24
2) организовать обучение бухгалтеров и руководящих кадров
общественно значимых организаций навыкам формирования и чтения
финансовой отчетности по МСФО.
Выполнение рекомендаций международных организаций, а также
предложенных автором мероприятий будет содействовать
совершенствованию национальной системы учета и отчетности, ее
соответствию международным требованиям, что, в свою очередь, является
одним из каналов, способствующих достижению целей экономического
роста страны, а также улучшению бизнес-климата и стимулированию
внутренних и иностранных инвестиций.
Дата перехода финансовой отчетности Казахстана на международные
стандарты:
для организаций, регулирование и надзор за деятельностью которых в
соответствии с законодательством Республики Казахстан осуществляется
Национальным Банком Республики Казахстан, финансовая отчетность
составляется в соответствии с МСФО с 1 января 2003 года;
для акционерных обществ с 1 января 2005 года;
для иных организаций (но не всех) с 1 января 2006 года.
1.2. Основные этапы реализации стратегии перехода бухгалтерского
учета в формат МСФО
С 1995 года Казахстан обсуждал процесс перехода на Международные
стандарты финансовой отчетности (МСФО). 26 декабря 1995 года принят
Указ Президента Республики Казахстан, имеющий силу закона, «О
бухгалтерском учете».
В июне 2002 года принят Закон Республики Казахстан «О внесении
изменений и дополнений в Указ Президента Республики Казахстан,
имеющий силу закона, «О бухгалтерском учете», предусматривающий
составление финансовой отчетности организациями в соответствии с
международными стандартами финансовой отчетности.
25
С 1 января 2003 года на международные стандарты финансовой
отчетности перешли финансовые организации, являющиеся наиболее
мобильной частью мирового рынка.
Вместе с тем, Комитетом по международным стандартам финансовой
отчетности в 2003 году не был осуществлен перевод международных
стандартов финансовой отчетности на русский язык, соответственно не
представилась возможной публикация их на государственном и русском
языках в Республике Казахстан.
В этой связи в июне 2004 года был принят Закон Республики Казахстан
«О внесении изменений и дополнений в некоторые законодательные акты по
вопросам бухгалтерского учета и финансовой отчетности», которым
предусмотрен переход реального сектора экономики на международные
стандарты финансовой отчетности:
для акционерных обществ с 1 января 2005 года;
для иных организаций с 1 января 2006 года.
В октябре 2004 года Министерством финансов и Комитетом по
международным стандартам финансовой отчетности заключен Договор о
государственных закупках отказа от авторского права на ограниченной
территории в течение ограниченного периода (Лицензионное соглашение),
который вступил в силу в ноябре 2004 года, т.е. с момента его регистрации в
органах казначейства.
На основании Договора Министерству предоставляется право на
перевод на государственный язык, издание и распространение
международных стандартов финансовой отчетности на территории
Казахстана.
Официальный перевод международных стандартов финансовой
отчетности опубликован на государственном языке в журнале «Бюллетень
нормативных правовых актов» № 45-48 2004 издания акционерным
обществом «Акционерная компания «За» и размещен на Веб - сайте
Министерства финансов Республики Казахстан (www.minfin.kz) в разделе
26
«Халы аралы аржылы есептiлiк, аудит стандарттары жене оларды аза станда
олданылу практикасы»
В целях повышения роли профессиональных сообществ, приказом
Министра финансов от 14 сентября 2004 года за № 351, на базе
Методологического совета Министерства финансов по вопросам
бухгалтерского учета и аудита создан Экспертный Совет по вопросам
бухгалтерского учета и аудита.
Данный Совет является консультативно-совещательным органом при
Министерстве финансов. В его состав входят представители
заинтересованных министерств, ведомств, организаций, представители
общественных организаций, а также ведущие специалисты в области
бухгалтерского учета и аудита.
В целях приведения понятий и положений нормативных правовых
актов в соответствие с международными стандартами финансовой
отчетности разработан проект Закона «О внесении изменений и дополнений
в некоторые законодательные акты по вопросам бухгалтерского учета и
финансовой отчетности». Проект Закона в настоящее время находится на
рассмотрении в Мажилисе Парламента РК.
В соответствии с соглашением между Минфином РК и Комитетом по
Международным стандартам, Казахстан получил последнюю версию
стандартов на русском языке. Одновременно они переводятся на
Государственный язык.
Еще одна из существующих проблем - недостаток квалифицированных
кадров. В компаниях, на предприятиях, в государственных учреждениях. Не
хватает отличных преподавателей и Вузам. Существенно беспокоит
отсутствие учебно-методических материалов по МСФО, по современным
принципам бухгалтерского учета. В бюджете на этот год были заложены
средства на разработку новейшего учебника. К сожалению, конкурс на его
выпуск не состоялся. Желающих этим заниматься оказалось катастрофически
мало, а те, кто изъявил желание, просто некомпетентны. Но некоторые
27
вопросы понемногу решаются. В самом Минфине за последний год прошли
четыре обучающих семинара. И сотрудники министерства существенно
выросли в профессиональном плане. А также Министерство Финансов
пытается обучать практикующих бухгалтеров путем сотрудничества с
компанией «KPMG». Проводятся семинары в областях и регионах
Казахстана. Подобные мероприятия состоялись в Костанае и Караганде,
ближайший на очереди - Актобе, а после и остальные города. Главная задача
семинаров не обучение, а сильный толчок для самостоятельной работы
компаний. Пусть эта работа пока идет «наощупь», но уже сделаны
существенные шаги к общей цели.
В процессе подготовки перехода на МСФО обнаружилось несколько
причин изменений в существующем законодательстве.
Одна из них - это решение поэтапного перехода. Сейчас все
безоговорочно не могут подвергнуться столь сложному и трудоемкому
процессу.
Вторая причина состоит в том, что стандарты финансовой отчетности в
элементарном терминологическом смысле имеют некоторые расхождения с
существующим законодательством.
В-третьих, во всех развитых странах существуют крепкие
профессиональные сообщества бухгалтеров. У нас формирование подобных
союзов проходит вяло. Новое законодательство сможет простимулировать, и
ускорить этот процесс. Следующая причина вытекает из предыдущей:
Министерство финансов намерено наделить проф. сообщества огромными
полномочиями, чтобы в республике четко работали элементы бухгалтерского
саморегулирования. Последняя причина заключается в статусе самих МСФО.
В разных странах существуют индивидуальные подходы. Нам необходимо
определиться с собственным.
Вынужденной мерой было отделение терминологии бухгалтерского
учета от основной терминологии. Из-за того, что существуют стандарты
бухгалтерского учета невозможно менять все законодательство государства.
28
Теперь терминология стандартов МСФО применима только для ведения
бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности. Нужно будет
учитывать этот момент.
Министерство финансов справедливо решило, что невозможно сейчас
всем перейти на МСФО и иметь единые стандарты. Предусмотрена новая
градация. Во-первых, индивидуальные предприниматели освобождены от
обязанности вести бухгалтерский учет. Это - получившие патенты, разовые
талоны. Однако те, кто работает по специальному налоговому режиму,
обязаны вести налоговый учет, так как подчиняются налоговому
законодательству. Субъекты частного предпринимательства разбиты по
категориям. Для субъектов малого предпринимательства, которые в
соответствии с налоговым законодательством применяют специальный
налоговый режим: для крестьянских фермерских хозяйств; для юридических
лиц, производящих сельскохозяйственную продукцию; а также для тех, кто
работает на основе упрощенной декларации, будет один режим ведения
бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности. Практически
это действующий стандарт 23, переработанный на предмет соответствия
МСФО. Малый бизнес, который работает на основе упрощенной декларации
и крестьянские фермерские хозяйства, в свою очередь тоже попадающие в
категорию малого бизнеса (не крупные фермерские хозяйства), будут вести
учет по новому варианту стандарта 23. Прочие субъекты малого
предпринимательства, кроме некоммерческих организаций и
государственных учреждений, а также субъекты среднего
предпринимательства, за исключением публичных организаций, будут вести
учет по набору национальных стандартов, которые сейчас перерабатываются.
Между тем, комитет по МСФО в данное время тоже разрабатывает
специальные стандарты для малого и среднего бизнеса. Они выйдут
примерно в середине следующего года. Министерство финансов изучит
стандарты на предмет их применения на территории РК. Если они
29
применимы, значит, и будут действовать вместо того набора стандартов,
которые сейчас готовит МИНФИН.
Субъекты крупного бизнеса и публичные организации в обязательном
порядке переходят на МСФО. Вводится новое понятие «публичные
организации». Это список категорий организаций: финансовые организации,
акционерные общества, организации недропользователей, организации, в
которых имеется государственное участие, за исключением предприятий на
праве оперативного управления, которые относятся к категории среднего
бизнеса.
Законом предусматривается введение в систему регулярного
специального консультативного органа. Консультативный орган будет
обязательным. Без его мнения Министерство финансов не имеет права
принимать какие-либо решения. Консультативный орган будет проводить
применимость МСФО на территории РК, разрабатывать стандарты
финансовой отчетности и участвовать в разработке нормативно-правовых
актов. Консультативный орган - это представители профессиональных
организаций.
У нас нет системы, которая существует в Европе: крепкая
профессиональная организация, общепризнанная сертификационная
программа бухгалтеров и обязательные требования к сертификации
бухгалтеров. Никто не утверждает, что каждый бухгалтер должен
сертифицироваться, но занять какие-то высокие позиции не
сертифицированный бухгалтер уже не сможет. Теперь и в Казахстане
вводится институт аккредитации. Кроме того, что будут аккредитовываться
профессиональные организации, будут аккредитовываться и организации,
занимающиеся сертификацией бухгалтеров. МИНФИН намеревается
внедрить в Казахстане стандартные общепринятые программы. В
обязательном порядке будут сертифицироваться главные бухгалтера только
тех организаций, которые переходят на МСФО.
Существует несколько основных различий между КСБУ и МСФО.
30
1. Первым вопросом является оценка имущества, машин и
оборудования. Это то, что раньше называли основными средствами.
Критерии признания по КСБУ и МСФО практически идентичны. Это
стоимость приобретения, плюс стоимость монтажа, и стоимость
необходимых доставочных затрат. Но то, что касается оценки - это проблема.
В казахстанских стандартах происходила индексация основных средств с
1991 по 1997 годы. Эта переоценка не соответствует ни международному
стандарту 16 (основные средства), ни стандарту 29 (учет условий
гиперинфляции). Получается, что стоимость в КСБУ не соответствует
стоимости по МСФО. МСФО 1 говорит о том, что необходимо определить
отправную точку с даты перехода (1 января 2005 года), с нее и будет
продолжаться работа. МСФО 1 позволяет определить подразумеваемую
стоимость имущества, машин и оборудования при помощи определения
справедливой стоимости. Для определения стоимости желательно
приглашать независимого оценщика. Во многих случаях подразумеваемая
стоимость будет соответствовать исторической стоимости. Ту стоимость,
которая сложилась с КСБУ возможно применять, если это недавно
приобретенные основные средства. Но если основные средства с давних
времен, которые подвергались гиперинфляции, переоценке, индексации,
тогда на 1 января 2005 года необходимо определять справедливую
стоимость.
2. Второй основной момент - ставки амортизации и компонентный
учет. За ставки амортизации многие компании до сих пор применяют
налоговые ставки. Необходимо определить экономический срок полезной
службы и соответственно пересчитать ставки.
3. Третий крупный вопрос - обесценение. Такого в практике КСБУ не
было. В практике МСФО это одно из основных требований. Финансовая
отчетность должна содержать экономические критерии. Если в балансе
имеются определенные активы, их можно продать и получить равнозначную
сумму денег. Но стоимость активов не всегда соответствует какому-то
31
экономическому критерию. Поэтому, несмотря на то, что складывается
дебиторская задолженность, товарно-материальные запасы, имущество,
машины и оборудование регулярно нужно оценивать на предмет
обесценения. 36-ой стандарт МСФО дает определенные критерии, как такой
тест на обесценение производится. Основные средства должны стоить ровно
столько, за сколько сегодня возможно их реализовать.
4. Возрастает популярность понятия «справедливая стоимость». Это
касается и дебиторской задолженности, и основных средств, и финансовых
инструментов. В МСФО термин трактуется: «справедливая стоимость - это
стоимость, по которой сегодня можно продать, а покупатель готов купить
товар или услугу при отсутствии случаев принуждения и при согласии
сторон».
5. Пункт «функциональная валюта» вызвал горячие дебаты в ходе
обсуждения. Международный стандарт 21 говорит о том, что компания
должна вести учет не в тенге, а в функциональной валюте. Любая валюта, в
том числе и тенге, может быть функциональной валютой. Это проблема
компании, чья функциональная валюта отличается от тенге. В 21 стандарте
есть понятия иностранной валюты, функциональной валюты и валюты
презентации. Ядром финансового учета должна быть функциональная
валюта. Каждый определяет ее самостоятельно. Функциональная валюта
определяется из понятия экономической среды. Иностранная - это любая
валюта, которая отличается от функциональной. Валюта презентации - это та
валюта, в которой возможно представлять свою финансовую отчетность.
6. Еще один пункт, новый для казахстанского бухгалтера - финансовые
инструменты. К этому понятию относятся обыкновенная дебиторская
задолженность, кредиторская задолженность, кредиты, облигации,
деривативы. Что касается дебиторской задолженности, учет должен вестись
по амортизируемой стоимости. Здесь присутствует проблема, если клиент
взял кредит по нулевой или заниженной ставке. В этом случае полученные
деньги не соответствуют амортизируемой стоимости. На это стоит обратить
32
внимание, потому что в Казахстане много предоставляемой финансовой
помощи. Что касается деривативов, нужно обратить внимание на контракты,
в которых могут возникать производные финансовые инструменты.
Например, банк выдает тенговый кредит и говорит о том, что если курс
доллара к тенге будет меняться, то произойдет индексация-основного долга и
суммы процентов. Это говорит о стройном финансовом инструменте,
который необходимо отдельно учитывать по справедливой стоимости. Если
контракты обычно заключаются в одной валюте, и вдруг произошла сделка в
другой, то имеет место стройный финансовый инструмент касательно
колебаний между этими двумя валютами.
7. Следующий вопрос - международная оценка минерально-сырьевых
запасов. В свое время были выданы лицензии, контракты на
недропользование. В этих лицензиях указано, какое количество запасов
находится в недрах. Международная классификация сырья отличается от
казахстанской. Международная классификация резервов предполагает
какую-то экономическую рентабельность. Доказанные запасы - это запасы,
которые сегодня экономически рентабельно извлекать из недр. Они ежегодно
пересчитываются независимыми инженерами, потому что меняются цены и
технологии. Соответственно и количество рентабельных запасов тоже
меняется.
8. Оценка провизии по природоохранным и ликвидационным
мероприятиям. Нет определенных документов на этот счет, каждый
самостоятельно проводит такую оценку. Любой объект требует в итоге
ликвидационную активность. Нужно учитывать ликвидационная стоимость -
затраты компании на ликвидацию отработавшего объекта. Зачастую это
касается контрактов на недропользование. В конце срока действия
территория должна чиститься, чтобы земля продолжала функционировать в
нормальном режиме в соответствии с требованиями Закона «Об охране
природы».
33
9. Применение полезного срока службы. Полезный срок службы нужно
считать с точки зрения экономической целесообразности.
10. Последний вопрос - модернизация информационных систем. При
переходе на МСФО главный бухгалтер испытывает колоссальную нагрузку.
Необходимо подумать о модернизации информационных систем, учитывая
управленческий, количественный учет, чтобы сведения из разных отделов
составлялась в единый продукт информации.
Основным условием перехода является обеспечение легитимности и
внедрение международных стандартов финансовой отчетности в Казахстане
путем их официального опубликования в республике.
В целях адаптации международных стандартов финансовой отчетности
в Казахстане Департаментом методологии бухгалтерского учета и аудита при
участии консультантов Азиатского Банка Развития разработаны
методические рекомендации по применению международных стандартов
финансовой отчетности.
Проекты рекомендаций рассматриваются ведущими аудиторскими
компаниями, после чего вносятся на рассмотрение Экспертному Совету по
вопросам бухгалтерского учета и аудита.
Методические рекомендации по применению международных
стандартов финансовой отчетности по завершению процедуры рассмотрения
Экспертным Советом публикуются в средствах массовой информации и
размещаются на вебсайте Министерства финансов (в журнале
Информационный бюллетень Минфина с 1 октября 2005 года - № 19, 20, 21,
22, 23, 24).
Главное при внедрении международных стандартов финансовой
отчетности - это сосредоточить все усилия на образование, подготовку
профессиональных кадров.
Вводится норма, согласно которой на должность главного бухгалтера
публичной организации назначается только профессиональный бухгалтер,
имеющий сертификат, удостоверяющий его профессиональную