14
тей
20
. С точки зрения охвата информации и экспресс-анализа последние изме-
нения в форме бухгалтерского баланса представили его в лучшем виде, сделав
более наглядным и удобным, очищенным от излишних статей и чрезмерной де-
тализации. Взяв в руки баланс 2011 г. пользователь имеет возможность ознако-
миться с основными, наиболее значимыми показателями деятельности органи-
зации. Модификации в составе и содержании форм бухгалтерской отчетности
направлены, с одной стороны, на изложение отчетной информации (требования
Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации»
(ПБУ 4/99)), с другой – совершенные трансформации имеют своей целью рас-
ширение объема информации за счет более глубокой детализации отчетных по-
казателей, раскрываемых в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о
финансовых результатах. Тем самым новая форма бухгалтерского баланса рас-
ширяет возможности для анализа динамики и структуры активов, капитала и
обязательств, для оценки тенденций изменения имущественного и финансового
положения организации
21
. Однако процесс проведения анализа становится бо-
лее длительным и трудоемким.
Любые изменения в формах финансовых отчетов оказывают влияние на
методику проведения финансового анализа и на объем аналитической инфор-
мации
22
. Необходимо отметить, что в современных условиях резко обозначает-
ся стремление сближения национальной отчетности с требованиями междуна-
родных стандартов финансовой отчетности (МСФО), которые признаны во
всем мире как способ создания достоверной отчетности. Россия интегрируется
в мировое экономическое сообщество по всем ключевым направлениям, вклю-
20
Хутова И. М., Власова Н. С. Сущность и виды бухгалтерского баланса // Актуальные во-
просы составления бухгалтерской финансовой отчетности в условиях реформирования бух-
галтерского учета и отчетности. Материалы IV международной студенческой научной кон-
ференции. Краснодар, 2014. С. 171.
21
Челмакина Л. А. История и перспективы развития бухгалтерского баланса // Системное
управление. 2013. № 4 (21). С. 11.
22
Курманова А. Х. Подходы к построению бухгалтерского баланса и его функции в совре-
менных экономических условиях // В сборнике: Проблемы и перспективы развития учетно-
аналитической и контрольной системы в условиях глобализации экономических процессов
Материалы Международной научно-практической конференции, посвященной 20-летию ка-
федры бухгалтерского учета, анализа и аудита. 2014. С. 76.
15
чая создание единого информационного пространства
23
. Современный этап
экономического развития характеризуется углублением процессов глобализа-
ции, в результате чего резко увеличиваются интересы российских деловых
представителей к формированию отчетности компании на основе МСФО
24
. С
одной стороны, данная тенденция поднимает российскую экономику и содер-
жащуюся о ней информацию на новый, более привлекательный уровень в гла-
зах мирового сообщества, что, при благоприятных обстоятельствах, приводит к
притоку иностранных инвестиций. Все изменения, вносимые в российскую от-
четность, нацелены на сближение бухгалтерской отчетности российских орга-
низаций с международными стандартами финансовой отчетности
25
.
1.2. Структура бухгалтерского баланса и порядок его формирования
Рассмотрим порядок структуру бухгалтерского баланса и порядок фор-
мирования его статей.
Раздел I «Внеоборотные активы».
Нематериальные активы. В статье «Результаты исследований и разрабо-
ток» (стр. 1120) выделена часть нематериальных активов. Организация, еже-
годно переоценивающая НМА по текущей рыночной стоимости, определяемой
исключительно по данным активного рынка указанных НМА, должна приво-
дить данные об этом на конец отчетного года, а не на начало следующего, как
это было раньше. Сумма дооценки объекта НМА в результате переоценки за-
числяется в добавочный капитал организации. Такая переоценка отражается в
балансе отдельно по стр. 1340 «Переоценка внеоборотных активов» в разделе
III «Капитал и резервы», а в отчете о финансовых результатах справочно запол-
23
Попова Е. Н., Попова Т. Н. Значение и функции бухгалтерского баланса в рыночной эко-
номике // Молодой ученый. 2014. № 21-2 (80). С. 43.
24
Жилкина А. Н. Управление финансами. Финансовый анализ предприятия. - М.: ИНФРА-М,
2017. – С. 133.
25
Хутова И. М., Власова Н. С. Сущность и виды бухгалтерского баланса // Актуальные во-
просы составления бухгалтерской финансовой отчетности в условиях реформирования бух-
галтерского учета и отчетности. Материалы IV международной студенческой научной кон-
ференции. Краснодар, 2014. С. 171.
16
няется стр. «Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в
чистую прибыль (убыток) периода». Когда в составе добавочного капитала не
числится дооценка НМА, проведенная в предыдущие годы, а в текущем году
НМА уценили, уменьшение его стоимости учитывается на счете 91 «Прочие
доходы и расходы». Если по данному объекту числится сумма дооценки в со-
ставе добавочного капитала, сумма уценки относится вначале в уменьшение
добавочного капитала, а превышение суммы уценки объекта НМА над суммой
его дооценки, зачисленной в состав добавочного капитала, – на прочие расходы.
Однако если объект дооценивают, то вначале восстанавливают суммы ранее
произведенной уценки, относя сумму на прочие доходы, а затем сумму превы-
шения – на добавочный капитал.
В п. 20 ПБУ 4/99
26
не выделена информация о незавершенных вложениях
в НМА, а в разделе I баланса отсутствует отдельная строка для их отражения.
Организация может показать незавершенные операции по стр. 1170 «Прочие
внеоборотные активы» (в случае их несущественности).
По стр. 1120 указывается сумма расходов на выполнение НИОКР, отра-
женная на счете 04 и не списанная на отчетную дату на расходы по обычным
видам деятельности и (или) на прочие расходы.
Основные средства. Активы стоимостью в пределах лимита, установлен-
ного в учетной политике, но не более 40 000 руб. за единицу, могут отражаться
в составе МПЗ. Если организация произвела изменение в учетной политике и
увеличила лимит отнесения активов к объектам ОС, например, до 40 000 руб.,
то последствия изменения отражаются в бухгалтерском учете и отчетности по
правилам, установленным в соответствующем ПБУ. Поскольку в ПБУ 6/01
27
такие правила не установлены, согласно п. 15 ПБУ 1/2008
28
организация долж-
26
Приказ Минфина РФ от 06.07.1999 № 43н (ред. от 29.01.2018) «Об утверждении Положе-
ния по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99)».
27
Приказ Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н (ред. от 16.05.2016) «Об утверждении Положе-
ния по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01)».
28
Приказ Минфина России от 06.10.2008 № 106н (ред. от 24.08.2017) «Об утверждении по-
ложений по бухгалтерскому учету» (вместе с «Положением по бухгалтерскому учету «Учет-
ная политика организации» (ПБУ 1/2008)», «Положением по бухгалтерскому учету «Изме-
нения оценочных значений» (ПБУ 21/2008)»).
17
на скорректировать соответствующие статьи ретроспективно, таким образом,
как если бы новая учетная политика применялась и ранее. Следует обратить
внимание на отражение в отчетности результатов переоценки ОС, которую сле-
дует показывать на конец года, а не на начало следующего года, как было ранее.
Неоконченные вложения в ОС. «Незавершенное строительство» является
статьей, входящей в группу статей «Основные средства». Организациям дано
право самостоятельно детализировать группы статей, вводя в их состав те или
иные статьи, поэтому незавершенные вложения в основные средства, на наш
взгляд, можно представить в качестве расшифровки к стр. 1130 «Основные
средства» (непосредственно в балансе, например, «в том числе неоконченные
вложения в приобретение ОС»). В то же время организация может показать не-
завершенные операции по стр. 1170 «Прочие внеоборотные активы» (в случае
их несущественности).
Финансовые вложения. Организациям следует закрепить в учетной поли-
тике перечень финансовых вложений, которые будут включаться в состав де-
нежных эквивалентов. Эквивалент денежных средств – краткосрочные высоко-
ликвидные вложения, легко обратимые в определенную сумму денежных
средств и подвергающиеся незначительному риску изменения ценности (п. 6
ПБУ 23/2011
29
).
Как правило, к денежным эквивалентам относят текущие инвестиции,
начальный срок погашения которых не превышает 3 месяца. Примером денеж-
ных эквивалентов могут служить высоколиквидные векселя или облигации,
предназначенные для погашения краткосрочных обязательств, а также вклады
«до востребования» и краткосрочные банковские депозиты, которые открыва-
ются для управления денежными потоками организации с целью получения
процентного дохода.
Критерий отнесения инвестиций к денежным эквивалентам является со-
ставной частью учетной политики предприятия. Если организация закрепила
29
Приказ Минфина РФ от 02.02.2011 № 11н «Об утверждении Положения по бухгалтерско-
му учету «Отчет о движении денежных средств» (ПБУ 23/2011).
18
такой перечень, то по стр. «Финансовые вложения» 1150 и 1240 не показыва-
ются денежные эквиваленты, которые показываются по стр. 1250 «Денежные
средства и денежные эквиваленты».
Отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства.
Приказом Минфина России № 186н в п. 19 ПБУ 18/02
30
уточнены условия, при
которых возможно отражение в бухгалтерском балансе сальдированной (свер-
нутой) суммы. В настоящее время это невозможно, поскольку законодатель-
ством о налогах и сборах предусмотрено раздельное формирование налоговой
базы. У большинства организаций такие отдельные налоговые базы могут фор-
мировать деятельность обслуживающих производств и хозяйств, операции с
обращающимися и необращающимися ценными бумагами (ст. 275.1, п. 8, 10 ст.
280 НК РФ
31
). Также в особом порядке переносятся на будущее убытки от ос-
новной деятельности (ст. 283 НК РФ), по которым отражаются ОНА.
Прочие внеоборотные активы. На практике организации включают в них
все, что не подходит под предыдущие строки. Например, в составе прочих вне-
оборотных активов отражают затраты на геологоразведку, при этом ввести до-
полнительную статью в отчет не решаются.
Раздел II «Оборотные активы».
Запасы. Значение по строке с кодом 1210 подсчитывается как сумма
остатков на счетах 10, 11, 15, 16, 20, 21, 23, 28, 41, 43, 44, 45, 46, 97 за вычетом
остатков резервов под снижение стоимости материальных ценностей (кредито-
вое сальдо по счету 14). Организации самостоятельно определяют детализацию
показателя по стр. 1210. Например, в балансе может быть обособленно приве-
дена информация о стоимости материалов, готовой продукции и товаров, о за-
тратах в незавершенном производстве, если такая информация признается ор-
ганизацией существенной.
30
Приказ Минфина России от 19.11.2002 № 114н (ред. от 06.04.2015) «Об утверждении По-
ложения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ
18/02».
31
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от
25.12.2018).
19
Дебиторская задолженность. По стр. 1230 следует отражать дебиторскую
задолженность, погашение которой ожидается в течение 12 месяцев после от-
четной даты. Суммы дебиторской задолженности, которые будут погашены бо-
лее чем через год после отчетной даты, следует отражать в разделе I «Внеобо-
ротные активы» (письмо Минфина России от 24.01.11 № 07-02-18/01).
Денежные средства и денежные эквиваленты. При заполнении сведений о
денежных средствах используются данные о дебетовом сальдо по счетам 50, 51,
52, 55 (кроме субсчета 3) и 57 на отчетную дату. Депозитные вклады, учитыва-
емые на счете 55, субсчет 3, отражаются в составе финансовых вложений. Важ-
но взаимоувязать данную статью баланса с итоговым остатком денежных
средств и их эквивалентов в Отчете о движении денежных средств.
Раздел III «Капитал и резервы».
Переоценка внеоборотных активов. Выделение переоценки активов в от-
дельную строку и отражение добавочного капитала без учета этих сумм позво-
лят разделить влияние на величину капитала переоценки и сумм, полученных
при продаже акций выше номинала. Их происхождение имеет разную природу
и по-разному характеризует рост капитализации. Для отражения результатов
переоценки предназначена стр. 1340.
Добавочный капитал (без переоценки). Начиная с бухгалтерской отчетно-
сти 2011 г., вступили в силу изменения, внесенные приказом Минфина России
№186н в п. 13, 14 и 19 ПБУ 3/2006
32
, касающиеся учета курсовой разницы, воз-
никающей в результате пересчета выраженной в иностранной валюте стоимо-
сти активов и обязательств организации, используемых для ведения деятельно-
сти за пределами России, в рубли, отражаемой в бухгалтерском учете отчетного
периода, за который составляется бухгалтерская отчетность. Указанная разница
подлежит зачислению в состав добавочного капитала. При прекращении орга-
низацией деятельности за пределами России (полном или частичном) часть до-
бавочного капитала, соответствующая сумме указанных разниц, относящихся к
32
Приказ Минфина РФ от 27.11.2006 № 154н (ред. от 09.11.2017) «Об утверждении Положе-
ния по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в
иностранной валюте» (ПБУ 3/2006)».
20
прекращаемой деятельности, присоединяется к финансовому результату в каче-
стве прочих доходов или прочих расходов.
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток). Распределение прибы-
ли организации отражается в следующем за отчетным году на основании реше-
ния общего собрания акционеров (учредителей).
Раздел IV «Долгосрочные обязательства».
Заемные средства. Если срок погашения долгосрочных обязательств по
кредитам и займам составляет менее 12 месяцев, их следует отражать в балансе
как краткосрочные – по стр. 1510 раздела V бухгалтерского баланса (письмо
Минфина России от 28.01.10 № 07-02-18/01). Довольно распространенной
ошибкой является отражение в балансе в составе долгосрочных займов или
кредитов суммы основного долга и процентов по ним. Минфин России в пись-
ме от 28.01.10 № 07-02-18/01 пояснил, что проценты по долгосрочным креди-
там, которые предстоит оплатить в ближайшие 12 месяцев, следует отразить
как краткосрочные обязательства. При этом проценты нужно показать отдельно
от данных о краткосрочных кредитах и займах.
Оценочные обязательства. Строки 1430 и 1540 предназначены для отра-
жения обязательств по правилам ПБУ 8/2010
33
. В конце отчетного года оценоч-
ные обязательства следует пересматривать с целью их корректировки в свете
текущей оптимальной оценки. Также следует поступать при наступлении но-
вых событий, связанных с этим обязательством.
Раздел V «Краткосрочные обязательства».
Кредиторская задолженность. Если задолженность выражена в иностран-
ной валюте (в том числе подлежащая оплате в рублях), она для отражения в от-
четности пересчитывается в рубли по курсу, действующему на отчетную дату.
Исключение составляет кредиторская задолженность, возникшая в связи с по-
лучением аванса, предварительной оплаты или задатка, она показывается в бух-
33
Приказ Минфина России от 13.12.2010 № 167н (ред. от 06.04.2015) «Об утверждении По-
ложения по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и
условные активы» (ПБУ 8/2010)».
21
галтерской отчетности по курсу на дату получения денежных средств. Кратко-
срочная кредиторская задолженность отражается в балансе по стр. 1520.
Забалансовые статьи учета не занимают в большинстве организаций су-
щественное место; если же это не так, организация должна привести данные о
них в своей отчетности.
1.3. Методика анализа бухгалтерского баланса
Бухгалтерский баланс является главным информационным источником
для проведения финансового анализа.
Анализ финансового состояния (или финансовый анализ) - это процесс
анализа финансовой отчетности компании для принятия более эффективных
экономических решений. Такой анализ включает в себя: отчет о прибылях и
убытках, баланс, отчет о движении денежных средств и отчет об изменениях в
капитале. Анализ финансового состояния - это метод или процесс, включаю-
щий конкретные методы оценки рисков, эффективности финансовых возмож-
ностей и будущих перспектив организации
34
.
Финансовый анализ используется различными заинтересованными сторо-
нами, такими как кредитные и акционерные инвесторы, правительство, обще-
ственность и лицами, принимающие решения в организации.
Заинтересованные стороны имеют разные интересы, поэтому применяют
различные методы, связанные с конкретной потребностью. Например, инвесто-
ры по долевому участию заинтересованы в выявлении способности организа-
ции в долгосрочной платежеспособности организации, устойчивости и росте
дивидендных выплат.
Общие методы анализа финансового состояния включают в себя фунда-
ментальный анализ, горизонтальный и вертикальный анализ, использование
финансовых коэффициентов. Историческая информация в сочетании с рядом
34
Негашев Е. Аналитическое моделирование финансовое состояние компании. – М.: Инфра-
М, 2014. – С. 43.
22
допущений и корректировок финансовой информации может использоваться
для прогнозирования будущей работы
35
.
Горизонтальный анализ сравнивает финансовую информацию с течением
времени, как правило, с прошлых кварталов или лет. Горизонтальный анализ
выполняется путем сопоставления финансовых данных из предыдущего отчета.
Сравнивая эту прошлую информацию, можно найти варианты, определяющие
высокие или низкие доходы.
Вертикальный анализ представляет собой процентный анализ финансо-
вых отчетов. Каждая позиция, указанная в финансовой отчетности, определяет-
ся процентами, по сравнению с другой позицией. Этот метод также упоминает-
ся как нормативный или общий.
Финансовые коэффициенты – это мощный инструмент для быстрого ана-
лиза финансовых отчетов. Существуют четыре основные категории коэффици-
ентов: коэффициенты ликвидности, коэффициенты рентабельности, коэффици-
енты активности и коэффициенты кредитного плеча. Они, как правило, анали-
зируются с течением времени и между конкурентами в отрасли.
Коэффициенты ликвидности используются для определения того,
насколько быстро компания может превратить свои активы в денежные сред-
ства, если она испытывает финансовые трудности или угрозу банкротство. Это,
по сути, является мерой способности компании оставаться в бизнесе
36
.
Методика оценки платёжеспособности включает два основных набора
методов: оценку абсолютных показателей платёжеспособности и оценку коэф-
фициентов платёжеспособности.
Методика оценки финансовой устойчивости также включает два основ-
ных набора методов: оценку типа финансовой устойчивости на основе оценки
финансирования запасов и оценку коэффициентов финансовой устойчивости.
35
Любушин Н. Экономический анализ. – М.: Юнити-Дана, 2017. С. 81.
36
Арланова О. И. Финансовая устойчивость как важнейшее условие развития организации/
О. И. Арланова, Н. Ю. Суворкина // Инновационное развитие экономики. 2017. № 5 (41). С.
77.
23
В большинстве предлагаемых методик используются данные бухгалтер-
ского баланса и приложений к нему.
Отсюда происходит вывод о том, что для внешних пользователей, напри-
мер, затруднительно получить оценку платёжеспособности и финансовой
устойчивости своего контрагента на произвольную дату: данные будут получе-
ны только по итогам отчётного периода, который для большинства предприя-
тий равен календарному году
37
.
Отметим, что коэффициентным методам свойственен ещё один недоста-
ток: большое количество коэффициентов, поскольку они определяются как со-
отношения различных показателей и, соответственно, таких соотношений даже
в рамках использования одной формы отчётности – баланса – довольно много
38
.
Обобщенный коэффициентов ликвидности - это текущее соотношение и
индекс ликвидности. Текущее соотношение представляется текущими активами,
текущими обязательствами, которые выявляют степень доступной ликвидности
для выплаты обязательств. Индекс ликвидности показывает, скорость превра-
щения активов кампании в денежные средства. Формулы для расчета коэффи-
циентов ликвидности представлены в таблице 1.
Таблица 1
Основные показатели платежеспособности предприятия
39
Показатели
Норматив
Формула для расчета
Экономическое содер-
жание
1
2
3
4
Коэффициент
абсолютной
ликвидности
0,2 и более
Денежные средства и
краткосрочные финан-
совые вложения : Крат-
косрочные обязатель-
ства
Показывает долю покрытия
краткосрочных обяза-
тельств абсолютно ликвид-
ными активами
Коэффициент
критической
ликвидности
0,6 – 1,0
(Денежные средства +
Краткосрочные финан-
совые вложения + Деби-
торская задолженность)
: Краткосрочные обяза-
тельства
Коэффициент характери-
зует способность предпри-
ятия погашать текущие
(краткосрочные) обяза-
тельства за счёт оборотных
активов.
37
Горская Н. В. Сравнительный анализ методик оценки финансовой устойчивости /
Н. В. Горская // Молодой ученый. 2015. №10.2. С. 33.
38
Мельник М. В. Анализ финансовой отчетности: учебное пособие / М. В. Мельник,
О. В. Ефимов. - М.: Омега-Л, 2016. – С. 56.
39
Кирьянова З., Седова Е. Анализ финансовой отчетности. – М.: Юрайт, 2017. – С. 44.