66
операций).
На УСН можно выбирать объект налогообложения: «доходы» или
«доходы минус расходы».
Нет необходимости составлять счета-фактуры (за исключением
отдельных случаев).
Не нужно вести регистры по налогу на прибыль (только книгу учета
доходов и расходов).
Режим ЕНВД характеризуется следующими особенностями.
Ограничения по его применению определяются такими параметрами,
как:
- вид деятельности;
- регион осуществления деятельности;
- численность работников;
- доля участия в фирме других юридических лиц;
- пределы физических показателей, установленные для ряда видов
деятельности.
База налога, рассчитываемого при ЕНВД, существенно зависит от
величин, установленных законодательно на федеральном или региональном
уровне:
- месячной базовой доходности физического показателя
соответствующего вида деятельности;
- коэффициента-дефлятора;
- регионального коэффициента, отражающего условия осуществления
деятельности в регионе.
Влияние налогоплательщика на величину налоговой базы
ограничивается определением фактической величины физического показателя
и учетом понижающего коэффициента для неполных месяцев применения
ЕНВД.
Месячная база по налогу рассчитывается как произведение всех
перечисленных показателей, а квартальная — как сумма 3 месячных величин
67
базы.
Налог начисляется по общеустановленной ставке 15% от квартальной
базы или по более низкой, установленной в регионе. Он никак не зависит от
результатов работы налогоплательщика и должен уплачиваться на протяжении
всей деятельности на этом режиме.
Как и при УСН 6%, возможно уменьшение начисленного налога на
величину до 50% для фирм и до 100% для ИП на суммы фактически
оплаченных страховых взносов и (для фирм) некоторых других платежей.
Налоговым периодом при ЕНВД является квартал. Соответственно,
декларация сдается в ИФНС ежеквартально, и ежеквартально осуществляются
платежи по налогу.
Применение и отказ от применения ЕНВД возможны с любого месяца
года.
Сходство 2 режимов (ЕНВД и УСН) определяется следующим:
1. Оба добровольны.
2. Применение возможно при численности персонала не более 100
человек и доле участия в них других фирм не более 25%.
3. Действует освобождение от уплаты налога на прибыль, НДС и налога
на имущество (за исключением объектов, облагаемых по кадастровой
стоимости).
4. ИП, работающие на себя, освобождены от НДФЛ, за исключением
некоторых доходов (дивидендов, выигрышей, экономии на процентах,
процентов по вкладам в банках сверх установленных лимитов).
5. На прочие налоги (НДФЛ с зарплаты, транспорт, землю, воду, акцизы,
пошлины) и страховые взносы освобождение не распространяется. Отчетность
по ним и уплата осуществляются в общеустановленном порядке.
6. Начисленный по УСН или ЕНВД налог может быть уменьшен за счет
некоторых других осуществленных платежей (ЕНВД и УСН «доходы») или
расходов по перечню, приведенному в ст. 346.16 НК РФ (УСН «доходы минус
расходы»).
68
6. Налоговые платежи по УСН (авансы) и ЕНВД (налог)
осуществляются ежеквартально до 25 числа месяца, следующего за отчетным
кварталом. При этом последний платеж по упрощенке по итогам года делается
до 31 марта следующего года.
7. Бухгалтерская отчетность может составляться по упрощенной форме.
8. При выходе за пределы ограничений, установленных для
возможности применения режима, право на него теряется, и налоги
пересчитываются по правилам ОСНО с начала того квартала, в котором
утрачено право применения.
Перечислим отличия ЕНВД от УСН:
1. При ЕНВД налог является фиксированной величиной. База для
расчета налога зависит от базовой доходности вида деятельности
30
, объема
физического показателя, к которому относится базовая доходность, величины
коэффициента-дефлятора, меняющегося ежегодно, и понижающего
коэффициента, который может быть введен в регионах. Общеустановленная
ставка налога составляет 15%, но может снижаться регионом.
Налог, рассчитываемый при УСН, — величина переменная и
определяется двумя путями, в зависимости от выбранного фирмой объекта
налогообложения. При объекте «доходы» базой являются доходы, фактически
поступившие в организацию за период. К ним применяется ставка 6%. Для
объекта «доходы минус расходы» база определяется как разница между
фактически полученными доходами и оплаченными расходами. Ставка здесь
составляет 15%. В регионах ставка УСН для обоих объектов может быть
снижена.
2. При ЕНВД налог надо платить вне зависимости от того, прибылью
или убытком завершилась работа за период.
При УСН «доходы» налог платится с полученной выручки. Если ее нет,
нет и налога. При УСН «доходы минус расходы» налог платится всегда, при
этом он не должен быть менее 1% от полученной выручки, и в этом
30
п. 3 ст. 346.29 НК РФ
69
минимальном размере уплачивается даже при убытке.
3. При ЕНВД и УСН «доходы» в расчете базы налога произведенные
расходы не учитываются.
Упрощенка с объектом налогобложения «доходы минус расходы»
предполагает, что база налога уменьшается на определенные расходы в
порядке, установленном ст. 346.16 и 346.17 НК РФ. При этом убыток,
полученный при применении УСН «доходы минус расходы», может быть учтен
в последующих периодах.
4. Рассчитанная сумма налога для ЕНВД и УСН «доходы» (в том числе
по авансам) может быть уменьшена на величину до 50% за счет фактически
оплаченных в отчетном периоде страховых взносов и некоторых других
платежей, осуществленных работодателем. При этом ИП, работающие в
одиночестве, могут уменьшить налог на всю сумму оплаченных за себя
страховых взносов.
При УСН «доходы минус расходы» аналогичные платежи (в т. ч.
страховые взносы) учитываются в расходах, т. е. также уменьшают сумму
начисленного налога, но в ином порядке.
5. Налоговый период по ЕНВД — квартал. Декларация сдается в ИФНС
до 20 числа месяца, следующего за отчетным кварталом. Налог платится в
фактически начисленной сумме.
По УСН налоговым периодом является год. Декларация представляется
в ИФНС один раз до 31 марта (фирмы) или 30 апреля (ИП) года, следующего за
отчетным. Поквартально нарастающим итогом рассчитываются и уплачиваются
суммы авансовых платежей.
6. Начать применять ЕНВД или отказаться от него можно в любом
месяце года.
Упрощенка должна применяться в течение всего календарного года.
Исключение составляют ситуации, когда налогоплательщик создан, перестал
существовать или утратил право на УСН в течение года.
При выборе системы налогообложения налогоплательщику необходимо
70
оценить ряд факторов:
наличие и пределы ограничений на применение спецрежимов, а также
риски выхода за пределы этих ограничений в течение налогового периода;
влияние на возможность применения каждого режима изменений в
законодательстве, анонсированных на ближайшее время;
уровень доли уплачиваемых налогов в получаемом доходе при
каждом режиме и периодичность этого дохода;
возможности для снижения величины налога, начисляемого при
каждом режиме, и регулирования этой величины.
С учетом всех вышеперечисленных факторов нужно провести
прогнозные расчеты результатов деятельности фирмы или ИП на различных
режимах с целью их сопоставления. И только по их результатам можно сделать
вывод о том, какая система будет предпочтительнее.
Полагаем, что для ООО “Юность” целесообразен такой вариант
оптимизации налогообложения как переход на УСН.
ЕНВД не предприятие не может применять поскольку не попадает под
виды деятельности, разрешенные при переходе на этот режим.
Итак, рассмотрим переход ООО “Юность” с ОСН на УСН.
Ст. 346.12 НК РФ предусматривает возможность перехода на УСН при
выполнении следующих условий:
1. Сумма доходов за 9 месяцев года, в котором подается уведомление о
переходе на УСН, не превышает 112,5 млн. руб. (данная норма действует
только для организаций). Следует учесть, что величина дохода, полученного
при работе на УСН за налоговый период (год) не должна превысить 150 млн
руб.
2. Среднесписочная численность по состоянию на 1 октября года, в
котором оформляется заявление на переход, составляет не более 100 человек.
3. Остаточная стоимость основных средств по состоянию на 1 октября
года, в котором организация заявляет свое право на применение УСН, — не
более 150 млн. руб. (данная норма действует только для организаций).
71
3. Доля участия других организаций в уставном капитале предприятия
— не более 25% на момент подачи заявления. Исключения прописаны в подп.
14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ.
4. У юридического лица отсутствуют филиалы.
5. Налогоплательщик не относится к остальным категориям лиц,
указанным в п. 3 ст. 346.12 НК РФ (банки, страховщики, ломбарды и т.д.).
По всем этим критериям рассматриваемое предприятие может
применять УСН. Следует отметить, что по численности персонала предприятие
стало попадать под эту систему налогообложения только с января 2018 года,
когда средняя численность стала составлять 93 человека (сокращение привело к
ее снижению на 10 человек).
Для перехода на УСН необходимо подать уведомление в ИФНС по
месту учета до 31 декабря года, предшествующего переходу. Т.е. ООО
“Юность” сможет подать заявление с 1 ноября по 31 декабря 2018 года.
Обратно вернуться на ОСНО предприятие может только со следующего
налогового периода, за исключением случаев, когда:
- сумма доходов за отчетный период превысила 150 млн. руб.
- налогоплательщик перестал соответствовать требованиям,
установленным пп. 3 и 4 ст. 316.12 НК РФ и п. 3 ст. 346.14.
Но для определения возможности перехода на УСН ООО “Юность”
будет необходимо:
- рассчитать среднесписочную численность работников и остаточную
стоимость основных средств по состоянию на 1 октября года, в котором
подается уведомление о переходе;
- определить предельный доход.
После этого ключевым является вопрос выбора объекта
налогообложения: «доходы» или «доходы минус расходы». Ведь от него
напрямую зависит налоговая нагрузка при этом спецрежиме.
При выборе объекта в первую очередь необходимо выполнить
следующие действия:
72
- спрогнозировать уровень доходов и расходов;
- определить долю расходов по отношению к доходам;
- сравнить результаты налогообложения.
Практикой подтверждается, что при ставке налога с объектом «доходы»
6% и ставке налога с объектом «доходы минус расходы» 15% при доле
расходов более 60% выгоднее применять объект «доходы – расходы» (рисунок
1). Если процент расходов меньше, налог лучше платить с доходов.
Рисунок 1. Влияние доли расходов при выборе объекта
налогообложения (УСН)
Приведем простой пример.
Плановые доходы – 15 млн. руб.
Возьмем 2 варианта доли расходов:
- 9,75. млн руб. (65% доходов);
- 8,25. млн руб. (55% доходов).
При объекте «доходы» налог будет равен 900 000 руб. (15 000 000 × 6%).
А при объекте «доходы минус расходы» налог составит:
в первом случае – 787 500 руб. ((15 000 000 – 9 750 000) × 15%);
во втором случае – 1 012 500 руб. ((15 000 000 – 8 250 000) × 15%).
Как видим, при доле расходов 65% сумма налога по объекту «доходы –
расходы» на 112 500 руб. ниже налога, рассчитанного только по доходам, а при
доле 55% – выше на 112 500 руб.
Однако здесь ООО “Юность” важно учитывать ряд моментов:
1. Перечень расходов, которые можно учесть при УСН, строго
ограничен. Расходы, не поименованные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, налоговую базу
73
не уменьшают. Поэтому в расчет доли расходов можно включать лишь затраты,
которые разрешено учитывать при налогообложении.
Кроме того, налог при УСН («доходы минус расходы») по итогам года
сравнивается с минимальным налогом (1% от доходов). Если окажется, что
рассчитанный налог меньше минимального налога, необходимо уплатить в
бюджет сумму минимального налога.
2. При «доходной» УСН предприниматели, имеющие наемных
работников, и организации могут уменьшить налог до 50% за счет расходов (п.
3.1 ст. 346.21 НК РФ):
- по уплате страховых взносов в ПФР, ФОМС, ФСС, включая взносы на
страхование от несчастных случаев;
- на оплату больничных работников;
- в виде платежей (взносов) по договорам добровольного личного
страхования работников на случай их временной нетрудоспособности (за
исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных
заболеваний).
Рассмотрим возможность перехода ООО “Юность” на УСН с 1 января
2019 года и сравним налоговую нагрузку при разных системах
налогообложения на примере 1-го квартала 2018 года. Такой период, как
первый квартал, взят именно потому, что значительно изменилась численность
персонала фирмы (почти на 10 %) , а значит и финансовые показатели
предыдущего 2017 года не являются информативными. Ниже приведен расчет
исходя из ставок, применяемых предприятием или используемым в регионе
работы - в Московской области.
Таблица 5
Сравнение налоговой нагрузки при используемом режиме и при
рекомендуемом для оптимизации
Показатель
ОСНО
УСН
«доходы»
УСН «доходы
минус
расходы»
1. Доход
25256125
25256125
25256125
2. НДС с реализации
3852629
-
3. Расходы всего, в т. ч. (строка
3.1+строка 3.2+строка 3.3 -
18161209
-
74
строка 3.4+строка 3.5+строка
3.6):
18248085
3.1.Себестоимость товаров и
услуг
5696013
-
5696013
3.2.Амортизация (учитывается
только в расходах при
определении налога на
прибыль (ОСНО), при УСН
«Доходы минус расходы»
затраты на приобретение
амортизируемого имущества
учитываются целиком в том
налоговом периоде, в котором
они были оплачены и приняты
к учету)
55000
-
-
3.3.Аренда (в том числе НДС)
930072
-
930072
3.4.НДС с аренды
141875
-
-
3.5.Зарплата
8940000
-
8940000
3.6.Страховые взносы
2682000
2682000
2682000
4. Налог на прибыль (строка 1 -
строка 2-строка 3)*20%
648457
-
-
5.НДС (строка 2+строка 3.4)
3710754
-
-
Минимальный налог (для УСН
доходы минус расходы = строка
1*1%)
-
-
252561
6.Единый налог при УСН
-
= 25256125 *
6% -
половина
полученного
налога, т. к.
ограничение
не позволяет
уменьшить
налог на всю
сумму
страховых
взносов) =
757684
= (25256125 –
18248085)*0,15
= 1051206
Налоговая нагрузка (без учета
налогов, одинаковых для всех
систем налогообложения, и
налога на имущество)
7041211
3439684
3733206
Из таблицы видно, что при данной структуре расходов наиболее
выгодной для организации окажется система налогообложения в виде УСН с
базой «доходы». Но если предприятие предполагало бы убыток с большим
количеством расходов с НДС, то есть вероятность, что остаться на ОСНО было
бы правильнее, т. к. даже убыточное предприятие на УСН «доходы минус
расходы» обязано заплатить 1% от доходов, а на УСН «доходы» – 6%, но на
75
ОСНО как налог на прибыль, так и НДС могут быть нулевыми.
Есть прочие нюансы, влияющие на налоговую нагрузку. Например,
предприятия на УСН платят налог на имущество с кадастровой стоимости
отдельных объектов недвижимости, а предприятия на ОСНО, кроме этого,
платят налог на имущество с балансовой стоимости всех прочих объектов
основных средств, числящихся на балансе. В случае наличия облагаемого
имущества налог с него также следует учесть при сравнении разных систем
налогообложения. Для ООО “Юность” этот момент играет незначительную
роль, поскольку объекты основных средств числятся за балансом
(арендованные).
Основные плюсы упрощенки для ООО “Юность”:
1. Снижение налоговой нагрузки. То, что УСН позволяет серьезно
сэкономить на налогах, очевидный факт (за редким исключением). Ведь
единый упрощенный налог освобождает
31
:
- от НДС, за исключением «ввозного», «товарищеского» и «агентского»;
- налога на прибыль, кроме налога по дивидендам, отдельным долговым
обязательствам, «агентского»;
- налога на имущество (с 2015 года кроме налога с объектов, облагаемых
по кадастровой стоимости),
2. Возможность в рамках одной системы налогообложения
оптимизировать налоги, выбирая объект налогообложения между «доходы» и
«доходы минус расходы».
32
3. Упрощенный порядок ведения налогового учета. Вместо
многочисленных налоговых регистров, как при налоге на прибыль, ведется
одна книга учета доходов и расходов
33
.
4. Отчитываться по УСН нужно всего раз в год
34
.
Но у упрощенки по сравнению с ОСН есть и некоторые недостатки,
которые ООО “Юность” следует принять во внимание:
31
п. 2 ст. 346.11 НК РФ.
32
ст. 346.14 НК РФ.
33
ст. 346.24 НК РФ
34
п. 1 ст. 346.23 НК РФ.