56
Если перевести в проценты, то можно сказать, что налоговое бремя ООО
“Юность” менялось в течение трех лет незначительно – не более, чем на 1%.
Вывод
В качестве ограничений налогового потенциала организации выступают
законодательно закрепленные виды налогов, ставки налогов и т.п., а также
финансовые, производственные, трудовые и прочие ресурсы, доступные
каждой отдельной организации.
Роль и значение данного показателя заключается в том, что он может
служить источником аналитической информации для внутренних и внешних
пользователей, выступать своеобразным «зеркалом» налоговой политики
государства, отражающим степень ее оптимальности или экономической
эффективности, при планировании и прогнозировании налоговых поступлений
в бюджетную систему, в ходе организации и проведении мероприятий
налогового контроля.
Налоговая учетная политика ООО “Юность” предназначена для
закрепления применяемых организацией правил налогового учета из тех, по
которым законодательство допускает возможность выбора из нескольких
вариантов или разработки их самостоятельно. Возможно внесение в учетную
политику изменений и дополнений: первых – при изменении законодательства
или с начала года, вторых – с момента появления ранее не осуществлявшихся
операций.
В главе отмечено, что у налогоплательщиков в РФ в общем, и у
исследуемого предприятия в частности, существует обязанность по уплате
достаточно большого количества налогов. К ним относятся федеральные,
региональные и местные налоги.
Помимо налогов, есть еще и страховые взносы во внебюджетные фонды.
Это прямо не относится к налоговому бремени, но тоже обязанность со всеми
вытекающими из нее последствиями.
Налоговое бремя несут все хозяйствующие субъекты во всем мире. Без
уплаты налогов невозможно существование тех сфер, которые финансируются
57
за счет бюджета. Самое главное при установлении налоговых ставок и правил
уплаты налогов — выдержать баланс между обременением и возможностью
существования коммерческих организаций.
Поэтому планы Минфина России, озвученные в «Основных
направлениях налоговой политики РФ на 2016 год и на плановый период 2017 и
2018 годов», касающиеся отсутствия больших изменений в налоговой
политике, являются для налогового бремени ООО “Юность” положительным
моментом.
Избыточное налоговое бремя может поставить под вопрос ведение
деятельности многими организациями. Если хозяйствующие субъекты будут
отдавать львиную долю государству, у них не останется средств на развитие.
В настоящее время политика Минфина России направлена на то, чтобы
наполнять бюджет не за счет увеличения налогов, а благодаря развитию
производства и поддержке малого и среднего предпринимательства.
Организациям дают возможность работать, чтобы они, в свою очередь, могли
платить налоги и тем самым формировать доходную часть бюджетов всех
уровней.
58
ГЛАВА 3 ОПТИМИЗАЦИЯ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
НА ПРЕДПРИЯТИИ НА ПРИМЕРЕ ОРГАНИЗАЦИИ
3.1 Особенности системы налогового учета, основные пути ее
совершенствования
Налоговый учет осуществляется бухгалтерской службой как
структурным подразделением. Ответственным за ведение налогового учета
является главный бухгалтер.
Налоговый учет ведется при помощи компьютера в бухгалтерской
программе 1С.
По окончании налогового периода регистры налогового учета выводятся
на печать и заверяются ответственными лицами.
В отношении налогового учета НДС к его особенностям в ООО
“Юность” можно отнести следующее:
- раздельный учет НДС, предъявленного поставщиками и подрядчиками;
- порядок нумерации, составления и оформления счетов-фактур, а также
ведения журнала учета выставленных счетов-фактур и книги продаж при
реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг).
В отношении налога на прибыль налоговый учет имеет следующие
позиции:
- метод учета доходов и расходов: начисления;
- учет товарно-материальных ценностей: по методу средней стоимости;
- создание резерва на гарантийный ремонт (те товары, на которые не
распространяется гарантия производителя);
- лимит отнесения средств к основным – 100 тыс.руб., резерв на ремонт
не создается, метод амортизации линейный;
- метод амортизации НМА: линейный;
- расходы на оплату труда относятся к косвенным, создается резерв на
оплату отпусков;
- создание резерва по сомнительным долгам.
Подробно они рассмотрены в предыдущей главе выпускной
59
квалификационной работы.
Разработанные формы документов:
I. Регистр для расчета доли расходов на операции, не облагаемые НДС, в
совокупных расходах на приобретение и реализацию товаров (работ, услуг),
имущественных прав.
II. Налоговый регистр (карточка) по учету доходов и налога на доходы
физических лиц.
Отметим, что налоговый учет в ООО “Юность” ведется по все правилам
Налогового кодекса РФ.
Потому ниже приведем пути совершенствования нормативно-правовых
основ налогового учета.
В частности, на практике, как известно, задолженность подразделяют на
две группы:
1) нормальная;
2) сомнительная.
В соответствии с п. 1 ст. 266 НК РФ "сомнительным долгом признается
любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с
реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае если эта
задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не
обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией". Остальную
задолженность принято считать нормальной.
По сомнительным долгам действующее законодательство разрешает
экономическим субъектам создавать резервы.
В соответствии со ст. 266 НК РФ если срок погашения долга - от 45 дней
до 90 дней, то сумма резерва по нему составляет 50% от его величины, а когда
свыше 90 дней, то 100%.
Подсчитанная подобным образом сумма резерва по всем сомнительным
долгам ранее полностью относилась на уменьшение налогооблагаемой базы по
налогу на прибыль, причитающемуся за отчетный год с экономического
субъекта. Однако начиная с 2017 г. это положение несколько изменили.
60
Установили, что если сумма начисленного резерва по сомнительным долгам
превышает 50% налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за отчетный год,
то сумму превышения резерва в подобных расчетах надо относить на
следующий, а не на отчетный год. В результате последние величины, которые
являются по определению сомнительным долгом, на деле приравняли к
нормальному долгу. В учете появился новый объект, который целесообразно
было бы назвать "отложенный резерв по сомнительным долгам". Такой маневр,
связанный с введением рассматриваемого ограничения, небесспорен. Он
позволяет на первых этапах привлекать в бюджет дополнительные ресурсы в
виде налога на прибыль, которой в ряде случаев может вообще не существовать
у экономического субъекта, тем самым ухудшая в этот период его финансовое
положение. Однако если оставить в стороне данный аспект проблемы, то ныне
узаконенный сомнительный порядок "переброски" потерь с одного отчетного
года на другой, помимо всего прочего, приводит к искажению величины чистой
прибыли и многих других важных финансовых показателей, характеризующих
итоги деятельности экономических субъектов за отдельные отчетные годы.
Кроме того, критической оценки заслуживает и ряд других
действующих положений в области, касающейся самих сомнительных долгов, а
также порядка формирования по ним резерва. В частности, к сомнительным
долгам не относятся те из них, которые обеспечены залогом, поручительством,
банковской гарантией. На первый взгляд все кажется логичным, поскольку
непогашенные долги имеют соответствующее обеспечение. Однако это не
более чем теоретический посыл, который зачастую неадекватен российской
действительности. Возьмем в качестве примера банковские гарантии, весомость
которых зачастую не превышает стоимость бумаги, на которой они напечатаны.
Достаточно вспомнить, что только за последние годы в России лишились
лицензий больше трехсот кредитных организаций.
26
Подавляющее
большинство из них по причине откровенного мошенничества - вывода средств
за рубеж. Банков, нанесших огромный экономический ущерб государству,
26
Беляков Е., Ручко С. Если банка больше нет // Комсомольская правда. 2017. 10 авг.
61
оказалось, к сожалению, довольно много. В результате государству пришлось с
момента создания системы страхования вкладов выплатить 3,5 млн вкладчиков
обанкротившихся банков сумму в 1,6 трлн руб.
27
Однако это только лишь часть потерь, нанесенных банками подобного
рода. Поскольку не подпадают под страховку, как известно, средства,
находившиеся в этих банках: на расчетных счетах юридических лиц (за
исключением счетов индивидуальных предпринимателей); обезличенных
металлических счетах, во вкладах (включая сберегательные сертификаты),
оформленных на предъявителя, а также средства, переведенные в электронные
кошельки либо переданные в доверительное управление банку. Система АСВ
не распространяется также на средства, вложенные в облигации, и на суммы
вкладов физических лиц, превышающие 1,4 млн. руб. Подавляющую часть этих
огромных денежных средств их владельцы потеряли безвозвратно, поскольку в
ходе реализации активов обанкротившихся банков были получены мизерные
суммы для компенсации данных потерь.
Изложенное позволяет однозначно утверждать, что долги, под которые
выданы залоги, поручительства, банковские гарантии, договоры страхования,
на практике не всегда являются их надежным обеспечением.
Таковыми они были бы, если бы эти документы выдавали только
организации с устойчивым финансовым положением.
Учитывая данные обстоятельства и тот факт, что предоставленные залог,
поручительство, банковские гарантии, договоры страхования банковского
риска в качестве обеспечения долга на практике нередко таковыми в
действительности не являются, необходимо по таким долгам создавать
источник для их погашения, то есть резерв по сомнительным долгам. Причем
целесообразно узаконить два варианта его расчета. Один - на основании
проведенного детального анализа возможности погашения каждого долга.
Второй - по установленным нормативам по каждому виду обеспечения долга,
рассчитанным на основе накопленного в этой области опыта.
27
Как работает система страхования вкладов // Комсомольская правда. 2017. 23 авг.
62
Право выбора варианта следует предоставить самим экономическим
субъектам. Данный подход приблизит теоретические основы учета
рассматриваемых явлений к запросам современной практики хозяйственной
деятельности предприятий (организаций).
3.2 Сравнительный анализ налоговых режимов и рекомендации по
оптимизации налогообложения
К системам налогообложения в нашей стране относятся
общеустановленная система налогообложения (ОСН) и специальные режимы
(ЕСХН, ПСН УСН и ЕНВД).
Общую систему налогообложения (ОСН) организации применяют по
умолчанию (т.е. если не заявлено о переходе на специальный налоговый режим,
то с момента создания организации она считается на ОСН). На ОСН
организация платит НДС, налог на прибыль, налог на имущество и все
остальные налоги, кроме тех, которые предусмотрены только для специальных
режимов.
Специальные налоговые режимы могут применять только некоторые
организации, соответствующие необходимым условиям. При этом любой
спецрежим организация применяет по своему выбору (переход осуществляется
в заявительном порядке).
Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН) могут применять только
сельхозпроизводители. Он заменяет НДС с реализации, налог на прибыль и
налог на имущество.
28
Патентная система налогообложения (ПСН) применяется к отдельным
видам деятельности. Перейти на ПСН могут только индивидуальные
предприниматели. Для организаций этот спецрежим недоступен.
29
Поскольку ООО “Юность” не является сельхозпроизводителем или ИП
(а, значит, не может применять ЕСХН или ПСН), то ниже проведем
сравнительный анализ только ОСН, УСН и ЕНВД, сначала дав им краткую
28
п. п. 2, 3 ст. 346.1 НК РФ.
29
п. 1 ст. 346.43 НК РФ.
63
характеристику.
ОСНО — общеустановленная система налогообложения, которой
посвящен практически весь НК РФ. Применяя эту систему, при наличии
соответствующего объекта налогообложения налогоплательщик должен
уплачивать все налоги, действующие на территории России.
По желанию налогоплательщика НК РФ допускает применение
налоговых спецрежимов, которые могут либо заменять ОСНО, либо
использоваться наряду с ней. К таким спецрежимам, в частности, относятся
УСН и ЕНВД, широко распространенные в малом и среднем бизнесе.
УСН можно использовать только вместо ОСНО, а ЕНВД может как
заменять ОСНО или УСН, так и использоваться совместно с каждым из этих
режимов.
Несмотря на ряд сходств, суть спецрежимов УСН и ЕНВД
принципиально разная. УСН представляет собой упрощенный вариант ОСНО,
который с учетом установленных законодательством ограничений могут
применять небольшие организации и ИП для любых видов деятельности. ЕНВД
применим только к определенным видам деятельности фирм и ИП, но от
масштабов этой деятельности почти не зависит.
При применении обоих спецрежимов вместо обязательных к уплате на
ОСНО 3 налогов (на прибыль, НДС и частично налог на имущество, кроме
объектов, облагаемых по кадастровой стоимости) уплачивается 1 налог
(единый). Хотя в некоторых случаях наряду с этим налогом может возникать и
необходимость осуществления платежей по заменяемым им налогам.
Алгоритмы расчета этого единого налога при УСН и ЕНВД также
абсолютно разные. Уплата прочих налогов и страховых взносов для систем
УСН и ЕНВД при наличии объекта налогообложения так же обязательна, как и
при ОСНО.
При применении всех 3 систем налогообложения фирмы обязаны вести
бухгалтерский учет и составлять бухгалтерскую отчетность. Субъекты малого
предпринимательства могут делать это по упрощенным вариантам. ИП от
64
ведения бухучета и сдачи бухгалтерской отчетности освобождены.
На ОСНО и УСН и фирмы, и ИП должны вести налоговый учет.
При всех вариантах совмещения режимов необходимо организовать
раздельное ведение бухгалтерского и налогового учета.
Применение ОСНО основано на следующих принципах:
- эта система применяется налогоплательщиком (фирмой или ИП) в
обязательном порядке, если он не выразил желание применять иной режим
(спецрежим), согласованное с ИФНС;
- ограничений по применению ОСНО не имеет;
- к ОСНО относятся положения всех глав НК РФ, за исключением
посвященных спецрежимам;
- расчет налогов, уплачиваемых при ОСНО, осуществляется в порядке,
установленном в соответствующих главах НК РФ, по ставкам, принятым в
зависимости от статуса налога на федеральном, региональном или местном
уровне;
- при расчете налогов можно воспользоваться освобождениями и
льготами, действительными для соответствующих налогов, при наличии
оснований на это;
- представление отчетности по налогам и их уплата производятся в
сроки, указанные в НК РФ, если эти сроки не скорректированы на местном или
региональном уровне.
Отличительные особенности УСН сводятся к следующему:
Использование УСН возможно, если налогоплательщик отвечает ряду
показателей, ограничивающих возможность применения этой системы:
- численность персонала;
- доля участия в фирме других юридических лиц;
- остаточная стоимость основных средств;
- величина дохода.
Базу налогообложения при УСН выбирает сам налогоплательщик. Это
могут быть либо «доходы», либо «доходы минус расходы». Налогообложение
65
производится по общепринятым ставкам (с возможностью их снижения в
регионах) 6% в первом случае и 15% — во втором.
Доходы и расходы при УСН учитываются кассовым методом и
фиксируются в книге доходов и расходов, являющейся налоговым регистром
для этого режима. При этом не все произведенные расходы могут уменьшать
налоговую базу.
Налог, начисленный по ставке 15%, имеет ограничения по минимально
возможной сумме. Эта сумма должна быть уплачена, даже если по результатам
работы получен убыток.
Налог, начисленный по ставке 6%, может быть уменьшен до 50%
фирмами и до 100% ИП на суммы фактически оплаченных страховых взносов и
некоторых других платежей. Дополнительное уменьшение возможно за счет
сумм уплаченного торгового сбора.
Налоговым периодом при УСН является год. Декларация представляется
в ИФНС один раз по его истечении. При этом авансовые платежи по налогу
уплачиваются поквартально.
Применение УСН возможно либо с начала деятельности вновь
зарегистрированной фирмы или ИП, либо с начала очередного календарного
года. Если не возникло оснований для утраты права на применение УСН, эта
система должна применяться до окончания календарного года. Добровольно
сменить режим или объект налогообложения можно только со следующего
налогового периода.
Основными отличиями УСН от ОСНО можно считать:
На УСН у организаций нет обязанности уплачивать налог на прибыль
(за исключением отдельных операций), НДС (за исключением отдельных
операций), налог на имущество (за исключением налога на отдельные объекты
недвижимого имущества); ИП на УСН не должны уплачивать НДФЛ (в
отношении доходов по деятельности, по которой применяется УСН), налог на
имущество физлиц (в отношении объектов, используемых в
предпринимательской деятельности), НДС за исключением отдельных