СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ .............................................................................................................. 3
ГЛАВА 1. АКТУАЛЬНЫЕ АСПЕКТЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
КОММЕРЧЕСКИХ БАНКОВ В РОССИИ ........................................................... 6
1.1. Особенности налогообложения коммерческих банков в Российской
Федерации ............................................................................................................ 6
1.2. Проблемы повышения эффективности налогообложения
коммерческих банков и пути их решения ...................................................... 12
1.3. Анализ налогообложения коммерческих банков в России ................... 17
ГЛАВА 2. АНАЛИЗ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ АО
«РОССЕЛЬХОЗБАНК» ........................................................................................ 24
2.1. Краткая характеристика деятельности банка .......................................... 24
2.2. Анализ системы налогообложения банка ................................................ 34
2.3. Оценка налоговой нагрузки коммерческого банка ................................ 42
ГЛАВА 3. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
КОММЕРЧЕСКИХ БАНКОВ .............................................................................. 47
3.1. Совершенствование налогового планирования платежей по налогу на
прибыль в коммерческом банке ...................................................................... 47
3.2. Рекомендации по оптимизации налогообложения коммерческого
банка ................................................................................................................... 55
ЗАКЛЮЧЕНИЕ ..................................................................................................... 63
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ ............................................. 68
ПРИЛОЖЕНИЯ ..................................................................................................... 72
3
ВВЕДЕНИЕ
Система налогообложения - неотъемлемая часть каждого государства.
Налогообложение касается всех элементов современного рынка. Одним из та-
ких элементов являются коммерческие банки. Банк – финансовая организация,
основные виды деятельности которой - привлечение и размещение денежных
средств, а также проведение расчетов. Банки выполняют следующие опера-
ции: привлечение денежных средств во вклады физических и юридических
лиц, размещение указанных средств от своего имени и за свой счет на усло-
виях возвратности, срочности, платности, открытие и ведение банковских сче-
тов физических и юридических лиц. Банки играют важную роль, с помощью
их государство реализует стратегические и тактические цели инвестиционной,
инновационной политики, регулирования доходов населения и внешнеэконо-
мической деятельности. Деятельность коммерческих банков является необхо-
димым условием для создания рыночного хозяйства.
На современном этапе развития налоговой системы в России налогооб-
ложение коммерческих банков набирает все большую актуальность. Рассмат-
ривая налогообложение коммерческих банков, можно выявить множество
проблем в действующей системе налогообложения. Становление банковской
системы, развитие банков и хозяйствующих субъектов всегда были сильно
взаимосвязаны. Коммерческие банки являются одновременно крупными нало-
гоплательщиками, налоговыми агентами и посредниками между государством
и налогоплательщиками. От того, как будут развиваться и функционировать
коммерческие банки, во многом зависит их прибыль, а значит, и увеличение
доходов бюджетной системы. Правильная оптимизация налогообложения и
прогнозирование возможных рисков оказывает значительную помощь в созда-
нии стабильного положения банка, поскольку позволяет избежать крупных
убытков в процессе хозяйственной деятельности.
Актуальность выбранной темы обусловлена тем, что налогообложение
коммерческих банков играет значительную роль в современной экономике.
4
Налоговые поступления от банков являются крупным источником пополнения
государственного бюджета. При этом коммерческие банки - это не только зна-
чимые налогоплательщики, но и экономические субъекты, эффективность де-
ятельности которых имеет выраженное значение для общества. В связи с этим
исследование проблем оптимизации налогообложения банков стало основой
выпускной квалификационной работы.
Целью работы является разработка рекомендаций по совершенствова-
нию системы налогообложения коммерческих банков.
Для достижения поставленной цели необходим решить ряд последова-
тельных задач:
- изучение особенностей налогообложения коммерческих банков в Рос-
сийской Федерации и проблемам, которые возникают при налогообложении в
данной сфере;
- анализ налогообложения коммерческих банков России;
- оценка современного состояния коммерческого банка, анализ системы
налогообложения и оценка уровня налоговой нагрузки;
- разработка рекомендаций по совершенствованию и оптимизации нало-
гообложения коммерческого банка.
Значительный вклад в изучение проблем и разработку направлений со-
вершенствования налогообложения банков внесли ведущие российские эконо-
мисты и практические специалисты Сидорова Е.Ю., Парыгина В.А., Пансков
В.Г., Боброва А.В., Адамов Н., Дадашев А.З. и др. Неоценимый вклад в изу-
чение проблемы анализа деятельности коммерческих банков, оптимизации
налогообложения банковских операций внесли Мурзин В.Е., Рябова Р.И., Пе-
пеляев С.В., Романовский С.В. и др. Однако работы данных авторов не охва-
тывают весь спектр актуальных проблем налогообложения банков, что явля-
ется стимулом для дальнейших научных исследований, посвященных его ана-
лизу, особенностям и перспективам развития в России.
5
Объектом исследования является совокупность финансово-экономиче-
ских отношений, складывающихся между коммерческими банками, налого-
выми органами, хозяйствующими субъектами, в процессе налогообложения.
Предметом исследования является действующая система налогообложе-
ния коммерческих банков.
Методологическую базу исследования составили такие общенаучные
методы, как сочетание анализа и синтеза, исторического и логического, а
также методы системного, структурного и функционального анализа, эконо-
мико-математические и другие методы.
Информационной базой исследования является бухгалтерская (финансо-
вая) отчетность АО «Россельхозбанк»» за период с 2017 по 2019 годы.
6
ГЛАВА 1. АКТУАЛЬНЫЕ АСПЕКТЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
КОММЕРЧЕСКИХ БАНКОВ В РОССИИ
1.1. Особенности налогообложения коммерческих банков в Российской
Федерации
В Российской Федерации из-за нестабильности экономики налогообло-
жение коммерческих банков является насущной проблемой на сегодняшний
день. Данный вид налогообложения носит комплексный двоякий и взаимосвя-
занный характер. Коммерческие банки являются крупными налогоплательщи-
ками и экономическими субъектами, обладающие весомым общественным
значением. Прибыль данных банков может способствовать увеличению дохо-
дов федерального, регионального и местного бюджетов. Именно это обуслав-
ливает важность налогообложения в данной сфере. Данная тема затрагивает
множество как правовых, так и экономических аспектов. Система налогообло-
жения влияет на эффективность деятельности коммерческого банка.
Коммерческие банки являются субъектами налоговых правоотношений,
которые выплачивают все установленные налоги и сборы, несут ответствен-
ность за полноту и своевременность исполнения налоговых обязательств
1
.
Налог на прибыль с 1 января 2002 года для коммерческих банков уплачивается
в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Ре-
ально полученная за отчётный период прибыль, исчисленная как доход, полу-
ченный коммерческим банком, уменьшенный на величину произведённых им
расходов, является объектом обложения налогом на прибыль. Расходы ком-
мерческого банка – это любые затраты, в том случае, если банк может обосно-
вать их достоверность и необходимость для осуществления коммерческой де-
ятельности, направленной на извлечение дохода. Налоговый кодекс Россий-
ской Федерации для определения базы налогообложения устанавливает от-
1
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ (ред. от 27.11.2018) // Рос-
сийская газета. N 148-149. 06.08.1998
7
крытые перечни доходов и расходов. При исчислении налоговой базы к ком-
мерческим банкам применяются общие принципы исчисления и признания до-
ходов и расходов, но в отношении специфики деятельности банка, т.е. по бан-
ковским операциям и сделкам
2
.
В соответствии с законодательством РФ, коммерческие банки платят те
же налоги, что и организации коммерческого сектора экономики. Исключение
составляют некоторые налоги, такие как: ЕНВД, УСН, по патентам, налог на
добавленную стоимость по материальным ценностям, поскольку Закон «О
банках и банковской деятельности» запрещает банкам любые операции по
производству и торговле материальными ценностями. Рассмотрим более по-
дробно налоги, уплачиваемые коммерческими банками в РФ (таблица 1).
Таблица 1
Налоги, уплачиваемые коммерческими банками в России
Налог
Характеристика
Налог на при-
быль
Объектом налогообложения является полученная прибыль, ко-
торая определяется как разница между полученным коммерче-
ским банком доходом и суммой произведенных расходов. Осо-
бенности определения доходов и расходов банков в целях об-
ложения налогом на прибыль изложены в ст. 290 и 291 НК РФ.
Налог на добав-
ленную стои-
мость
Уплачивается банками исключительно по определенным опера-
циям, поскольку ст. 149 гл. 21 НК РФ освобождает банковские
операций и услуги, связанные с обслуживанием банковских
карт, от налогообложения. Так, например, освобождены от
уплаты НДС следующие банковские операции: привлече-
ние денежных средств физических и юридических лиц во
вклады, размещение привлеченных денежных средств, откры-
тие и ведение банковских счетов физических и юридических
лиц.
Налог на доходы
физических лиц
Налогоплательщиками выступают все сотрудники коммерче-
ского банка. Финансовая организация выступает в качестве
налогового агента, в данном случае бухгалтерия банка осу-
ществляет исчисление НДФЛ.
Налог на имуще-
ство организа-
ций
Налогом облагается любое движимое и недвижимое имущество,
находящееся в собственности банка.
Земельный налог
Уплачивается в том случае, если здание, в котором находится
офис банка, является собственностью финансовой организа-
ции.
Страховые
взносы
Поскольку коммерческие банки имеют определенный штат со-
трудников и выплачивают им заработную плату, то они обязаны
перечислять страховые взносы в бюджеты ПФР, ФСС и ФОМС.
2
Литвинова С. А. Налогообложение коммерческих банков: особенности и направления развития // Совре-
менные научные исследования и инновации. – 2015. – № 4. – С. 9-12.
8
Налогообложение прибыли является отличительной чертой налогообло-
жения коммерческих банков. Для расчета налога на прибыль коммерческих
банков учитываются следующие факторы: особенности налогооблагаемой
базы, которые определены отличием бухгалтерского учёта в кредитных орга-
низациях, расчётов сумм доходов, расходов, которые относят к издержкам
производства банковских услуг для целей налогообложения, и финансовых ре-
зультатов. В большинстве случаев, доходы коммерческих банков представ-
ляют собой процентные доходы от привлечения и размещения денежных
средств на условиях платности, срочности и возвратности. А это, в свою оче-
редь, влияет на формирование налогооблагаемой базы
3
.
При определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль одной
из самых серьезных проблем является право коммерческих банков и иных кре-
дитных учреждений уменьшать налогооблагаемую прибыль на суммы отчис-
лений в резервы на возможные потери по ссудам. Если банк является профес-
сиональным участником рынка ценных бумаг, банк может создать резерв под
обесценение ценных бумаг. Данный резерв создается по состоянию на конец
отчетного (налогового) периода в размере превышения цен приобретения
эмиссионных ценных бумаг, обращающихся на ОРЦБ, над их рыночной коти-
ровкой. В соответствии со ст. 300 НК РФ только профессиональные участники
рынка ценных бумаг, осуществляющие дилерскую деятельность, в случае если
они определяют доходы и расходы по методу начисления, вправе относить на
расходы в целях налогообложения отчисления в резервы под обесценение цен-
ных бумаг, обращающихся на ОРЦБ.
Российские кредитные организации работают в сложных условиях эко-
номической нестабильности, с которой и связана основная масса рисков. В та-
кой ситуации создание резервов кредитных рисков после определения налого-
облагаемой базы не имеет смысла. Наоборот, возможность отнесения сумм от-
3
Протасова Д. С. Особенности налогообложения коммерческих банков // Международный журнал приклад-
ных и фундаментальных исследований. – 2016. – № 6. – С. 757-760.
9
числений в резервы на расходы банков повысила бы устойчивость отечествен-
ных коммерческих банков, что положительно сказалось бы на укреплении бан-
ковской системы России в целом.
Следующей особенностью налогообложения коммерческих банков яв-
ляется исчисление и уплата налога на добавленную стоимость. В стране с ры-
ночной экономикой финансовые услуги, в основном, освобождены от данного
налога, так как большая часть тарифов за услуги коммерческих банков не ос-
новывается на конкретно исчисляемой себестоимости. Влияние на их уровень
оказывается всевозможными рисками (валютные, процентные, кредитные), а
также конкуренцией. Разным клиентам одну и ту же услугу разные банки ока-
зывают за дифференцированную оплату. Коммерческие банки выступают по-
средниками, как в денежном обращении, так и по ценным бумагам и валюте
4
.
Налог исчисляется по правилам главы 21 НК РФ. В соответствии с подп.
3 п.3 ст. 149 НК РФ не облагается НДС осуществление банками банковских
операций (за исключением инкассации), в том числе:
привлечение денежных средств организаций и физических лиц во
вклады;
размещение привлеченных денежных средств организаций и физиче-
ских лиц от имени банков и за их счет;
открытие и ведение банковских счетов;
купля – продажа иностранной валюты и т.п.
В первую очередь это связано с тем, что в кредитных организациях не
создается сама добавленная стоимость, являющаяся налоговой базой для ис-
числения налога. Между тем, при приобретении имущества (компьютеров, ме-
бели и т.п.) продавец предъявляет банку счета – фактуры с НДС несмотря на
то, что банки не являются плательщиками НДС. В связи с этим возникает во-
прос: за счет кого возместить «входной» НДС, предъявленный поставщиками.
4
Воронова М. А. Особенности налогообложения коммерческих банков // Научный журнал. - 2017. - № 5. -
С. 57-59
10
Зачастую объемы данного налога составляют существенные величины,
поскольку множество услуг и операций большинства банков не относятся к
характерным именно для этих экономических субъектов, и облагаются НДС
(операции по продаже имущества, агентские операции, лизинг, доверительное
управление денежными средствами, операции факторинга, форфейтинга).
Установлены два метода исчисления НДС для кредитных организаций:
1) метод применения налоговых вычетов – предполагает уменьшение
суммы налога, исчисленного по реализованным товарам (работам, услугам),
на суммы налога, уплаченного налогоплательщиком по приобретенным им са-
мим товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций,
облагаемых НДС. Оставшаяся часть налога, не принятая к вычету, учитыва-
ется в стоимости таких товаров (работ, услуг);
2) метод отнесения на затраты – предполагает, что вся сумма НДС, по-
лученная по операциям, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в
бюджет, при этом весь налог, уплаченный по приобретенным товарам (рабо-
там, услугам), включается в расходы, учитываемые в расчете налоговой базы
по налогу на прибыль. При этом методе вся сумма налога, полученная банком
за налоговый период по операциям, подлежащим налогообложению, подле-
жит уплате в бюджет, а суммы налога, уплаченные поставщикам за приобре-
тенные товары, не принимаются к вычету, а относятся на затраты.
В обоих случаях сумма «входного» НДС не возмещается из бюджета, а
относясь на затраты, предъявляется в составе цены покупателям банковских
услуг.
Одной из не менее важных особенностей налогообложения коммерче-
ских банков является то, что банкам присущи только те операции, которые ре-
гламентированы Федеральным законом №395-1 от 2 декабря 1990 г. «О банках
и банковской деятельности». Также, необходимо наличие лицензии Централь-
ного Банка Российской Федерации. Другие субъекты могут совмещать не-
сколько видов деятельности (производственная, торговая, страховая), что, сле-
довательно, влияет на размер налоговых платежей.
11
Коммерческие банки выступают важным звеном и элементом современ-
ной финансовой системы России. Они оказывают существенное влияние на её
развитие. Следовательно, развитие системы налогообложения коммерческих
банков должно быть связано со стратегией и задачами развития иных отрас-
лей национальной экономики. В настоящее время налоговое законодательство
и система налогообложения коммерческих банков являются сложными и ди-
намичными. Так как в Налоговом кодексе Российской Федерации проявляется
неоднозначность требований, правил и норм, относящихся к данной сфере, то
вследствие этого усиливаются риски, которые накладывают отпечаток в дея-
тельности и отражаются на финансовом положении банковской сферы, дело-
вой репутации банков и стоимости банковских продуктов для потребителей.
Следует отметить, что существует несколько вариантов повышения эф-
фективности налогообложения прибыли коммерческих банков. Во-первых,
это предоставления налоговых льгот для малых или только созданных ком-
мерческих банков. Во-вторых, предлагается установление высокой ставки по
налогу на прибыль для успешно функционирующих коммерческих банков. В-
третьих, необходимо обеспечить согласованность между финансовыми ре-
зультатами, налоговой базой и суммой созданных резервов коммерческого
банка.
Таким образом, из всего вышесказанного, можно сделать вывод о том,
что процесс налогообложения коммерческих банков имеет ряд своих особен-
ностей. Помимо этого, в данной сфере существуют определённые проблемы.
Для их решения необходимо внести ясность в систему налогообложения, то
есть усовершенствовать налоговое законодательство, а также учётную и кон-
трольную деятельность кредитных учреждений. Необходимо проводить мони-
торинг операций банков, которые могут нести угрозы для законодательства.
Следует отметить, что совершенствование данного процесса приведёт к росту
поступления налоговых доходов бюджета, и это послужит решению многочис-
ленных социальных проблем.