11].
В соответствии с упрощенной системой налогообложения, налоговый
период по единому налогу определяется согласно НК РФ и равен календарному
году, а отчетные периоды - кварталу, полугодию и девяти месяцам [3, ст.
349.19]. Декларация сдается только по итогам налогового периода.
Ставки налога в соответствии с УСН, по сравнению с налоговой ставкой
общей системы налогообложения, значительно ниже.
Говоря о ставке налога по УСН, необходимо сказать, что она зависит от
выбранного объекта налогообложения. По сравнению с налоговой ставкой
общей системы налогообложения, значительно ниже. Объектом могут
выступать как чисто доходы, так и доходы, уменьшенные на величину
расходов. Для первого случая налоговая ставка составляет 6%. Во втором
случае размер налоговой ставки составляет 15% , но данная ставка может быть
снижена региональными законами вплоть до 5%. В ООО «Рынок» объектом
налогообложения выступают именно доходы, уменьшенные на величину
расходов, размер налоговой ставки которой составляет 15 %.
На УСН доходы, уменьшенные на величину доходов, можно учитывать
перечисленные страховые взносы в расходах при расчете налоговой базы. Тем
не менее, такой порядок расчета действует не только при упрощенной системе
налогообложения, но и для других налоговых систем, поэтому его нельзя
считать специфическим преимуществом упрощенной системы.
Осуществляя свою деятельность с применением УСН согласно п. 3
статьи 346.11 НК РФ «...освобождаются от обязанности по уплате налога на
прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого
социального налога. При УСН организации не уплачивают НДС, за
исключением НДС, подлежащего уплате согласно НК РФ при ввозе товаров на
53
таможенную территорию РФ...» [3, п.3, ст. 364.11]. Тем ни менее, организации
не уходят от уплаты страховых взносов во внебюджетные фонды.
Необходимо отметить, что не все организации имеют право переходить
на УСН. Рассмотрим основные критерии, которые не позволяют применять этот
специальный режим.
На УСН не вправе работать:
- если компания имеет филиалы;
- если сумма доходов за 9 месяцев года, предшествующему переходу,
превышает 112,5 млн. руб. (необходимо учитывать тот факт, что эта сумма
ежегодно индексируется на коэффициент - дефлятор);
- организации имеют статус финансового сектора экономики (банки,
страховые компании и т.п.);
- организация, занимающиеся игорным бизнесов
- организации, применяющие ЕСХН и иные (п. 3 ст. 346.12 НК РФ);
- организации, в которых доля участия других организаций составляет
более 25%;
- если остаточная стоимость основных средств превышает 150 млн.
руб.;
- если средняя численность работников превышает 100 человек;
- казенные, бюджетные учреждения, иностранные организации;
- микрофинансовые организации;
- организации, которые не уведомили налоговую о переходе на УСН;
- частные агентства, которые ведут деятельность по предоставлению
труда работников.
Деятельность ООО «Рынок» не попадает под данные критерии,
соответственно вполне возможен переход к данной системе налогообложения.
Для удобства анализа соответствия ООО «Рынок» УСН представим ряд
показателей:
- в капитале ООО «Рынок» отсутствует внешнее участие Российской
Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальных образований,
54
иностранных юридических лиц, иностранных граждан, общественных и
религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов;
- численность работников организации за 2015-2017 гг. не менялась и
составляет 22 человек;
- выручка от реализации товаров (работ, услуг) за предшествующий год
без учета налога на добавленную стоимость не превышает 112,5 млн. руб.
Согласно данным таблицы в 2015, 2016 и 2017 гг. выручка составила 2 524 000,
3 665 000 и 4 023 000 соответственно.
Из вышесказанного следует, что ООО «Рынок» соответствует основным
критериям для применения УСН.
Изучив упрощенную систему налогообложения и все тонкости ее
применения можно заметить, что применение данной системы целесообразно
для малых предприятий. УСН является результатом оптимизации общей
системы налогообложения, во-первых, УСН заменяет ряд налогов к уплате, во-
вторых, для ИП и ООО снимает обязанности ведения бухгалтерского учета.
Выполним анализ налоговых платежей ООО «Рынок» при применении
различных ставок УСН. Данные за 2015-2017 годы представлены в таблице 11
Таблица 11
Анализ налоговых платежей ООО «Рынок» за 2015-2017
годы при применении УСН
Наименование
показателя
2015 г.
2016 г.
2017 г.
Объект
налогообложения
Объект
налогообложения
Объект
налогообложения
Доходы
Доходы -
расходы
Доходы
Доходы -
расходы
Доходы
Доходы -
расходы
Сумма
полученных
доходов, руб.
2 524 000
792 000
3 665 000
931 000
4 023 000
1 018 000
Сумма
произведенных
расходов, руб.
1 732 000
2 734 000
3 005 000
Ставка налога, %
6
15
6
15
6
15
Сумма
исчисленного
налога (УСН), ру
б
.
151 440
118 800
219 900
139 650
241 380
152 700
В соответствии с действующим законодательством у организации,
использующей УСН существует возможность снизить УСН на страховые