17
налогов и сборов в течение определенного периода времени, применяемый в
случаях и в порядке, установленных НК РФ или федеральными законами.
8
Особые (специальные) режимы налогообложения малого бизнеса
установлены во многих странах мира как один из способов его государственной
поддержки, и тому есть ряд причин. Прежде всего, малое
предпринимательство является важной сферой функционирования
экономики. Малые предприятия отличаются большей гибкостью, легче
приспосабливаются к изменяющейся конъюнктуре рынка, проводимым
экономическим реформам и другим новациям в предпринимательской среде.
Динамичное развитие малого и среднего бизнеса может стать одним из
ключевых факторов стабильного экономического роста в России. Так,
например, увеличение спроса на кредитные услуги со стороны малого бизнеса
могло бы послужить толчком и к развитию банковского сектора.
Как отмечает Д. Г. Черник, помимо задач экономических малый
бизнес помогает в решении социальных задач, поскольку позволяет
увеличить занятость населения и таким образом улучшает социальный
климат. Особенно важно развитие малого предпринимательства при
структурной перестройке экономики, когда растет безработица за счет
сокращения производства в целых отраслях.
9
Для России поддержка малого бизнеса важна и по политическим
причинам – наличие значительного слоя независимых самостоятельных
предпринимателей, заинтересованных в развитии рыночных институтов, может
улучшить атмосферу в обществе и способствовать его демократизации.
Вместе с тем, как отмечают многие экономисты, малое
предпринимательство порождает дополнительные проблемы для страны, в
которой уклонение от налогообложения – распространенная практика.
10
8
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ (ред. от 18.07.2017)
9
Налоги и налогообложение: учеб. пособие для студ. вузов экон. спец./ Д. Г. Черник, Е. А. Кирова, А. В.
Захарова и др.; под. ред. Д. Г. Черника. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2015. – С. 259.
10
Рогозин Б.А. Налоговое планирование на предприятиях и в организациях, оптимизация и минимизация
налогообложения: / Под. ред. Б.А. Рогозина. – М.: Кнорус. – 2015. – С. 124.
18
Сокрытие выручки, представление недостоверной отчетности или ее
непредставление, ведение бизнеса без регистрации более всего свойственны
именно малому предпринимательству. И не только из-за большей
возможности избежать наказания. Уклонение от налогообложения
приобретает массовый характер в тех случаях, когда ожидаемый выигрыш
от уклонения с учетом вероятности обнаружения нарушений и наказания
превышает издержки, связанные с уплатой налогов, включающие в себя кроме
собственно налоговых сумм, причитающихся к уплате, еще и издержки по
ведению учета и представлению отчетности. Если эти «издержки
законопослушания» достаточно высоки, они могут приводить к полному отказу
от декларирования.
11
Международный опыт показывает, что установление упрощенных (в
широком смысле) систем налогообложения приводит к снижению этих
издержек для налогоплательщика, а также соответствующих административных
издержек по проверке применяющих такие методы налогоплательщиков.
Специальные налоговые режимы вносят вклад в расширение налоговой
сети и способствуют сокращению незарегистрированной экономической
деятельности. Они более приемлемы для малого предпринимательства по
сравнению с общим порядком налогообложения.
12
Однако в рамках специальных режимов часто не достигается
упрощение налогообложения и сокращение административных расходов
(как субъектов малого предпринимательства, так и налоговой
администрации). Главные причины - недостаточная ясность в определении
категорий налогоплательщиков, несогласованность условно-расчетных налогов
по различным параметрам, как между собой, так и с общим порядком
налогообложения.
13
11
Брызгалин А.В. Методы налоговой оптимизации: конкретные примеры // Консультант. – 2014. - №22. – С.
17.
12
Сергеева Т.Ю. Методы и схемы оптимизации налогообложения: Практическое пособие. – М.: Экзамен,
2016. – С. 14.
13
Тарасова В. Ф, Владыка М. В, Сапрыкина Т.В, Семыкина Л. Н. Налоги и налогообложение: Учебник. –
М.: Юнити-Дана, 2016. – С. 124.
19
Эти общие для многих стран недостатки формирования и
функционирования специальных налоговых режимов характерны и для
отечественной налоговой системы.
Во многих странах, в том числе и в России, специальным налоговым
режимом предусматривается два уровневых ограничения (порога) для
объекта налогообложения, которые обычно выражены в показателях оборота.
При уровне ниже оговоренного объект может не облагаться налогом. Если
уровень выше установленного, объект облагается налогом в соответствии с
общим порядком налогообложения. При нахождении между двумя этими
уровнями к объекту применяется специальный режим налогообложения.
Слишком высокий порог выхода из специального режима
привлекает излишне много экономических субъектов, использующих
данный режим для сокращения налоговых платежей. Вместе с тем слишком
низкий порог, ограничивающий применение упрощенной налоговой
альтернативы, затрудняет деятельность субъектов малого
предпринимательства, для которых ведение учета и отчетности составляет
реальную проблему.
Д.Г. Черник указывает, что налоговые системы многих стран
включают налоги, исчисляемые на основе упрощенной финансовой
отчетности. Для развития российской налоговой системы опыт условно-
расчетного налогообложения в развивающихся странах и в странах с
переходной экономикой не менее полезен, чем опыт развитых стран.
14
Таким образом, основная задача в области налогообложения малого
предпринимательства заключается в разработке системы, создающей
стимулы для развития малого предпринимательства и одновременно
предусматривающей меры, максимально ограничивающие возможности
злоупотреблений.
14
Черник Д.Г. Налоги и налогообложение Учебное пособие. - М.: Юнити-Дана, 2016. – С. 231.
20
1.3. Особенности налогообложения малого предпринимательства
Действующим налоговым законодательством предусмотрены различные
системы налогообложения, предполагающие возможность налогоплательщика -
субъекта малого предпринимательства самостоятельно (при наличии
определенных условий) определять свои налоговые обязательства и их объем.
Возможность применять конкретную систему налогообложения установлена
законодателем, в том числе в целях оптимизации налогообложения.
15
В настоящее время в России действуют различные системы
налогообложения, применяемые в отношении субъектов малого
предпринимательства: общая система налогообложения и специальные
налоговые режимы, кроме того, возможно их совмещение (мультирежимная
налоговая система) (Рис. 1).
Рис. 1. Системы налогообложения, применяемые в
отношении субъектов малого предпринимательства
Как показывает практика, большинство субъектов малого
15
Брызгалина А.В. Налоговая оптимизация: принципы, методы, рекомендации, арбитражная практика:
Учебное пособие – М.: Просвещене, 2015. – С. 22.
Системы налогообложения субъектов малого бизнеса
Общая система налогообложения (ОСН)
Система налогообложения для сельскохозяйственных
товаропроизводителей (ЕСХН)
Упрощенная система налогообложения (УСН)
Единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности
│ (ЕНВД)
Патентная система налогообложения (ПСН)
21
предпринимательства облагаются налогами по общепринятой системе, то есть
уплачивают все виды действующих налогов (с некоторыми льготами,
различающимися по регионам).
16
Таким образом, основные виды налогов при
ОСН - это налог на прибыль организаций, НДФЛ (в качестве налогового
агента), НДС, налог на имущество организаций, транспортный налог и др.
Однако в последнее время наблюдается положительная динамика
увеличения числа малых предприятий, применяющих специальные налоговые
режимы, основным преимуществом которых является замена уплаты ряда
налогов одним - единым.
Упрощенная система налогообложения нашла широкое распространение
среди малых предприятий, так как ее применение снижает налоговую нагрузку
(замена нескольких налогов одним), упрощает учет и предполагает
осуществление многих видов деятельности, как при ЕНВД и ПСН.
17
В настоящее время в налоговом законодательстве, регулирующем
порядок применения УСН, произошли существенные изменения (Таблица 1).
Таблица 1
Динамика основных изменений в налоговом
законодательстве по УСН
Изменения в порядке
применения УСН
До 2017 г.
С 2017 г.
Статья НК РФ,
в которую
внесены
изменения
1
2
3
4
Организация имеет право
перейти на упрощенную систему
налогообложения, если по
итогам 9 месяцев того года, в
котором организация подает
уведомление о переходе на
упрощенную систему
налогообложения, доходы,
определяемые в соответствии со
ст. 248 НК РФ, не превысили
59 805 000
руб., если
организация
переходит на
УСН с 1
января 2017 г.
112 500 000
руб., если
организация
переходит на
УСН с 1
января 2018 г.
п. 2 ст. 346.12
НК РФ
16
1Пасько О.Ф. Определение налоговой нагрузки на организацию // Налоговый вестник. - 2016. - №6. – С. 6.
17
Савотеев К. Выбираем/меняем объект налогообложения на УСН // Налоговый учет для бухгалтера.- 2016. - №
12 // СПС Консультант плюс
22
Продолжение таблицы 1
1
2
3
4
Налогоплательщик считается
утратившим право на
применение УСН, если по итогам
отчетного (налогового) периода
доходы налогоплательщика,
определяемые в соответствии со
ст. 346.15 и подп. 1 и 3 п. 1 ст.
346.25 НК РФ
превысили
79,74 млн руб.
превысили
150 млн руб.
п. 4 ст. 346.13
НК РФ
Не вправе применять
упрощенную систему
налогообложения организации, у
которых остаточная стоимость
основных средств, определяемая
в соответствии с
законодательством РФ о
бухгалтерском учете
превышает
100 млн руб.
превышает
150 млн руб.
подп. 16 п. 3
ст. 346.12 НК
РФ
Величина коэффициента-дефлятора, установленного на 2016 г.,
составляла 1,329. Этот коэффициент применялся для корректировки доходов,
полученных в 2016 г., при переходе на УСН с 1 января 2017 г. Поэтому
ограничение по доходам за 9 месяцев 2016 г., позволяющее организациям
перейти на УСН с 2017 г., составляло 59,805 млн руб. (45 млн руб. x 1,329).
Согласно нормам НК РФ, вступившим в силу с 2017 г., организация
имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам
9 месяцев того года, в котором организация подает уведомление о переходе на
упрощенную систему налогообложения, доходы, определяемые в соответствии
со ст. 248 НК РФ, не превысили 112,5 млн руб.
18
Указанная величина предельного размера доходов организации,
ограничивающая право организации перейти на упрощенную систему
налогообложения, подлежит индексации не позднее 31 декабря текущего года
на коэффициент-дефлятор, установленный на следующий календарный год.
Согласно п. 4 ст. 346.13 НК РФ размер выручки, ограничивающей право
на применение УСН, составляет 60 млн руб. Если по итогам отчетного
18
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 29.07.2017)
23
(налогового) периода доходы организации, применяющей УСН, превысят этот
лимит, то она лишится права на применение УСН. Поскольку значение
коэффициента-дефлятора на 2016 г. составляло 1,329, пороговое значение
доходов для работы на УСН в 2016 г. составляло 79,740 млн руб. (60 млн руб. x
1,329). Федеральным законом от 03.07.2016 № 243-ФЗ «О внесении изменений
в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с
передачей налоговым органам полномочий по администрированию страховых
взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование»
лимит доходов был увеличен до 120 млн руб. Однако Федеральным законом от
30.11.2016 № 401-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую
Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты
Российской Федерации» лимит в 120 млн руб. также был повышен до 150 млн
руб.
19
Вместе с тем, изменилась форма книги учета доходов и расходов
организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих
упрощенную систему налогообложения.
В случае осуществления налогоплательщиком вида
предпринимательской деятельности, в отношении которого установлен
торговый сбор, налогоплательщик УСН вправе уменьшить сумму налога
(авансового платежа), исчисленного по итогам налогового (отчетного) периода
по объекту налогообложения от указанного вида предпринимательской
деятельности, зачисляемую в консолидированный бюджет субъекта РФ, в
состав которого входит муниципальное образование, в котором установлен
указанный сбор, на сумму торгового сбора, уплаченного в течение этого
налогового (отчетного) периода. Для этих целей в книгу учета доходов и
расходов с 2017 г. введен отдельный 5-й раздел.
20
Все организации и индивидуальные предприниматели, применяющие
УСН, должны ввести новую редакцию книги учета доходов и расходов вне
19
Дедкова Е.Г. Изменения в порядке применения специальных Налоговых режимов в 2017 году //
Бухгалтерский учет и налоги в торговле и общественном питании. – 2017. - № 2 // СПС Консультант плюс
20
Петрова Т.Т. Упрощенная система налогообложения // Консультант бухгалтера. – 2017. - №3. – С. 22.
24
зависимости от того, платят ли они или нет торговый сбор. Те, кто не платит
этот налог, в соответствующей графе должны ставить прочерки.
С 2017 г. в книге учета доходов и расходов должны фигурировать
только доходы плательщика налога, применяющего УСН.
Изменения в правилах заполнения книги учета доходов и расходов с
2017 г. значительно упростили для плательщиков налога, применяющего УСН с
объектом налогообложения «доходы» без наемных работников, процедуру
исчисления страховых взносов только за самих себя.
Индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, смогут
фиксировать в книге все свои отчисления на обязательное страхование:
исчисленные исходя из МРОТ и рассчитанные как 1% с величины полученных
доходов свыше 300 000 руб.
Таким образом, с 1 января 2017 г. организации, применяющие УСН с
объектом налогообложения «доходы минус расходы», смогут списывать
затраты на экзамены работников по профессиональным стандартам. С 1 июля
2016 г. профессиональный стандарт обязателен для главных бухгалтеров
некоторых организаций, например публичных акционерных обществ или
страховых компаний. Но и другие компании по желанию тоже могут его
применять. Это касается в том числе организаций, применяющих упрощенную
систему налогообложения.
21
С 2017 г. изменились коды ОКВЭД для пониженных тарифов взносов
при УСН, установленных ст. 426 - 429 НК РФ. С 1 января 2017 г.
Общероссийский классификатор видов экономической деятельности ОК 029-
2007 (КДЕС ред. 1.1) отменен и используются только коды Общероссийского
классификатора видов экономической деятельности ОК 029-2014 (КДЕС ред.
2).
Согласно подп. 5 п. 1 ст. 427 НК РФ пониженные тарифы страховых
взносов применяются в отношении организаций и индивидуальных
21
Горина Г.А. Упрощенная система налогообложения: методологический аспект // Новое в бухгалтерском
учете и отчетности. - 2017. - № 5. – С. 37
25
предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения,
основным видом экономической деятельности (классифицируемым на
основании кодов видов деятельности в соответствии с Общероссийским
классификатором видов экономической деятельности) которых является:
- производство пищевых продуктов;
- производство минеральных вод и других безалкогольных напитков;
- текстильное и швейное производство;
- производство кожи, изделий из кожи и производство обуви;
- обработка древесины и производство изделий из дерева;
- химическое производство;
- производство резиновых и пластмассовых изделий;
- производство прочих неметаллических минеральных продуктов;
- производство готовых металлических изделий;
- производство машин и оборудования;
- производство электрооборудования, электронного и оптического
оборудования;
- производство транспортных средств и оборудования;
- производство мебели;
- производство спортивных товаров;
- производство игр и игрушек;
- научные исследования и разработки;
- образование;
- здравоохранение и предоставление социальных услуг;
- деятельность спортивных объектов;
- прочая деятельность в области спорта;
- обработка вторичного сырья;
- строительство;
- техническое обслуживание и ремонт автотранспортных средств;
- удаление сточных вод, отходов и аналогичная деятельность;
- транспорт и связь;
26
- предоставление персональных услуг;
- производство целлюлозы, древесной массы, бумаги, картона и изделий
из них;
- производство музыкальных инструментов;
- производство различной продукции, не включенной в другие
группировки;
- ремонт бытовых изделий и предметов личного пользования;
- управление недвижимым имуществом;
- деятельность, связанная с производством, прокатом и показом
фильмов;
- деятельность библиотек, архивов, учреждений клубного типа (за
исключением деятельности клубов);
- деятельность музеев и охрана исторических мест и зданий;
- деятельность ботанических садов, зоопарков и заповедников;
- деятельность, связанная с использованием вычислительной техники и
информационных технологий, за исключением организаций и индивидуальных
предпринимателей, указанных в пп. 2 и 3;
- розничная торговля фармацевтическими и медицинскими товарами,
ортопедическими изделиями;
- производство гнутых стальных профилей;
- производство стальной проволоки.
22
Для данной категории плательщиков в течение 2017 - 2018 гг. тарифы
страховых взносов на обязательное пенсионное страхование устанавливаются в
размере 20,0%, на обязательное социальное страхование на случай временной
нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское
страхование - 0%.
Указанные тарифы страховых взносов распространяются на
плательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, если их
22
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 29.07.2017)