17
Организация, проанализировав показатели своей хозяйственной
деятельности, в том числе налоговую нагрузку, пришла к выводу о
соответствии требованиям гл. 26.2 НК РФ и приняла решение о переходе на
УСНО, то остается решить вопрос с выбором объекта налогообложения.
УСНО является единственным налоговым режимом, который предоставляет
налогоплательщикам возможность такого выбора.
Перейти на УСНО можно только с начала календарного года. В
середине налогового периода перейти на данный спецрежим нельзя.
Перейти с УСНО на иной налоговый режим до окончания налогового
периода, то есть 31 декабря, в добровольном порядке также нельзя.
К вопросу выбора объекта налогообложения при УСНО нужно
отнестись весьма серьезно - от этого зависит размер налоговых выплат. В
случае выбора не самого оптимального объекта налогообложения его можно
поменять: ежегодно, но только с начала налогового периода при условии
уведомления об этом налогового органа. В течение налогового периода
"упрощенец" не может менять объект налогообложения.
Определившись с выбором объекта налогообложения, будущий
"упрощенец" обязан уведомить о своем решении налоговый орган.
Уведомление представляется в налоговый орган по месту нахождения
организации. И сделать это нужно не позднее 31 декабря календарного года,
предшествующего календарному году, начиная с которого она переходит на
УСНО (ст. 346.13 НК РФ).
Уведомление о переходе на УСНО (ф. 26.2-1) утверждено Приказом
ФНС России от 02.11.2012 N ММВ-7-3/829@. Данная форма носит статус
рекомендованной, поэтому можно уведомить налоговый орган и в
произвольной форме. При этом необходимо указать обязательные данные:
- выбранный объект налогообложения;
- остаточную стоимость основных средств;
- размер доходов по состоянию на 1 октября года, предшествующего
календарному году, начиная с которого организация переходит на УСНО.
18
Как уже указывалось выше, упрощенная система налогообложения
отличается тем, что налогоплательщик вправе сам выбрать для себя объект
налогообложения из двух возможных вариантов (п. п. 1, 2 ст. 346.14 НК РФ):
- доходы;
- доходы, уменьшенные на величину расходов.
В соответствии со статьей 346.21 НК РФ сумма налога рассчитывается
по следующей формуле:
Σ
нал
= Б
нал
∙ С
нал
, (1)
где Σ
нал
- сумма налога,
Б
нал
- налоговая база,
С
нал
- ставка налога.
Положениями ст. 346.20 НК РФ определены размеры общих ставок
налога при УСН для каждого из объектов налогообложения (п. п. 1, 2 ст.
346.20 НК РФ):
- для объекта «доходы» это 6%,
- для объекта «доходы, уменьшенные на величину расходов» -15%.
Пример 1
Для ООО «Аксис» ставка налога составляет 15 % в соответствии с
выбранным объектом налогообложения. За 2016 год доходы составили
448352 руб., расходы за этот же период составили 454283 руб. Так как
расходы предприятия превысили доходы, выявлена сумма убытка за
налоговый период 5931 руб. В таком случае сумма налога не исчисляется.
Исчисляется минимальный налог.
Минимальный налог – это минимальный размер налога при УСН.
6
Организации, которые выбрали объект налогообложения доходы,
уменьшенные на величину произведенных расходов, обязаны уплатить
минимальный налог, если по окончании года получен убыток и сумма
налога, рассчитанного в обычном порядке, равна нулю. Также минимальный
6
"Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)" от 05.08.2000 N 117-ФЗ(ред. от 03.04.2017)
19
налог при УСН уплачивается, если налог, рассчитанный в обычном порядке,
меньше величины минимального налога. В этом случае разницу между
уплаченным минимальным налогом и суммой налога, исчисленного в общем
порядке, можно включить в расходы в следующих налоговых периодах.
Сумма минимального налога исчисляется за налоговый период в
размере 1 процента налоговой базы, которой являются доходы,
определяемые в соответствии со статьей 346.15 настоящего Кодекса.
Минимальный налог исчисляется по итогам календарного года.
7
Пример 2
В 2016 году в связи с убыточной деятельностью ООО «Аксис»
необходимо уплатить минимальный налог в сумме 4484 руб.
Информация для расчета минимального налога ООО «Аксис» за 2016
год представлена в таблице.
Таблица 2
Минимальный налог ООО «Аксис» за 2016 год
Доходы
Расходы
Налоговая
база
ставка
Сумма
налога
Минимальный
налог
448352
454283
-5931
15
0
х
448352
454283
-5931
1
0
4484
В течение года фирмы и предприниматели должны уплачивать
ежеквартальные авансовые платежи по единому налогу. Перечислять
авансовые платежи нужно не позднее 25-го числа месяца, следующего за
отчетным кварталом.
В 2016 г. сроки уплаты авансовых платежей такие:
- за I квартал 2016 г. - не позднее 25 апреля 2016 г.;
- за полугодие 2016 г. - не позднее 25 июля 2016 г.;
- за девять месяцев 2016 г. - не позднее 25 октября 2016 г.
7
Упрощенная система налогообложения // Сайт Федеральной налоговой службы. [Электронный ресурс]. – Режим
доступа: http://nalog.ru/rn91/taxation/taxes/usn/
20
Сумму квартального авансового платежа рассчитывают нарастающим
итогом с начала года с учетом ранее уплаченных сумм квартальных
авансовых платежей по единому налогу.
Пример 3
Доходы ООО «Аксис» за минусом расходов за первый квартал 2016
года составили 3856 руб., за полугодие 18926 руб., за 9 месяцев 3394 руб.
Сумма авансового платежа по единому налогу, которая начислена и
уплачена по итогам I квартала, составила 578 руб. (3856 руб. x15%).
Сумма авансового платежа по единому налогу, рассчитанная по
итогам первого полугодия, составила 2 839 руб. (18 926 руб. x15%).
Сумма авансового платежа по единому налогу, рассчитанная по
итогам девяти месяцев, составила 509 руб. (3 394 руб. x15%).
В 2016 г. ООО «Аксис» следует уплатить авансовые платежи:
- за I квартал 2016 г. - не позднее 25 апреля 2016 г. в сумме 578 руб.,
- за полугодие 2016 г. - не позднее 25 июля 2016 г. в сумме 2261
руб.(2839-578);
- в связи с уменьшением налоговой базы, авансовые платежи за девять
месяцев 2016 г. - не позднее 25 октября 2016г. уплачивать не нужно.
Согласно общему правилу, установленному ст. 41 НК РФ, доходом
признается экономическая выгода в денежной и натуральной форме,
учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую
выгоду можно оценить.
Порядок определения доходов при упрощенной системе
налогообложения регламентируется ст. 346.15 НК РФ. Пунктом 1 этой статьи
предусмотрено, что при определении объекта налогообложения учитываются
доходы, определяемые в порядке, установленном п. 1 и 2 ст. 248 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам относятся:
- доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав,
которые определяются в порядке, установленном ст. 249 НК РФ;
- внереализационные доходы, которые определяются в порядке,
21
установленном ст. 250 НК РФ.
Здесь же установлено, что при определении доходов из них
исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ
налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг,
имущественных прав).
Пункт 2 ст. 248 НК РФ содержит определение безвозмездно
полученного имущества (работ, услуг): имущество (работы, услуги) или
имущественные права считаются полученными безвозмездно, если
получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не
связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество
(имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего
лица работы, оказать передающему лицу услуги).
Доходы, не учитываемые для целей налогообложения при
упрощенной системе налогообложения, названы в п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ. К
ним относятся:
1) доходы, указанные в ст. 251 НК РФ;
2) доходы организации, облагаемые налогом на прибыль организаций
по налоговым ставкам, предусмотренным п. 1.6, 3 и 4 ст. 284 НК РФ, в
порядке, установленном главой 25 НК РФ;
3) доходы индивидуального предпринимателя, облагаемые налогом на
доходы физических лиц по налоговым ставкам, предусмотренным п. 2, 4 и 5
ст. 224 НК РФ, в порядке, установленном главой 23 НК РФ.
При упрощенной системе налогообложения налог рассчитывается
налогоплательщиками либо исходя из доходов, либо исходя из доходов,
уменьшенных на величину расходов (ст. 346.14 НК РФ). Очевидно, что для
целей налогообложения обязанность по определению расходов возникает
только у налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта
налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.
Согласно п. 2 ст. 346.16 НК РФ расходы, принимаемые при
исчислении объекта налогообложения, признаются таковыми при условии их
22
соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.
При УСНО перечень расходов является закрытым (ст. 346.16 НК РФ)
и не все затраты, которые производят налогоплательщики УСН, могут быть
учтены при определении налоговой базы.
С момента введения в действие главы 26.2 НК РФ перечень расходов
неоднократно расширялся и корректировался. В настоящее время перечень
включает в себя 40 позиций.
В течение 2016 г. в перечень были дополнительно включены два вида
расходов.
Федеральным законом от 03.07.2016 N 249-ФЗ перечень расходов был
дополнен подпунктом 37. Он предусматривает учет в составе расходов
суммы платы в счет возмещения вреда, причиняемого автомобильным
дорогам общего пользования федерального значения транспортными
средствами, имеющими разрешенную максимальную массу свыше 12 тонн,
зарегистрированными в реестре транспортных средств системы взимания
платы. Новая норма вступила в силу с 3 июля 2016 г. и распространяется на
правоотношения, возникшие с 1 января 2016 г.
Другой новый вид расходов - затраты на проведение независимой
оценки квалификации на соответствие требованиям к квалификации. Эти
расходы с 1 января 2017 г. дополнительно включены в подп. 33 п. 1 ст. 346.16
НК РФ Федеральным законом от 03.07.2016 N 251-ФЗ. Появление этого вида
расходов связано с введением с 1 января 2017 г. независимой оценки
квалификации работников и лиц, претендующих на осуществление
определенного вида трудовой деятельности (Федеральный закон от
03.07.2016 N 238-ФЗ "О независимой оценке квалификации").
Установленный п. 1 ст. 346.16 НК РФ перечень расходов содержит в
большинстве своем обобщенные группы расходов. Естественно, что на
практике зачастую возникают проблемы с отнесением конкретных затрат
налогоплательщика к элементам указанного перечня.
За годы существования упрощенной системы налогообложения
23
Минфин России и ФНС России дали множество разъяснений по поводу того,
какие расходы однозначно не могут быть включены в расчет налоговой базы,
а какие участвуют в расчете в составе той или иной группы расходов.
Указания официальных органов сведены в таблице.
8
Таблица 3
Расходы, учитываемые при УСН
N
п/п
Вид расхода
Основание/
Обоснование
Материальные расходы
1
Расходы по приобретению ККТ
Письмо Минфина России
от 09.12.2016 N 03-11-
06/2/73772
2
Расходы, связанные с оплатой услуг
транспортной организации по доставке и
экспедированию готовой продукции
заказчикам
Письмо Минфина России
от 25.12.2015 N 03-11-
06/2/76408
3
Расходы на приобретение и заправку
картриджей для оргтехники
Письмо Минфина России
от 25.12.2015 N 03-11-
06/2/76408
4
Расходы организации, оказывающей
услуги по исследованию конъюнктуры
рынка печатной продукции и выявлению
общественного мнения о различных
печатных изданиях, на получение
оперативной информации о продажах
печатных изданий и динамике изменения
потребительского спроса под влиянием
различных факторов
Письма Минфина России
от 10.06.2015 N 03-11-
09/33555, от 29.01.2015
N 03-11-06/2/3237, от
31.07.2014 N 03-11-
11/37705,
5
Расходы гостиниц на уборку помещений и
стирку постельного белья
Письмо Минфина России
от 26.05.2014 N 03-11-
06/2/24963
6
Расходы организации, осуществляющей
деятельность в сфере распространения
наружной рекламы, на установку и
эксплуатацию рекламных конструкций
Письмо Минфина России
от 17.03.2014 N 03-11-
06/2/11342
7
Расходы подрядных организаций по
оплате работ, выполняемых
субподрядчиками
Письма Минфина России
от 26.04.2016 N 03-11-
06/2/24019.
8
Самохвалова Ю.Н. Упрощенная система налогообложения - 2017 // Экономико-правовой бюллетень. 2017. N 1. 160 с.
24
Продолжение таблицы 3
N
п/п
Вид расхода
Основание/
Обоснование
8
Расходы организации, занимающейся
изданием и распространением газет,
журналов, на оплату услуг сторонних
организаций по печатанию и
распространению изданий
Письма Минфина России
от 28.01.2010 N 03-11-
06/2/8, от 07.07.2009 N
03-11-09/239.
9
Расходы организации, основным видом
деятельности которой является оказание
консультационных услуг, по оплате
консультационных услуг сторонних
организаций на основе гражданско-
правовых договоров, используемых в
рамках этой деятельности
Письмо Минфина России
от 18.01.2010 N 03-11-
11/03
10
Затраты на оплату услуг по уборке
производственного (офисного) здания
(помещения)
Письмо Минфина России
от 13.04.2011 N 03-11-
06/2/53,
11
Затраты на оплату услуг программиста
Письмо Минфина России
от 03.11.2009 N 03-11-
06/2/235
12
Расходы на оплату периодических
медосмотров работников
Письмо Минфина России
от 24.02.2014 N 03-11-
11/7618,
13
Расходы, связанные с проверкой
оборудования
Письмо Минфина России
от 31.01.2014 N 03-11-
06/2/3799
14
Расходы по оформлению ветеринарных
свидетельств на продукты питания и
комбикорма для сельскохозяйственных
животных
Письмо Минфина России
от 04.09.2013 N 03-11-
11/36386
15
Расходы по содержанию общего
имущества многоквартирного дома, в
который встроено нежилое помещение,
используемое для предпринимательской
деятельности
Письмо Минфина России
от 30.04.2013 N 03-11-
11/15225
16
Расходы, связанные со строительством
объекта незавершенного строительства,
предназначенного для продажи
Письмо Минфина России
от 21.12.2012 N 03-11-
06/2/148
17
Расходы организации, оказывающей
услуги по подбору персонала, на
размещение вакансий в газетах, журналах
и на интернет-сайтах
Письмо Минфина России
от 16.08.2012 N 03-11-
06/2/111
25
Продолжение таблицы 3
N
п/п
Вид расхода
Основание/
Обоснование
18
Расходы управляющих компаний на
содержание зданий (техническое
обслуживание систем вентиляции,
системы , водоснабжения,
электроосвещения, уборку помещения)
Письмо Минфина России
от 22.02.2012 N 03-11-
06/2/32
19
Затраты на произведенный ремонт
вентиляции и кондиционирования в
арендуемых офисных помещениях
Письмо Минфина России
от 15.02.2016 N 03-11-
06/2/8092
20
Расходы по уплате покупателями
законных процентов поставщику за
предоставление в пользование денежных
средств
Письмо Минфина России
от 09.11.2016 N 03-11-
06/2/65630.
21
Расходы на оплату банковских услуг,
предоставляемых банком с
использованием системы "клиент-банк"
Письмо Минфина России
от 21.04.2014 N 03-11-
06/2/18229
22
Плата банку за осуществление переводов
денежных средств по поручению
юридических лиц по их банковским
счетам
23
Плата уполномоченному банку за
осуществление функций агента валютного
контроля
Письмо Минфина России
от 21.04.2014 N 03-11-
06/2/18229
Другие расходы
24
Расходы, связанные с оплатой услуг
оператора фискальных данных по
обработке фискальных данных
Письмо Минфина России
от 09.12.2016 N 03-11-
06/2/73772
25
Взносы на капитальный ремонт общего
имущества многоквартирного дома,
уплаченные собственником нежилого
помещения в многоквартирном доме, в
случае использования данного
помещения в предпринимательских целях
Письмо Минфина России
от 26.10.2015 N 03-11-
11/61451, от 13.04.2016
N 03-11-06/2/21185, от
15.02.2016 N 03-11-
06/2/8075.
26
Расходы, связанные с услугами по
обязательному государственному
проведению инспекционного контроля за
сертификационной системой
менеджмента качества
Письмо Минфина России
от 31.01.2014 N 03-11-
06/2/3799
27
Расходы на оплату сотовой связи
Письмо Минфина России
от 16.01.2015 N 03-11-
11/807
26
Продолжение таблицы 3
N
п/п
Вид расхода
Основание/
Обоснование
28
Расходы на оплату услуг Интернета
Письмо Минфина России
от 09.12.2013 N 03-11-
06/2/53606
29
Сумма транспортного налога
Письмо Минфина России
от 04.07.2013 N 03-11-
11/25784
30
Расходы, связанные с приобретением
неисключительных прав на
использование программ для ЭВМ и баз
данных, которые в дальнейшем
предоставляются (сублицензируются)
третьим лицам
Письмо Минфина России
от 04.07.2016 N 03-11-
06/2/40329
31
Расходы на оплату сублицензионных
платежей, связанных с приобретением
неисключительных прав на
использование программ для ЭВМ и баз
данных
Письмо Минфина России
от 13.01.2015 N 03-11-
06/2/69433
32
Расходы на информационные услуги
справочной правовой системы,
заключающиеся в обновлении
информационной базы
Письма Минфина России
от 19.01.2016 N 03-11-
06/2/1520, от 21.03.2013
N 03-11-06/2/8830.
33
Расходы на приобретение земельных
участков с целью дальнейшей
перепродажи
Письма Минфина России
от 28.02.2013 N 03-11-
06/2/5946, от 08.04.2011
N 03-11-06/2/46
34
Расходы по оплате вознаграждения
таможенному представителю (брокеру) по
договору поручения
Письмо Минфина России
от 22.01.2013 N 03-11-
11/19
35
Стоимость выявленных излишков товаров
при их реализации
Письмо Минфина России
от 24.05.2013 N 03-11-
06/2/18968
36
Суммы единовременных выплат
работникам организации в виде
материальной помощи к ежегодному
отпуску, предусмотренные трудовым
договором
Письмо Минфина России
от 24.09.2012 N 03-11-
06/2/129
37
Сумма уплаченного торгового сбора
Письма Минфина России
от 04.02.2016 N 03-11-
06/2/5755, от 30.10.2015
N 03-11-06/2/62729