72
а) при использовании метода начислений - по мере отгрузки (выполне-
ния) покупателям (заказчикам) продукции (работ, услуг) и сдаче платежных
документов в учреждение банка - форма № В-6 (отгрузка);
б) при использованием кассового метода - по мере оплаты расчетных
документов покупателем (заказчиком) и поступления средств на расчетный
счет - форма № В-6 (оплата).
При отгрузке или отпуске продукции (работ, услуг) покупателю (заказ-
чику) записи в ведомостях производятся позиционным способом по каждому
счету (покупателю, виду продукции). В графах "Направлено в продажу про-
дукции (работ, услуг) отчетного месяца" отражается себестоимость отгру-
женной (отпущенной) продукции (работ, услуг) с кредита счетов учета про-
изводственных запасов или затрат на производство и ее стоимости по от-
пускной цене согласно счету, предъявленному покупателю (заказчику).
Ведомость по форме № В-6 (отгрузка) совмещает учет расчетов с поку-
пателями (дебиторской задолженности) - счет 62 "Расчеты с покупателями и
заказчиками" и учет реализации продукции (работ, услуг) – счет 90 "Прода-
жи". Финансовый результат при использовании данной ведомости определя-
ется как разница между данными граф "Направлено в продажу продукции
(работ, услуг) отчетного месяца - по отпускным ценам и фактической себе-
стоимости". Неоплаченная дебиторская задолженность числится в ведомости
но отпускным ценам, а в ведомости (шахматной) по форме № В-9 учет расче-
тов ведется с использованием счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчи-
ками".
Финансовый результат на малом предприятии, использующем ведо-
мость по форме № В-6 (оплата), определяется как разница между данными
граф "Оплачено по отпускной цене" и "Оплачено по фактической себестои-
мости". В том случае, когда фактическая себестоимость реализованной про-
дукции (работ, услуг) подсчитывается не по каждому ее виду (счету), а в це-
лом за месяц, она определяется как итог суммы фактической себестоимости
73
их остатка на начало месяца и отгруженных за текущий месяц за вычетом
фактической себестоимости ценностей и услуг, не оплаченных на конец ме-
сяца. Фактическая себестоимость продукции (работ, услуг), не оплаченной на
конец месяца, подсчитывается как произведение ее стоимости по отпускным
ценам на процент, определенный как отношение суммы фактической себе-
стоимости продукции (работ, услуг) на начало месяца и отгруженной за ме-
сяц к их стоимости по отпускным ценам. По окончании месяца записи в ве-
домость (шахматную) по форме № В-9 производятся из данной ведомости
только в части стоимости реализованной продукции (работ, услуг) из графы
"Оплачено по отпускной цене" (кредит счета 90 "Продажи"). Выявленный
финансовый результат в ведомости по форме № В-6 (оплата) в графе "При-
быль за месяц" используется для записи в ведомости по форме № В-4 опера-
ций по счету 99 "Прибыли и убытки". Дебетовое сальдо по счету 90 "Прода-
жи" (графа ведомости "Остаток на конец месяца") показывает остаток отгру-
женной продукции (работ, услуг), не оплаченной покупателями и заказчика-
ми на конец месяца.
Для учета расчетов с поставщиками, учитываемых на счете 60 "Расчеты
с поставщиками и подрядчиками", применяется ведомость по форме № В-7.
Ведомость открывается путем перенесения остатков задолженности пред-
приятия в разрезе счетов поставщиков из ведомости за прошлый месяц.
В ведомость по кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчи-
ками" позиционным способом записываются данные счетов поставщиков и
подрядчиков за выполненные работы и услуги, а также за полученные мате-
риальные ценности.
По дебету отражаются операции по оплате счетов поставщиков и под-
рядчиков (кредит счетов: 51 "Расчетный счет", 55 "Специальные счета в бан-
ках" и др.).
Ведомость по форме № В-8 предназначена для учета расчетов с работ-
никами малого предприятия по оплате труда, отражаемых на счете 70 "Расче-
74
ты по оплате труда". В разделе ведомости "Кредит (начислено)" указываются
начисленные работникам малого предприятия (состоящим и не состоящим в
штате) суммы по оплате (включая премии) за выполненную работу, исчис-
ленные исходя из принятых на предприятии систем и форм оплаты труда,
включая надбавки, доплаты и другие выплаты, предусмотренные действую-
щим законодательством. Заработная плата группируется в ведомости по ка-
тегориям работников, объектам учета, видам производств. Одновременно
производится расчет всех удержаний из начисленных сумм по оплате труда
работников в разделе "Дебет (удержано)" в соответствии с действующим за-
конодательством (подоходного налога, сумм выданных авансов, своевремен-
но не возвращенных подотчетными лицами сумм, сумм по исполнительным
листам в пользу различных предприятий и лиц и других) и определяется
сумма, подлежащая выдаче на руки работникам.
Ведомость является также платежным документом и предназначена для
оформления выдачи заработной платы работникам малого предприятия. При
наличии не выданных работникам малого предприятия сумм по оплате труда
(по истечении 3 рабочих дней со дня, установленного для ее выплаты) в гра-
фе этой ведомости "Расписка в получении" делается запись: «депонировано»,
и указанная сумма переносится по каждому работнику (записью позицион-
ным способом) в ведомость следующего месяца в графу 4 "Остаток сумм на
оплату труда на начало месяца".
При наличии у предприятия работников (в т.ч. не состоящих в штате ма-
лого предприятия) количеством более 10 человек рекомендуется вести учет
начисленных сумм оплаты труда и удержаний из нее в расчетных ведомостях
по типовым формам № Т-49 "Расчетно-платежная ведомость" и № Т-51 «Рас-
четная ведомость». В этом случае свод операций по счету 70 "Расчеты по
оплате труда" производится в ведомости по форме № В-8 на основании дан-
ных типовых ведомостей.
В ведомости по форме № В-8 также определяются суммы отчислений на
75
социальные нужды (органам государственного социального страхования,
Пенсионному фонду, государственному фонду занятости и медицинского
страхования) в установленном порядке от сумм оплаты труда работников. На
основании данной ведомости обороты по кредиту счета 69 "Расчеты по стра-
хованию" отражаются по графе "Кредит" ведомости № В-5 и по графе "Де-
бет" ведомости по форме № В-3 "Учет затрат на производство".
Учет хозяйственных операций на малом предприятии, применяющем
форму учета, основанную на использовании регистров бухгалтерского учета
имущества малого предприятия, завершается по истечении месяца подсчетом
итогов по оборотам в применяемых ведомостях и обязательным переносом
их в ведомость (шахматную) по форме №В-9.
Ведомость по форме № В-9 является регистром синтетического учета и
предназначена для обобщения данных текущего учета и взаимной проверки
правильности произведенных записей по счетам бухгалтерского учета.
Ведомость открывается на каждый месяц и служит для записей данных
по дебету и кредиту каждого счета в отдельности. В ней по вертикали распо-
лагаются счета в порядке их возрастания, а по горизонтали – в порядке воз-
растающих номеров ведомостей. Ведомость по форме № В-9 заполняется
сначала путем переноса кредитовых оборотов из применяемых ведомостей
(используются данные граф "Корреспондирующий счет") с разноской их в
дебет соответствующих счетов. По завершении разноски подсчитывается
сумма дебетового оборота но каждому счету, который должен быть равен де-
бетовому обороту, отраженному по данному счету в соответствующей ведо-
мости.
Выявленные суммы по дебету каждого счета суммируются, и их общий
итог должен быть равен общей сумме оборотов по кредиту счетов. Дебето-
вые и кредитовые обороты по каждому применяемому счету переносятся в
оборотную ведомость, в которой подсчитывается сальдо по каждому счету по
состоянию на первое число следующего за отчетным месяца.
76
Применение указанных выше регистров бухгалтерского учета, без-
условно, восполняет недостатки простой формы бухгалтерского учета. Вме-
сте с тем приведенная форма бухгалтерского учета является несовершенной,
обладает множеством недостатков и, следовательно, у нее нет перспективы
применения на практике. Поскольку имеется большой опыт применения
журнально-ордерной формы счетоводства, разработка ряда учетных реги-
стров (ведомостей), которые с точки зрения требований полноты и наглядно-
сти отражения и обобщения хозяйственной деятельности далеки от совер-
шенства, скорее всего, является данью моде. Это прослеживается в том, что
многие ведомости повторяют признаки регистров журнально-ордерной фор-
мы счетоводства, причем зачастую в худшем варианте.
Анализируя данную «малую форму учета», мы соглашаемся с мнением
некоторых исследователей, что она отражает особенности организации про-
изводства и управления на малых предприятиях. Однако она имеет ряд суще-
ственных недостатков. Во-первых, совершенно нерационально введение но-
вых форм ведомостей даже в незначительном количестве. Более того, от-
дельные формы вводимых учетных регистров, как по форме, так и по содер-
жанию ухудшают свои аналитические возможности. Например, ведомость по
приходу и расходу денежной наличности в кассе по форме соответствует
журналу-ордеру № 1 и ведомости № 1 журнально-ордерной формы учета.
Вместе с тем она предназначена для отражения хозяйственных операций по
счетам 02, 50, 51, 52, 99 и т.д. Следовательно, в одном учетном регистре
отражаются различные по экономическому содержанию объекты, что про-
тиворечит сущности данной формы бухгалтерского учета. Зачем же рекомен-
довать новую форму учетных регистров, если она повторяет уже имеющиеся
реквизиты, и называть ее по-новому. Как показывает практика, бухгалтеру
малого предприятия значительно легче вести традиционные журналы-ордера,
чем терять время на изготовление бланков «особой», «специфичной» «малой
формы учета» и «томиться» в освоении ее, не имея возможности получить
77
консультации у своих коллег. Кроме того, введение графы «содержание опе-
раций» излишне, она повторяет записи кассовой книги, а значит, увеличивает
трудозатраты учетных работников.
Во-вторых, современный этап развития бухгалтерского учета, а также
его ближайшая перспектива совершенствования связаны с использованием
компьютерной техники в процессе учетной регистрации и обобщения ин-
формации. Сегодня по данным исследователей около 70 % малых предприя-
тий ведут учет с использованием компьютерной техники. Поэтому неправо-
мерен вывод о том, что в обозримом будущем периоде как журнально-
ордерная форма счетоводства, так и все другие вновь разрабатываемые «руч-
ные» технологии счетоводства расширят границы применения. В этой связи
мы согласны с предложением отдельных авторов о целесообразности при-
способления действующей журнально-ордерной формы счетоводства в сфере
малого предпринимательства. Однако попытки упрощения данной формы
бухгалтерского учета приводят лишь к снижению наглядности бухгалтерско-
го учета и нарушению принципа соблюдения хронологии отражения хозяй-
ственных операций.
2.5. Российский и зарубежный опыт налогообложения в малом бизнесе
78
К числу основных факторов, сдерживающих развитие малого предпри-
нимательства в России, относится несовершенство налоговой системы.
Большинство предпринимателей отмечают прежде всего такие негативные ее
стороны, как высокий уровень налоговых изъятий и нестабильность, обу-
словленные частыми изменениями в налоговом законодательстве. По суще-
ству, малые предприятия (МП) не успевают адаптироваться к нововведениям
в налоговой сфере, а государственные органы – ощутить их последствия че-
рез изменения в размере собираемых налогов. В настоящее время к этому
списку негативных характеристик следует добавить сложность системы
налогообложения малого бизнеса. Эта система представляет собой «много-
слойный пирог», на каждом уровне которого находится соответствующая
подсистема, определяющая особый способ исчисления налогов для МП (рис.
1). Так как указанные подсистемы функционируют одновременно и парал-
лельно (в едином правовом пространстве), то собственникам и менеджерам
малых предприятий достаточно сложно разобраться в преимуществах каждой
из них и принять рациональное решение, снижающее налоговую нагрузку на
малую фирму.
В чем же состоит проблема выбора? Если имеется действующее МП
(определены и сфера его деятельности, и его организационно-правовая фор-
ма), то возможно применение двух расчетных схем: I или II-1 (рис. 5).
Если же МП находится в стадии организации (или реорганизации, что
характерно для субъектов малого предпринимательства), сравнительный ана-
лиз предполагаемой налоговой нагрузки по различным схемам может рас-
сматриваться как весомый аргумент при выборе сферы деятельности и орга-
низационно-правовой формы будущей малой фирмы.
Рассмотрим каждую из расчетных схем налогообложения и проведем
сравнительный анализ их предпочтительности с учетом различия сфер дея-
тельности и форм организации МП.
79
Виды налогообложения Характер и сфера применения
в малом бизнесе
Рис. 5. Система налогообложения МП
Мировой опыт (см. табл. 3.1) свидетельствует о том, что налогообложе-
ние в малом бизнесе может предусматривать довольно большой перечень
льгот, касающихся самых различных атрибутов налоговой системы, в том
числе:
° субъектов налогообложения (освобождение от некоторых видов нало-
гов с новообразованных малых фирм; льготное налогообложение МП от-
дельных территорий или отраслей, имеющих особое значение, и т.д.);
° объектов налогообложения (преференции, обусловленные специаль-
ным порядком расчета налогооблагаемой базы по ряду налогов; отсутствие
некоторых видов налогов и т.д.);
° элементов налогообложения (льготные ставки налогов и сборов, упро-
щенные порядок и формы отчетности и т.д.).
Следует заметить, что в мировой практике субъектами льготного нало-
гообложения являются не только сами МП, но и те компании и фирмы, кото-
рые взаимодействуют с ними. Так, в США осуществляется уменьшение нало-
гооблагаемой прибыли предприятий-инвесторов, финансирующих малый
инновационный бизнес (на 50% прибыли от реализации акций МП, при усло-
вии владения инвестором этими акциями не менее 5 лет). Данный вид льгот,
I
Общий порядок налогообложения
всех предприятий (с включением
льгот для МП)
Добровольный
Для всех МП
II-1
Упрощенное налогообложение
МП
Добровольный
Для определенного контин-
гента МП
II-2
Налогообложение МП по вменен-
ному доходу
Добровольный
Для МП определенных регио-
нов и сфер деятельности
80
применяемый в американском налоговом законодательстве, оказывает значи-
тельное стимулирующее воздействие на развитие инновационно ориентиро-
ванных малых производств.
Как следует из табл. 3.1, в странах с развитой рыночной экономикой ме-
ханизм предоставления малому предпринимательству дополнительных льгот
используется значительно шире, нежели в России. И это в первую очередь
относится к схеме 1 (см. рис. 5), в рамках которой имеются незначительные
специальные преференции по отношению к малому бизнесу, функциониру-
ющему практически «на равных» с крупным производством. Так, российские
МП инновационного типа действуют в рамках общей льготы по налогу на
прибыль, согласно которой предприятия могут уменьшать налогооблагаемую
базу на сумму инвестиций, осуществленных в НИОКР (равномерно в течение
трех лет с момента завершения исследований). Особых льгот не имеют и
крупные предприятия, взаимодействующие с инновационным малым пред-
принимательством (хотя именно у них накоплен огромный научный и кадро-
вый потенциал в области инновационных технологий).
Более того, логика совершенствования этой схемы налогообложения в
России зачастую противоречит общемировым тенденциям, расширяющим
малому бизнесу налоговые привилегии, рассматривая их как косвенный спо-
соб финансирования МП и важный стимул их развития. Однако в России ес-
ли вводится новая налоговая льгота для МП, то параллельно с ней вводится и
система ограничений, сужающая сферу ее применения; одновременно с этим
(в противовес!) отменяются прежние льготы и преференции и т.д.
81
Таблица 3.1
Сравнение налоговых льгот, предоставляемых МП в России и за рубежом
Виды льгот
Содержание льгот
Страны
1. Льготные ставки
налогообложения
1.1 Применение специально предусмот-
ренных ставок
Великобритания
1.2 Применение дифференцированных
ставок налога на прибыль в зависимости от
величины оборота
США, Швейцария
2. Льготные условия
уплаты налоговых
обязательств и упро-
щенная отчетность
2.1. Отсутствие регистрации МП как пла-
тельщиков НДС
Великобритания,
Швеция
2.2. Расчеты по налогам производятся
меньшее количество ваз в году
Италия, Испания
2.3. Упрощенное ведение учета и префе-
ренции по срокам сдачи отчетности
Франция, Италия,
Швеция, Испания
3. Освобождение от
налогов
3.1. Освобождение от НДС
Россия,
Великобритания,
Франция, Швей-
цария
4. Преференции по
порядку расчета нало-
гооблагаемой базы
4.1. Уплата налогов по кассовым поступ-
лениям, а не по отгрузке
Россия*, Велико-
британия
4.2. Уплата НДС не по фактическому обо-
роту, а по его оценке
1
Франция
4.3. Упрощенный принцип определения
добавленной стоимости или налогооблага-
емой прибыли (как определенный процент
от дохода
Италия
5. Уменьшение нало-
гооблагаемой прибы-
ли
5.1. По местном подоходном надо на 50%
Италия
5.2. На всю сумму капитальных вложений,
а не на сумму их и прироста
США
5.3. На величину необлагаемого минимума
Германия
5.4. За счет исключения убытков фирмы,
покрываемых за счет пайщиков
2
США
6. Льготы для новооб-
разованных предприя-
тий
3
6.1. Налоговые каникулы
Франция
4
, Шве-
ция
5
, США
6
,
Швейцария
7
* Примечание: для МП с небольшими оборотами.
1
По взаимному согласованию с налоговыми органами.
2
Данная льгота может касаться всех предприятий, но особенно она актуальна именно для МП, которые в
первые годы своей деятельности являются, как правило, убыточными, и главным источником финансирова-
ния их деятельности являются личные сбережения пайщиков.
3
Под данный вид льгот подпадают все предприятия, но наибольшую актуальность они имеют, как правило,
именно для МП.
4
Освобождение от местного промыслового налога на срок до 5 лет с возможностью его полной отмены.
5
Отсрочка по уплате налога на прибыль до 18 месяцев с момента создания фирмы.
6
Льготы по налогу на имущество, предоставляемые на уровне штатов.
7
Льготы по налогам на прибыль и капитал на уровне кантонов.