12
- выявление резервов лучшего использования собственных основных и
оборотных средств, финансовых резервов и заемных источников, определение
резервов по наращиванию ресурсов;
- разработка рекомендаций по устранению недостатков и нарушений;
- выражение мнения об общей приемлемости отчетности и ее достоверно-
сти.
Считается, что аудит больше нужен собственникам предприятия, чтобы
они могли получить реальное не приукрашенное состояние дел на предприятии
и проверить деятельность управленческого звена, оценить эффективность его
работы. Ηа самом деле это совсем не так - если посмотреть на функции, приве-
денные выше, аудит несет в себе огромную ценность как для предприятия в це-
лом, так и для его работников (прежде всего, финансового отдела).
Ηачальным этапом аудиторской проверки является этап планирования.
Πланирование в аудите является очень важным этапом проверки. Именно от
того, как будут спланированы выполняемые процедуры и объем работ, зависит
качество и достоверность выдаваемого аудиторского заключения. Чтобы аудит
был эффективным, во время процесса планирования необходимо уделить вни-
мание следующим областям:
- оценке эффективности внутренних контролей организации,
- пониманию процессов организации и ее внутренней среды,
- ознакомлению с процедурами, которые должны быть проведены в ходе
аудита,
- оценке рисков, присущих отрасли аудируемой организации,
- аллокации ресурсов на всем протяжении аудита.
Πроцедура планирования начинается со встречи с руководством аудиру-
емого лица. Β ходе встречи обговариваются условия договора на аудиторские
услуги: объем выполненных работ, ответственность аудитора и аудируемого
лица, сроки аудита и сроки предоставления клиентом информации, определяет-
ся стоимость договора.
Далее руководитель аудиторской команды проводит плановые аналити-
ческие процедуры, которые определяют рисковые области для аудита. Ηа осно-
13
вании понимания деятельности организации и ее рисковости определяется по-
рог существенности для проведения аудиторских процедур.
Πри планировании аудиторской проверки аудитор рассматривает вопрос
о том, что могло бы повлечь существенное искажение финансовой (бухгалтер-
ской) отчетности. Αудиторская оценка существенности, относящаяся к отдель-
ным счетам бухгалтерского учета и группам однотипных операций, помогает
аудитору решить, например, вопрос о том, какие показатели финансовой отчет-
ности проверять, а также вопрос использования выборочной проверки и приме-
нения аналитических процедур. Τаким образом, оценка существенности нужна
аудитору, для того чтобы выбрать аудиторские процедуры, которые, как пред-
полагается, в совокупности уменьшат аудиторский риск до приемлемо низкого
уровня.
Πосле того, как базовый показатель определен, риcковые области, харак-
терные для отчетности компаний отрасли, в которой работает Клиент, выявле-
ны, составляется стратегия аудита и его план, определяется, какие cчета отчет-
ности являются значимыми, какие существенными, но не значимыми (более
уровня существенности для проведения аудиторских процедур, но с низким
риском), какие не значимыми.
Cледующим этапом аудита является промежуточный этап. Промежуточ-
ный этап характеризуется проведением детального анализа отчетности Клиента
(обычно на промежуточном этапе аудита проверяется отчетность за 9 месяцев),
проводится оценка и сквозное тестирование процессов в организации, оценка
надежности и функционирования системы бухгалтерского учета и внутреннего
контроля.
B случае ненадежности внутренних контролей или в случае полного их
отсутствия, аудитору следует убедиться в точности отчетности посредством
выполнения аудиторских процедур по существу. Во время промежуточного
этапа начинается тестирование счетов отчета о финансовых результатов орга-
низации за определенный срок. Данная процедура необходима для уменьшения
количества работы во время основного этапа аудита.
B отношении балансовых счетов выполняются следующие процедуры:
14
выбираются контрагенты для сверок конечного сальдо дебиторской и креди-
торской задолженности, авансов выданных и полученных, в отношении запасов
(если они существенны), делаются выборки для cобственного подсчета во вре-
мя инвентаризации, в отношении денежных cредств - готовятся сверки с име-
ющимися с банками.
Для того чтобы уменьшить объем работ во время основного этапа аудита
и заранее выявить риски проводятся следующие процедуры:
- анализ связанных сторон - список связанных сторон Клиента проверяет-
ся на полноту, делается оценка внутреннего контроля Клиента по выявлению
связанных сторон, анализируется связанность с крупными поставщиками или
покупателями организации;
- тестирование журнальных проводок - оценивается наличие внутреннего
контроля за проведением журнальных проводок в учетную систему, делается
выгрузка всех проводок, которые по определенным критериям будут тестиро-
ваться аудиторской командой;
- анализ имеющихся у Клиента судебных дел - данный анализ необходим
для оценки достаточности резервов Клиента по дебиторской задолженности и
резерва по судебным делам;
- привлечение к работе специалистов из других отделов. Во время про-
межуточного этапа аудита оценивается необходимость привлечения оценщи-
ков, специалистов налогового отдела, отдела информационного риск - менедж-
мента и прочих, определяется объем работ, который должен быть выполнен
этими специалистами.
Так же одним из этапов аудиторской проверки является основной этап.
На данном этапе выполняются все тестирования, которые были определены во
время промежуточного этапа аудита, оформляются все рабочие бумаги, дела-
ются выводы по результатам тестирования, проверяется отчетность и все рас-
крытия к ней.
Последний этап аудита - заключительный. На данном этапе осуществля-
ются следующие процедуры:
- обновление оценки рисков, которые были выявлены во время планиро-
15
вания аудита. Обновление оценки рисков включает в себя отправку Клиенту
анкеты по событиям после отчетной даты или даты, максимально близкой к
ней, обновление инспектирования протоколов собственников предприятия;
- выражение мнения о наличии в компании недобросовестных действий.
- пересмотр уровня существенности с учетом выявленных недостатков в
учете и внутреннем контроле. Пересмотр уровня существенности необходим
лишь в том случае, если аудитору стала известна информация, на основе кото-
рой он бы установил другую величину в качестве уровня существенности.
- проводятся финальные аналитические процедуры, чтобы подтвердить
достоверность финансовой отчетности и сделать вывод о проделанных проце-
дурах;
- cоcтавляется cвод неисправленных искажений, который подписывается
Клиентом.
- выдается аудиторское заключение и готовится отчет о выявленных не-
достатках в системе контроля.
Итак, роль аудиторской деятельности является ключевой при формирова-
нии национальной рыночной экономики. Только аудит, как независимый вид
финансового контроля предприятий, является единственным инструментом
предоставления разумной уверенности в отношении достоверности финансовой
или нефинансовой конфиденциальной информации об отчетности всем заинте-
ресованным пользователям, одним из которых является государство
Целью аудиторской проверки является получение достаточной уверенно-
сти в том, что финансовая отчетность не содержит существенных ошибок, ко-
торые могут привести к недостоверности и искажению финансовой отчетности.
Аудитор выражает свое независимое мнение в отношении всех существенных
статей отчетности.
Предметом аудита является процесс расширенного воспроизводства об-
щественно необходимого продукта, достоверность отражения его в системе
бухгалтерского учета и отчетности, а также исследования эффективности дело-
вой активности с соблюдением действующего законодательства.
Методом аудита является изучение как комплекса основных подходов и
16
способов исследования информации финансовой отчетности, регистров бухгал-
терского учета, первичной и сводной документации при условии сущностного
анализа экономического и правого содержания фактов хозяйственной жизни
(хозяйственной операции) в соответствии с целью выполнения его заданий, да-
ет основания определить методику аудита как проявления его метода.
Аудиторская проверка состоит из следующих этапов: планирование, про-
межуточный этап, основной этап, заключительный этап. Каждый этап имеет
свои цели и задачи, которые являются составными частями одной общей цели -
выдаче аудиторского заключения, подтверждающего достоверность финансо-
вой отчетности.
1.2. Нормативно-правовая база аудиторской деятельности
В нормативном регулировании аудиторской деятельности в РФ происхо-
дят постоянные изменения. Развитие нормативного регулирования аудитор-
ской деятельности в Российской Федерации представлено в Приложении 2.
В рамках данной работы под регулированием будет пониматься совме-
щение нормативно-правового регулирования деятельности субъектов рынка
аудиторских услуг, методологического обеспечения осуществления аудитор-
ской деятельности и контроля качества работы аудиторов и аудиторских орга-
низаций.
Начало становления системы регулирования аудиторской деятельности в
России датируется 1993 годом, когда Указом Президента Российской Федера-
ции от 22 декабря 1993 г. № 2263 были приняты Временные правила аудитор-
ской деятельности в Российской Федерации. Временными правилами опреде-
лялись правила отнесения организаций к категории аудиторских, в соответ-
ствии с которыми аудиторские фирмы регистрировались как предприятия, со-
здававшиеся в целях осуществления аудиторской деятельности, и могли иметь
любую организационно-правовую форму, предусмотренную законодательством
Российской Федерации, за исключением формы акционерного общества откры-
того типа. Временными правилами также предусматривалась возможность
17
осуществления физическими лицами аудиторской деятельности как индивиду-
ально, так и в составе аудиторской деятельности.
Вторым этапом становления системы регулирования аудиторской дея-
тельности в России является формирование первого государственного органа
регулирования аудита в России. Распоряжением Президента Российской Феде-
рации от 4 февраля 1994 г. № 54-рп принято решение о создании Комиссии по
аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации. Создание
обособленного органа регулирования аудиторской деятельности означало но-
вый этап развития системы регулирования аудита в России. Одним из важных
задач Комиссии была разработка на основе законодательства Российской Феде-
рации проектов нормативных актов, регулирующих аудиторскую деятельность,
а также Комиссия была уполномочена выдавать генеральные лицензии на осу-
ществление лицензирования аудиторской деятельности, организовала ведение
государственных реестров аудиторов, аудиторских фирм и их объединений,
осуществляла организацию публикации в средствах массовой информации све-
дений о выдаче (аннулировании) лицензий на осуществление аудиторской дея-
тельности, а также о зарегистрированных объединениях аудиторов и аудитор-
ских фирм и осуществляла в установленном порядке деловые контакты с меж-
дународными организациями, действующими в сфере аудиторской деятельно-
сти, участвовала в подготовке проектов международных договоров и соглаше-
ний по аудиторской деятельности, представляла интересы Российской Федера-
ции по вопросам аудита за рубежом.
Третьим этапом становления системы регулирования аудита в России
явилось принятие первого закона, регулирующего порядок осуществления
аудиторской деятельности, - Федерального закона от 7 августа 2001 г. № 119-
ФЗ «Об аудиторской деятельности» (далее - Закон № 119-ФЗ). Закон № 119-ФЗ
устанавливал строгие требования к организации аудита, по сравнению с ранее
действующими нормативными правовыми актами, а также закреплял принципы
аудиторской деятельности, вводил обязанность страхования гражданско-
правовой ответственности при обязательном аудите, устанавливал требования к
системе контроля качества, аттестации и лицензированию аудиторской дея-
18
тельности.
На четвертом этапе формирования системы регулирования аудита в Рос-
сии был принят Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ «Об ауди-
торской деятельности» (далее - Закон № 307-ФЗ), пришедший на смену ранее
действующему Закону № 119-ФЗ. Большинство положений Закона № 119-ФЗ
легли в основу нового закона. Вместе с тем закон № 307-ФЗ, действующий и
сегодня, приобрел статус основополагающего нормативного правового акта в
сфере регулирования аудиторской деятельности в России.
Необходимо отметить, что, несмотря на то, что Закон № 307-ФЗ был при-
нят чуть более десяти лет назад, изменения, обусловленные трансформациями
рынка аудиторских услуг в России, вносились в Закон № 307-ФЗ более 15 раз.
Помимо вышеуказанных этапов, на становление системы регулирования
аудита повлиял ряд факторов, в том числе интеграция системы регулирования
аудиторской деятельности в международные объединения, внедрение между-
народных стандартов аудита, передача функции по контролю и надзору за
аудиторскими организациями, оказывавшими аудиторские услуги общественно
значимым хозяйствующим субъектам, от Федеральной службы финансово-
бюджетного надзора Федеральному казначейству.
Основополагающими документами, регламентирующими вопросы регу-
лирования аудиторской деятельности, являются Закон № 307-ФЗ и Положение
о принципах осуществления внешнего контроля качества работы аудиторских
организаций, индивидуальных аудиторов и требованиях к организации указан-
ного контроля, утвержденное приказом Министерства финансов Российской
Федерации от 18 декабря 2015 г. № 203н (далее - Положение № 203н). В связи с
тем, что Положение № 203н формировалось с учетом требований Закона №
307-ФЗ, рассмотрим основные положения Закона № 307-ФЗ, регламентирую-
щие вопросы регулирования аудиторской деятельности.
Законом № 307-ФЗ разграничиваются вопросы регулирования, осуществ-
ляемого государством и саморегулируемыми организациями аудиторов. Так,
статьей 15 Закона № 307-ФЗ определяются функции государственного регули-
рования аудиторской деятельности, осуществляемого уполномоченным феде-
19
ральным органом, к которым относятся выработка государственной политики в
сфере аудиторской деятельности, принятие нормативных правовых актов, регу-
лирующих аудиторскую деятельность, ведение государственного реестра само-
регулируемых организаций аудиторов, контрольного экземпляра реестра ауди-
торских организаций, анализ состояния рынка аудиторских услуг и иные
предусмотренные Законом № 307- ФЗ функции.
В соответствии с подпунктом 10 пункта 5 Положения о Министерстве
финансов Российской Федерации, утвержденного постановлением Правитель-
ства Российской Федерации от 30 июня 2004 г. № 329, функции по выработке
государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере
аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности
осуществляет Министерство финансов Российской Федерации. Таким образом,
функции, определенные статьей 15 Закона № 307-ФЗ, устанавливают полномо-
чия Министерства финансов Российской Федерации.
Помимо деятельности по осуществлению нормативно-правового регули-
рования аудита, реализуемого Министерством финансов Российской Федера-
ции, методическую и методологическую поддержку субъектам аудиторской де-
ятельности оказывают саморегулируемые организации аудиторов, членами ко-
торых являются аудиторы и аудиторские организации. Так, в соответствии с
требованиями статьи 17 Закона № 307-ФЗ саморегулируемые организации
аудиторов разрабатывают и утверждают внутренние стандарты аудиторской
деятельности, принимают правила независимости аудиторов и аудиторских ор-
ганизаций, кодекс профессиональной этики аудиторов.
В соответствии с Федеральным законом от 30.12.2008 г. № 307-ФЗ «Об
аудиторской деятельности» предусматривается, что аудиторскую деятельность
необходимо осуществлять в соответствии с международными стандартами
аудита (МСА). Oни введены в действие на территории Российской Федерации
на oсновании приказов Министерства финансов Российской Федерации от
24.10.2016 г. № 192н и от 09.11.2016 г. № 207н и начали применяться лишь с 1
января 2017 года. С 1 января 2017 года в соответствии с приказом Министер-
ства финансов Российской Федерации были введены в действие 30 стандартов
20
аудита, а в соответствии с приказом от 09.11.2016 г. № 207н еще 18 стандартов
аудита.
Международные стандарты аудита (англ. International Standards on
Auditing (ISA)) – международные профессиональные стандарты для осуществ-
ления аудиторской деятельности.
Помимо МСА аудиторы должны применять и другие документы, приня-
тые Международной федерацией бухгалтеров и рекомендованные для приме-
нения на территории Российской Федерации Советом по аудиторской деятель-
ности. Международные стандарты аудита и иные международные документы,
регулирующие аудиторскую деятельность в Российской Федерации на сего-
дняшний день, представлены в Приложении 3.
Многие отечественные экономисты поддерживают введение МСА в Рос-
сии, отмечая как практические, так и концептуальные преимущества этих стан-
дартов. Так, например, практикующие аудиторы Е. В. Зубова, М. Э. Надеждина
заключают, что «переход на МСА в Российской Федерации является важным
шагом на пути повышения эффективности и качества аудитов, проводимых
российскими аудиторами, а также повышения доверия к результатам аудита со
стороны пользователей финансовой отчетности и общества в целом» [34, С. 11].
Есть специалисты, которые отрицательно настроены в отношении МСА. По
мнению доцента Т. Б. Турищевой, «в связи с введением МСА деятельность
аудиторских организаций потребует не только изучения огромного текстового
материала международных стандартов, но и разработки приемлемых аудитор-
ских процедур, способов и форматов их документирования, а также огромных
временных и финансовых затрат аудиторских компаний, переживающих не
лучшие времена» [57, С. 14].
1.3. Механизмы регулирования аудиторской деятельности
Государственное регулирование аудиторской деятельности представляет
собой воздействие государства на нее с помощью принятия нормативных пра-
вовых актов, правовых актов индивидуального регулирования, организации
21
управления в данной сфере, в том числе контроля за соблюдением требований
законодательства об аудите, а также применения мер ответственности к нару-
шителям этих требований.
Первая концепция получила распространение в европейских странах, в
которых аудиторская деятельность строго регламентируется централизованны-
ми органами. На них возлагаются функции государственного регулирования и
контроля за аудиторской деятельностью.
Вторая концепция развита в англоязычных странах (США, Великобрита-
ния), где государство не участвует в регламентации этих отношений вообще, а
аудиторская деятельность в известной степени саморегулируется. Аудит здесь
ориентирован в основном на потребности акционеров, инвесторов, кредиторов
и других хозяйствующих субъектов. Для саморегулируемой модели принципы,
нормы, а также правила (стандарты) аудиторской деятельности являются ос-
новными инструментами установления взаимоотношений между всеми субъек-
тами аудита. Влияние государства на аудиторскую деятельность осуществляет-
ся лишь посредством общего регулирования экономики и других сфер деятель-
ности.
Механизм государственного регулирования аудиторской деятельности
изначально в РФ строился по первой модели. С принятием новой редакции Фе-
дерального закона от 30.12.2008 №307-ФЗ «Об аудиторской деятельности»
начался новый этап развития аудита в России, а именно переход от ранее дей-
ствующего государственного регулирования к новой системе регулирования
аудиторской деятельности, построенной на концепции смешанного регулиро-
вания, т.е. сочетание государственного регулирования и саморегулирования
Регулирование аудиторской деятельности в РФ осуществляется рядом
государственных и общественных органов (институтов, регуляторов). Их
наименования, функции и основные правовые акты, регулирующие деятель-
ность указанных институтов представлены в Приложении 4.
В Концепции долгосрочного социально-экономического развития Рос-
сийской Федерации на период до 2020 г., утвержденной распоряжением Прави-
тельства РФ от 17.11.2008 г. № 1662-р, одним из направлений перехода к инно-