14
Строка 1120. Результаты исследований и разработок. Расходы на
НИОКР. Отражается сальдо Д04 минус сальдо К05.
Строка 1130. Нематериальные поисковые активы. Отражается сальдо
Д08 субсчет 10 «Нематериальные поисковые активы».
Строка 1140. Материальные поисковые активы. Отражается сальдо Д08
субсчет 11 «Материальные поисковые активы».
Строка 1150. Основные средства. Отражается сальдо Д01 минус сальдо
К02.
Строка 1160. Доходные вложения в материальные ценности.
Строка 1170. Финансовые вложения. Отражается сальдо по счетам: Д58
«Долгосрочные финансовые вложения на срок более года» минус К59 «Резервы
под обесценение финансовых вложений»; Д55 «Специальные счета в банках»
субсчет 03 «Депозитные счета на срок более года»; Д73 субсчет 01 «Расчеты с
персоналом по предоставленным займам» (процентные займы, предоставлен-
ные персоналу организации, со сроком возврата более 12 месяцев). Д 73 «Рас-
четы с персоналом организации по прочим операциям».
Строка 1180. Отложенные налоговые активы (ОНА). Отражается сальдо
Д09. Строка 1190. Прочие внеоборотные активы. Отражается сальдо по счету
Д08.
Строка 1100. Итого по разделу 1. Актив. Оборотные активы
Строка 1210. Запасы. Материалы. Товары. Полуфабрикаты. Готовая
продукция. Отражается сальдо дебетовое по счетам: y 10, 11, 15 с учетом кор-
ректировки по счетам 16, 21, 41 минус кредит 42, 43, 45; y затраты незавершен-
ного производства (20, 23, 29, 44, 46).
Строка 1220. Налог на добавленную стоимость по приобретенным цен-
ностям. Отражается сальдо дебетовое по счету 19.
Строка 1230. Дебиторская задолженность. Отражается сальдо дебетовое
по счетам: 60, 62, 68, 69, 70, 71, 73 (кроме процентных займов), 75, 76 — с об-
щей суммы дебиторской задолженности необходимо отнять сальдо кредитовое
по счету 63 «Резерв по сомнительным долгам».
15
Строка 1240. Финансовые вложения (за исключением денежных эквива-
лентов) со сроком до 12 месяцев. Отражается сальдо дебетовое по счетам: 58,
55, 73.
Строка 1250. Денежные средства и денежные эквиваленты. Отражается
сальдо дебетовое по счетам: 50 (за исключением субсчета 50.3 «Денежные до-
кументы»), 51, 52, 57, 55 (за исключением субсчета 55.3 «Депозитные счета»).
Строка 1260. Прочие оборотные активы. Отражается сальдо дебетовое
по счету 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»; сальдо по счетам 50.3,
79 «Внутрихозяй- ственные расчеты» субсчет 3 «Расчеты по договору довери-
тельного управления».
Строка 1200. Итого по разделу 2. Строка 1600. Валюта актива баланса.
Пассив. Капитал и резервы Строка 1310. Уставный капитал. Отражается
сальдо кредитовое по счету 80. Строка 1320. Собственные акции, выкупленные
у акционеров. Отражается сальдо по К81 в скобках, то есть без знака «минус».
Строка 1340. Переоценка внеоборотных активов. Отражается сальдо по
К83 «Добавочный капитал» в части переоценки основных средств.
Строка 1350. Добавочный капитал (без переоценки). Отражается сальдо
по К83.
Строка 1360. Резервный капитал. Отражается сальдо по К82.
Долгосрочные обязательства Строка 1410. Заемные средства (долго-
срочные обязательства). Отражается сальдо по счету 67 «Расчеты по долго-
срочным кредитам и займам» без учета начисленных процентов к уплате.
Строка 1420. Отложенные налоговые обязательства. Отражается сальдо
по счету 77.
Строка 1430. Оценочные обязательства. Отражается сальдо кредитовое
по счету 96.
Строка 1450. Прочие обязательства. Отражается сальдо кредитовое по
счетам в части долгосрочной задолженности (при этом суммы НДС, начислен-
ные с авансов, по счетам 62 и 76 не учитываются. Долгосрочная задолженность
— срок более 12 месяцев. Строка 1400.
16
Итого по разделу 4. Пассив. Краткосрочные обязательства Строка 1510.
Заемные средства (краткосрочные обязательства).
Строка 1520. Кредиторская задолженность. Отражается сальдо кредито-
вое по счетам: 60, 62, 70, 68, 69, 71, 73, 75, 76. Строка 1530. Доходы будущих
периодов. Отражается сальдо кредитовое по счету 98. К счету открываются
субсчета: y 98.1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов»; y 98.2 «Без-
возмездные поступления»; y 98.3 «Предстоящие поступления по недостачам,
выявленным за прошлые годы»; y 98.4 «Разница между суммой, подлежащей
взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценно-
стей». Строка 1540. Оценочные обязательства. Отражается сальдо кредитовое
по счету 96 «Резервы предстоящих расходов», в части резервов, созданных под
события, которые наступят в течение год Строка 1550. Прочие обязательства.
Строка 1500. Итого по разделу 5. Строка 1700. Валюта пассива баланса.
1.2 Релевантность бухгалтерской (финансовой) отчетной
информации
Российские ученые, исследуя качественные характеристики отчетной ин-
формации, основывались, прежде всего, на МСФО, в которых выделены две
группы качественных характеристик: фундаментальные и характеристики,
улучшающие полезность. Фундаментальные качественные характеристики яв-
ляются основными и обязательными. К ним относятся уместность и справедли-
вое (правдивое) представление. Данную характеристику еще называют «досто-
верность». Хотя В.В. Ковалев и Вит.В. Ковалев рассматривают «достовер-
ность» и «надежность», как две самостоятельные характеристики.
К качественным характеристикам, улучшающим полезность, в МСФО
относятся сопоставимость (сравнимость), проверяемость, своевременность и
понятность. Эти характеристики направлены на то, чтобы усилить качество ин-
17
формации, которая обладает фундаментальными качественными характеристи-
ками. При этом улучшается полезность информации для принятия решений.
Можно согласиться с мнением К.Ю. Цыганкова о том, что всем характе-
ристикам присущ общий недостаток: они слишком общи. Это требования к лю-
бой информации. К.Ю. Цыганков предлагает проверить текст Принципов
МСФО на соответствие этим общим требованиям, так как он (текст) адресован
миллионам читателей разных стран и констатирует, что названным требовани-
ям документ не удовлетворяет
6
.
Исследование качественных характеристик позволило выделить из них
уместность в качестве определяющей характеристики. В соответствии с Кон-
цептуальными основами МСФО, уместной считается информация, которая спо-
собна влиять на решения пользователей. Информация может быть способна из-
менять решения в случае, если отдельные пользователи не считают нужным
использовать данную информацию или уже знают ее из каких-либо иных ис-
точников. Уместность характеризуется тремя подхарактеристиками: прогноз-
ной ценностью, подтверждающей ценностью и существенностью. Информация,
сформированная в системе бухгалтерского (финансового) учета имеет прогноз-
ную ценность, если ее можно использовать для получения информации о бу-
дущих результатах и подтверждающую ценность, если она обеспечивает обрат-
ную связь со сделанными в прошлых периодах оценками о финансовом поло-
жении и финансовых результатах деятельности организации. Информация су-
щественна, если ее пропуск или неправильная интерпретация способны оказать
влияние на решения пользователей. При этом существенность информации свя-
зывают с содержанием, величиной (или и тем и другим) статей, к которым она
относится в контексте финансовой отчетности конкретной организации. На ос-
новании Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России,
уместной считается та информация, которая способна повлиять на экономиче-
6
Цыганков К.Ю. Начало теории бухгалтерского учета, или баланс, счета и двойная запись /
К.Ю.Цыганков.М.:Магистр: ИНФРА-М, 2015. 84 с.
18
ские решения пользователей в оценке прошлых, настоящих или будущих собы-
тий.
Более оправданным вместо термина «уместность», используемого в Кон-
цепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России и МСФО, приме-
нять предложенный В.В. Ковалевым термин «релевантность» в отношении ин-
формации, «относящейся к делу», то есть той, которую можно с пользой ис-
пользовать для принятия управленческих решений в отношении этой организа-
ции. Термин «релевантность» характеризует «относимость к делу», возмож-
ность реального применения данных в управленческом процессе.
В.В. Ковалев и Вит.В. Ковалев определяют данные как релевантные, если
они поступают пользователю в нужном объеме и в нужное время; обладают
прогностической ценностью; могут быть использованы для подтверждения,
опровержения или корректировки ранее сделанных действий в отношении
фирмы; представлены в той оценке и в том виде, которые пригодны для ис-
пользования для управленческих целей
7
. С одной стороны, характеристика «ре-
левантность» по своей сути близка к характеристике «уместность», предложен-
ной в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России и
МСФО, с другой стороны, В.В. Ковалев и Вит.В. Ковалев дают развернутую ха-
рактеристику релевантности путем использования других подхарактеристик
(своевременность, прогностическая ценность и т.д.), что делает требования дан-
ной характеристики более ясными.
В таком же ключе трактуют характеристику «релевантность» (умест-
ность), Я.В. Соколов, Ф.Ф. Бутынец, Л.Л. Горецкая и Д.А. Панков: «под реле-
вантностью (уместностью) информации подразумевают определенную жела-
тельную характеристику информации, которая может влиять на решения поль-
зователей, то есть определять решения управленческого и инвестиционного ха-
рактера. Сообщение становится релевантным, если оно: 1) своевременное; 2)
предсказуемое, то есть подтверждает или опровергает ожидаемые события; 3)
7
Ковалев В.В., Ковалев Вит.В.Финансовая отчетность и ее анализ (основы балансоведения). М.: ТК
Велби, Изд-во Проспект, 2017. С. 132.
19
неизолированное, то есть предусматривается прямая связь.
8
Можно согласиться
с мнением Я.В. Соколова, Ф.Ф. Бутынца, Л.Л. Горецкой и Д.А. Панкова, кото-
рые утверждают, что именно понятие релевантности позволяет провести грани-
цу между понятиями «информация» и «данные». Основой для принятия реше-
ния о включении данных в отчетность является принадлежность их к информа-
ции, так как иначе эти данные могут считаться нерелевантными. Свое-
временность по МСФО означает предоставление информации пользователям в
то время, когда она может повлиять на их решения в отношении организации.
Считается, что чем старее информация, тем менее она полезна. Однако некото-
рая финансовая информация может оставаться своевременной, т.е. полезной,
длительное время.
Правовая база, регламентирующая институт частной собственности в
нашей стране, разработана более двадцати лет назад. Однако информационное
обеспечение реализации прав собственников ограничено информацией, содер-
жащейся в бухгалтерской (финансовой) отчетности. Следовательно, в настоя-
щее время собственники не получают информацию, позволяющую им не толь-
ко оценить эффективность принятых ими ранее решений, но и обосновать при-
нимаемые решения. Построение бухгалтерской отчетности как финансовой мо-
дели фирмы должно определяться потребностью лиц, для которых эта отчет-
ность предназначена. Потребности пользователей определяют цель отчетности,
которая, в свою очередь, определяет содержание ее статей и их оценку.
Соответствие информации, формируемой в рамках действующей системы
нормативного регулирования, потребностям собственников, представлено в
таблице 1.
8
Соколов Я.В. Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни: учебное пособие. М.: Ма-
гистр; ИНФРА-М, 2018. 224 с.
20
Таблица 1
Соответствие информации, формируемой в рамках действующей
системы нормативного регулирования, потребностям собственни-
ков
Формирование показате-
лей по действующей си-
стеме нормативного регу-
лирования
Показатели, необходимые пользователям
Собственный капитал
как стоимость пред-
приятия как имущест-
венного комплекса
Прибыль
На вложенный
капитал
От текущих опе-
раций
1. Наличие показателя
+
+
(действующее
название «сово-
купный финан-
совый результат
периода»)
+
2. Соответствие содер-
жания показателя тре-
бованиям собственников
(релевантность)
+
(не полностью)
Информация о величине собственного капитала как имущественного
комплекса и прибыль на вложенный капитал не формируется. Причиной явля-
ется то, что актив российского бухгалтерского баланса состоит не только из
объектов, которые могут быть средством погашения кредиторской задолженно-
сти, но и из расходов, а для их оценки используется как рыночная, так и исто-
рическая стоимость. В составе же кредиторской задолженности присутствуют
доходы будущих периодов. Порядок учета изменений собственного капитала,
отличного от вложений и изъятий собственников, не позволяет сформировать
ни прибыль от текущих операций, ни прибыль на вложенный капитал. Дей-
ствующая система учета регламентирует при формировании прибыли от теку-
щих операций включение в состав текущих доходов и расходов результаты пе-
реоценки оборотных активов. Прибыль на вложенный капитал (используя тер-
минологию действующего законодателя - «совокупный финансовый результат
периода») не формируется в связи с тем, что переоценка активов не является
21
обязательной для отдельных объектов (например, основных средств, нематери-
альных активов).
Поскольку существующая бухгалтерская (финансовая) отчетность не
формирует показатели, необходимые пользователям, она нерелевантна. По
мнению И.Н. Богатой и Е.М. Евстафьевой, отчетность зачастую предоставляют
для принятия решений даже дезориентирующую информацию
9
. С этим утвер-
ждением можно согласиться. Ведь большая часть потенциальных пользовате-
лей отчетности не владеют тонкостями системы нормативного регулирования
бухгалтерского (финансового) учета. Откуда они должны знать, что стоимость
основных средств в бухгалтерском балансе может отражать не их сего-
дняшнюю стоимость, а стоимость, за которую эти объекты были приобретены
несколько лет назад (да и еще с учетом начисленной амортизации).
Ученые отмечают определенный парадокс: информацию, необходимую
основным финансово-заинтересованным пользователям, бухгалтерский (фи-
нансовый) учет не формирует, но в то же время решает ряд непрофильных за-
дач. И.Р. Сухарев обращает внимание на использование современного россий-
ского бухгалтерского учета для расчета налогов; налогового администрирова-
ния, контроль за использованием целевых средств; сбора данных для Госком-
стата т.п.
10
.
На формирование показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности
оказывают влияние государство, как регулятор бизнес-отношений, руководи-
тель организации и ее главный бухгалтер. Анализируя характер этого влияния,
следует отметить, что прежде, чем устанавливать требования к отчетности на
законодательном уровне, необходимо выявить основные потребности пользова-
телей отчетности (путем анализа действующих норм, регулирующих создание и
функционирование акционерных обществ и обществ с ограниченной ответ-
ственностью), а затем создать условия, обеспечивающие возможность их фор-
мирования в бухгалтерской (финансовой) отчетности.
9
Богатая И.Н., Евстафьева Е.М. Исследование современных тенденций развития бухгалтерского учета и
отчетности в Российской Федера- ции//Международный бухгалтерский учет. 2013. № 25. С.2-17.
10
Сухарев И.Р. Практика российского бухгалтерского учета // Бухгалтерский учет. 2018. № 8. С. 46-50.
22
Вопросы совершенствования бухгалтерской (финансовой) отчетности и
бухгалтерского (финансового) учета в нашей стране стали актуальными в нача-
ле девяностых годов прошлого века.
Отмечая важность теоретических исследований, известные специалисты
критически высказываются о современном состоянии отечественной теории
бухгалтерского учета. В частности Я.В. Соколов был убежден «то, что выдается
в настоящее время за теорию бухгалтерского учета, представляет собой или не-
нужную схоластику типа - предмет и метод, или азбучные истины, или обзор
форм счетоводства и нормативных документов. Вместе с тем, глубинные идеи,
лежащие в основе теории, не рассматриваются вообще». В.Ф. Палий отмечал,
что «система постулатов, принципов и методик, сложившаяся в курсе теории
бухгалтерского учета, не претерпела в течение последних пятидесяти лет ка-
ких-либо значимых усовершенствований»
11
. Ученый считал, что теория бух-
галтерского учета стала отставать от тех проблем, которые возникают в прак-
тической жизни.
Вышеизложенное подтверждает необходимость новых исследований в
бухгалтерском (финансовом) учете, которые будут направлены на увеличение
полезности отчетных данных основным заинтересованным пользователям. В
этой связи следует согласиться с Л.А. Чайковской, что «бухгалтерский учет
должен рассматриваться как область согласования интересов государства и
бизнеса в условиях глобализации мировой экономики»
12
. Первым шагом, обо-
значавшим необходимость преобразований, стала Концепция бухгалтерского
учета в рыночной экономике России (1997 г.). В этом документе были не толь-
ко выделены причины и задачи реформирования бухгалтерского учета, но и
предпринята попытка введения нового понятийного аппарата. Следующим зна-
чимым документом стала Программа реформирования бухгалтерского учета в
11
Палий В.Ф. Международные стандарты учета и финансовой отчетности: учебник. 6-е изд., исп. и доп.
М.: ИНФРА-М., 2014. 506 с.
12
Чайковская Л.А. Современные концепции бухгалтерского учета (Теория и методология): Автореф.
дис. .д-ра экон. наук: 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика/Российский экономический университет
им. Г.В. Плеханова. М., 2007. 57 с.
23
соответствии с международными стандартами финансовой отчетности
(МСФО).
В Программе реформирования отражены два направления совершенство-
вания системы бухгалтерского учета: 1) соответствие требованиям рыночной
экономике и 2) соответствие международным стандартам. Желание изменить
отчетность в сторону изменившимся условиям хозяйствования вполне понятно:
появилась частная собственность, а бухгалтерская отчетность стала являться
основой для решения многих вопросов, связанных с распределением и перерас-
пределением собственности юридических лиц.
Но поможет ли переход на МСФО сделать нашу отчетность релевантной
требованиям собственников организации? Основной особенностью МСФО, от-
личающей ее от отечественной системы бухгалтерского учёта, является то, что
они определяют общий подход к составлению финансовой отчётности, а не
требования, предъявляемые к учету. В некоторых странах регулирующие орга-
ны предписывают составлять отчетность, исходя из положений МСФО. В ряде
случаев предприятия тех стран, которые не содержат данных требований, сами
принимают решение составлять отчетность, опираясь на МСФО, поскольку
считают, что доверие к отчетности, составленной по рекомендациям МСФО, со
стороны различных партнеров и инвесторов будет больше. Для российских
предприятий основной причиной добровольного применения МСФО является
выход на международные рынки, привлечение зарубежных инвестиций и, как
следствие, предоставление зарубежным инвесторам (собственникам и кредито-
рам) бухгалтерской (финансовой) отчетности.
В Законе «О бухгалтерском учете» прямо указано, что международные
стандарты могут быть использованы как основа разработки федеральных и от-
раслевых стандартов (ст. 20). Вводить МСФО «поштучно» не совсем правиль-
но, ведь МСФО - это система. Следует изучать, обсуждать и принимать эту си-
стему целиком. Ведь МСФО, прежде всего, представляют собой комплекс до-
кументов, поэтому международные стандарты не должны применяться по от-
дельности.