6
СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ .................................................................................................................. 7
ГЛАВА 1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ОПТИМИЗАЦИИ СИСТЕМЫ
НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ КАК СПОСОБА СНИЖЕНИЯ НАЛОГОВОЙ
НАГРУЗКИ .................................................................................................................. 9
1.1 Концептуальные основы построения налоговых систем. Актуальные
проблемы теории налогообложения применительно к России .............................. 9
1.2 Понятие и экономическая сущность налоговой нагрузки предприятия ....... 19
1.3 Характеристика основных методов оптимизации налоговой нагрузки при
различных системах налогообложения ................................................................... 26
ГЛАВА 2 АНАЛИЗ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ООО
“ЮНОСТЬ” ................................................................................................................ 43
2.1 Налоговый потенциал организации .................................................................. 43
2.2 Анализ налоговой политики ООО “Юность” ................................................. 44
2.3 Оценка налогового бремени организации ........................................................ 53
ГЛАВА 3 ОПТИМИЗАЦИЯ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ НА
ПРЕДПРИЯТИИ НА ПРИМЕРЕ ОРГАНИЗАЦИИ .............................................. 58
3.1 Особенности системы налогового учета, основные пути ее
совершенствования ................................................................................................... 58
3.2 Сравнительный анализ налоговых режимов и рекомендации по
оптимизации налогообложения ............................................................................... 62
ЗАКЛЮЧЕНИЕ ......................................................................................................... 78
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ ................................................. 81
ПРИЛОЖЕНИЕ 1 ...................................................................................................... 84
ПРИЛОЖЕНИЕ 2 ...................................................................................................... 86
7
ВВЕДЕНИЕ
Актуальность выпускной квалификационной работы объясняется
следующим.
В современной России значительно усложнились экономические
условия для осуществления предпринимательской деятельности. Это
обусловлено в первую очередь значительными инфляционными процессами,
усугубившимися в результате кризиса. Сложные финансовые условия,
повышение налоговых требований спровоцировали очередной рост
незаконного обналичивания денежных средств. Многие организации, несмотря
на высокие налоговые риски, все активнее используют различные схемы ухода
от налогообложения. Как отмечает А.Г. Силуанов, "объем "серого" фонда
зарплат составляет более 10 триллионов рублей в год, что является следствием
глубоких структурных диспропорций, в том числе в уровнях налоговой
нагрузки между "белой" и "серой" экономикой"
1
.
Сложившаяся ситуация приводит к значительным бюджетным потерям,
сокращает государственные социальные расходы, провоцирует снижение
уровня доходов населения. В то же время по-прежнему существуют достаточно
эффективные способы сокращения налоговых выплат в бюджет, которые
позволяют на законном основании существенно минимизировать налоговую
нагрузку коммерческих организаций. Это тем более важно, поскольку
механизмы налогового контроля постоянно совершенствуются, в результате
чего снижение налогового бремени сегодня становится все более рискованным
и затратным процессом. Для того чтобы не переступить черту между законным
и незаконным снижением налогов, целесообразно в данной выпускной
квалификационной работе рассмотреть теоретические основы налоговой
оптимизации и ее практическую реализацию.
Объектом работы является торговое предприятие ООО “Юность”.
Предметом выступали способы оптимизации системы налогообложения.
1
В Минфине оценили годовой объем "серой" зарплаты [Электронный ресурс] // Отдел новостей ИА
"Клерк.Ру". 2017 // URL: http://www.klerk.ru/
8
Цель работы – исследовать основы оптимизации налогообложения и
предложить конкретные приемы законного снижения налогового бремени.
Для выполнения цели в работе поставлены и решены задачи:
- рассмотреть концептуальные построения налоговых систем;
- сравнить налоговые системы некоторых развитых стран;
- привести особенности налоговой системы России и ее проблемы;
- дать понятие и описать экономическую сущность налоговой нагрузки;
- охарактеризовать основные методы налоговой оптимизации;
- дать характеристику деятельности ООО “Юность” и его налогового
потенциала;
- проанализировать налоговую политику предприятия;
- оценить налоговое бремя ООО “Юность”;
- разработать рекомендации по оптимизации налогообложения дл
конкретного предприятия.
Используемые общенаучные методы исследования в выпускной
квалификационной работе: анализ литературы (и нормативно-правовых
документов) по теме; сравнение; синтез (объединение фактов в одно целое);
классифицирование; моделирование.
Источниками информации выступали книги по налогообложению,
статьи из журналов, интернет-ресурсы и отчетность предприятия за три года.
Структура работы – введение, три главы с соответствующими
подпунктами, заключение, список использованной литературы, приложения.
9
ГЛАВА 1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ОПТИМИЗАЦИИ
СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ КАК СПОСОБА
СНИЖЕНИЯ НАЛОГОВОЙ НАГРУЗКИ
1.1 Концептуальные основы построения налоговых систем. Актуальные
проблемы теории налогообложения применительно к России
В толковом налоговом словаре налоговая система определяется как
«совокупность налогов, сборов, пошлин и других обязательных платежей в
бюджет, осуществляемых плательщиками в порядке и на условиях,
определяемых законодательными актами»
2
.
Т. Юткина дает более общее определение: «Налоговая система как
императивная структура организации взаимоотношений суверена (в лице
государственно-властных органов) с налогоплательщиками есть система
отправления государственно-властных полномочий при формировании казны»
3
.
Построить налоговую систему — значит обосновать ее принципиальную
конструкцию (состав налоговых обязательств, условия их выполнения и
алгоритмы исчисления), установить комплекс экономических предпочтений, а
также полноту права и ответственности участников налоговых действий.
Сущность и свойства налогообложения проявляются в его функциях.
Многие ученые выделяют распределительную, фискальную, регулирующую и
контрольную функции.
Посредством фискальной функции реализуется главное предназначение
налогов: формирование доходов бюджетной системы и удовлетворение
общенациональных необходимых потребностей.
Распределительная (социальная) функция состоит в перераспределении
общественных доходов между различными категориями населения.
Благодаря контрольной функции оценивается эффективность налогового
механизма, обеспечивается контроль за финансово-хозяйственной
деятельностью организаций и граждан, а также за источниками доходов и
расходами. Через контрольную функцию налогообложения выявляется
2
Началов А.В. Современный толковый налоговый словарь. – Налог Инфо, 2006 г. С. 296.
3
Концептуальные основы построения налоговых систем // http://www.jourclub.ru/15/1255/3/
10
необходимость внесения изменений в налоговую систему и бюджетную
политику.
Регулирующая функция направлена в первую очередь на достижение
посредством налоговых механизмов тех или иных задач налоговой политики
государства. В рамках данной функции иногда выделяют:
- стимулирующую подфункцию, направленную на поддержку тех или
иных экономических процессов (реализуется через систему льгот и
освобождений);
- дестимулирующую подфункцию, направленную на установление через
налоговое бремя препятствий для развития каких-либо экономических
процессов (реализуется, например, посредством протекционистской политики);
- воспроизводственную подфункцию, предназначенную для
аккумуляции средств на восстановление используемых ресурсов (например,
отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, плата за воду и
т.д.).
Регулирующая роль налогов проявляется путем влияния на спрос и
предложение, инвестиции и сбережения, масштабы и темпы роста производства
в целом и в отдельных отраслях экономики. Почти все методы воздействия
государства на развитие экономики прямо и косвенно включают налоговое
регулирование. Регулирование осуществляется посредством налоговых льгот,
налоговых кредитов, санкций и особой системы фискального федерализма.
В научной литературе предлагаются различные классификации
принципов построения налоговых систем. Так, А. Брызгалин, учитывая
многоаспектность содержания налогов, их комплексный характер и
неоднозначную природу, выделяет три системы принципов, каждая из которых
соответствует своей сфере налоговых отношений
4
:
- экономические принципы налогообложения: принцип справедливости,
принцип соразмерности, принцип максимального учета интересов и
возможностей налогоплательщиков, принцип экономичности (эффективности);
4
Брызгалин А.В. Налоговая оптимизация расходов. – Налоги и финансовое право, 2011. С. 35.
11
- юридические принципы налогообложения (принципы налогового права):
принцип равного налогового бремени (нейтральности, универсализации),
принцип установления налогов законами, принцип отрицания обратной силы
налоговых законов, принцип приоритета налоговых законов над неналоговыми,
принцип всех элементов налога в налоговом законе, принцип сочетания
интересов государства, регионов и налогоплательщиков;
- организационные принципы налоговой системы: принцип единства, принцип
подвижности (эластичности), принцип стабильности, принцип
множественности налогов, принцип исчерпывающего перечня региональных и
местных налогов.
По мнению Т. Юткиной, современная налоговая наука и практика при
построении концепции налоговой системы руководствуются двумя группами
принципов налогообложения
5
:
1) классическими, или организационно-этическими («золотые правила»
налогообложения). Эти принципы являются общенациональными, они
определяют фундамент налоговых отношений плательщиков и государства и
являются своего рода маяком, к которому должна стремиться любая
цивилизованная налоговая система;
2) функциональными, или экономико-правовыми, в соответствии с
которыми развивается налоговое производство в конкретном пространстве и во
времени. На основе этих внутринациональных принципов создаются налоговые
концепции применительно к типу государства, политическому режиму и
условиям социально-экономического развития страны.
Построение концепции налоговой системы государства,
ориентированной на предельно допустимую величину налогового изъятия,
требует знаний фундаментальных принципов налогообложения. Такие
принципы названы еще Ф. Кенэ в XVII в., позже они были систематизированы
А. Смитом и Н. Тургеневым, а еще спустя почти столетие развиты и дополнены
А. Вагнером. В настоящее время эти принципы получили название «золотых
5
Концептуальные основы построения налоговых систем // http://www.jourclub.ru/15/1255/3/
12
правил» налогообложения, которые содержат следующие принципы
6
:
1) принцип справедливости, заключающийся в равной обязанности
граждан платить налоги соразмерно своим доходам;
2) принцип определенности, из которого следует, что сумма, способ и
время платежа должны быть заранее известны налогоплательщику;
3) принцип удобности, согласно которому налог должен взиматься в
такое время и таким способом, которые представляют наибольшие удобства
для плательщика;
4) принцип экономии, в соответствии с которым издержки по взиманию
налога должны быть меньше, чем сами налоговые поступления.
Более чем за двухсотлетнее развитие общества система принципов А.
Смита претерпела определенные изменения. Сегодня она расширена и
дополнена в соответствии с духом времени:
Принципом соразмерности или принципом экономической
сбалансированности интересов налогоплательщиков и государственной казны.
Он заключается в соотношении наполняемости бюджета и неблагоприятных
для налогоплательщика последствий уплаты налогов.
Принципом стабильности налоговой системы, который предполагает
неизменность состава основных налоговых платежей, условий их сбора, а также
четкое разграничение налогов по звеньям (уровням) государственного
управления. Соблюдение этого принципа способствует созданию
благоприятных условий для предпринимательской деятельности и привлечения
иностранных инвесторов.
В то же время налоговые ставки не могут устанавливаться на
длительный период, поскольку они зависят от реальной экономической
ситуации, складывающейся величины расходной части бюджета, уровня
доходов населения и т.п. Государство должно иметь возможность
адаптироваться и адекватно реагировать на новые экономические и
политические условия, поэтому одним из принципов построения налоговой
6
Налогообложение в РФ // http://www.finagood.ru/fgos-152-1.html
13
системы является принцип эластичности (гибкости, адаптивности). Поскольку
не все налоги обладают подвижностью, налоговая система государства должна
содержать в себе и такие налоги, которые при необходимости можно было бы
увеличить
7
.
В соответствии с вышеперечисленными принципами успешно
развивается мировая налоговая практика.
Опишем кратко особенности некоторых налоговых систем развитых
стран.
1. Налоговая система США похожа на российскую своим федеративным
устройством. Она имеет 3 уровня: федеральный, уровень штатов и
муниципальных образований.
Из характерных особенностей можно выделить следующие:
Федеральные налоги имеют прогрессивный характер, то есть с
увеличением объекта налогообложения растет и налоговая ставка, «штатные» и
местные налоги могут рассчитываться по регрессивной ставке.
Хотя налоговая система США состоит их 3 уровней, законодательство
четко не делит действующие налоги на федеральные, налоги штатов и местные.
Каждый штат имеет право утверждать собственные налоги, достаточно лишь
соблюдать законодательные требования.
Одновременное обложение одними и теми же налогами федеральным
правительством, властями штатов и местными органами управления. К
примеру, население штата может уплачивать по 2 вида подоходного и
поимущественного налога, 3 вида акциза в разные уровни бюджета. Компании
уплачивают корпорационный налог на федеральном уровне. В большинстве
штатов им еще придется платить этот же налог, но уже в бюджет штата.
Налоговая система США в основном ориентирована на прямые налоги.
К примеру, такого налога, как НДС, в Соединенных Штатах нет, но
практически в каждом штате обязателен к уплате налог с продаж.
7
Разина Н.В. Налоговые системы развитых стран: сравнительная характеристика // ФГБОУ ВО «Кубанский
государственный университет», Тихорецк, 2016. С.2.
14
В отличие от российской системы платежи на социальное обеспечение
работников могут осуществлять не только компании, но и сами работники.
Большая часть налогов (около 70%) поступает в федеральный бюджет.
2. Налоговая система Канады, как и системы России и США, имеет
трехуровневую структуру: федеральный, провинциальный (территориальные
образования) и уровень муниципалитетов. Как и в США, большая часть
налоговых поступлений зачисляется в федеральный бюджет страны – около 60–
65%. В большей степени преобладают прямые налоги. А вот с косвенными
налогами в Канаде сложилась весьма интересная ситуация. Помимо
установленного на федеральном уровне НДС, многие провинции
дополнительно взимают налог с продаж. Кроме того, среди развитых
государств Канада занимает лидирующие позиции по высоким ставкам
акцизов. Такая ситуация с подакцизными товарами неслучайна. Территория
Канады в буквальном смысле «наводнена» табачной продукцией, которая
является контрабандой.
3. Налоговая система Германии является довольно сложной для
восприятия иностранными пользователями. Это связано с большим
количеством инструкций, каждая из которых действует на территории страны.
Экономические эксперты связывают эту особенность немецкой системы с
подходом властей Германии к вопросам налогообложения внутри страны.
Зачастую даже местные жители не могут разобраться в разветвленной системе
налогового законодательства.
Как и во многих других государствах, подоходный налог является
основным источником налоговых поступлений в бюджет Германии (около
40%) и рассчитывается по прогрессивным ставкам. Минимальная ставка этого
налога составляет 19%, максимальная – 53%. По таким же высоким ставкам
облагаются и доходы юридических лиц – до 45% с прибыли. Поэтому налоги
Германии в состоянии стабильно обеспечить большую часть доходов бюджета
– около 80%.
4.Налоговая система Франции.
15
Налоговая система Франции известна тем, что именно в этой стране
впервые был введен НДС в 1954 году. В настоящее время французское
налогообложение является образцом стабильности в отношении установленных
налогов и правил их применения. Ежегодно во Франции пересматриваются
ставки по налогам из-за сложившейся нестабильной ситуации в экономике.
Как и налоги других стран, французские можно поделить на 2 вида:
прямые и косвенные налоги.
5. Налоговая система Китая.
Налоговые системы стран восточной Азии всегда вызывали большой
интерес у современных экономистов. История развития этих государств
отличается от развития стран Европы ввиду своей закрытости. Поэтому
экономические системы развивались по собственному пути, который
отличается от представления европейцев.
В настоящее время на территории Китая утверждено порядка 25
налогов. Налоговая нагрузка Китая имеет довольно высокий уровень. К
примеру, доходы предприятий облагаются налогом на прибыль в размере 33%.
Правда, для низкорентабельных компаний предусмотрены ставки 18% и 27%.
Размер подоходного налога зависит от суммы получаемого дохода и облагается
по прогрессивной шкале. Например, для доходов в диапазоне от 2 001 до 5 000
юаней действует ставка в размере 15%, для доходов от 40 001 до 60 000 юаней
– 30%. Самая высокая ставка установлена для лиц, чьи доходы превышают 100
000 юаней – 45%.
6. Налоговая система Японии.
Налоговая система Японии обладает рядом специфических
особенностей, которые отличают ее от систем США и Европы. Япония –
унитарное государство. Оно делится на 47 префектур и почти 2000 местных
муниципалитетов. Из-за высокой степени автономности местные власти
получают налоговых поступлений в несколько раз больше, чем центральные
власти. Свобода местных префектур и муниципалитетов закреплена в
Конституции Японии от 1947 года.