16
Таблица 2
Виды налогового администрирования
Налоговый
контроль по
времени
проведения
Налоговый
контроль по
способу
проверки
Налоговый
контроль по
месту
проведения
Налоговый
контроль по
периодичности
- текущий
-предварительный
- последующий
- сплошной
- выборочный
- выездной
- камеральный
- первичный
- повторный
Все эти формы и методы налогового контроля способствуют
выполнению его основных задач: обеспечение полного и своевременного
поступления налогов, сборов и страховых взносов в бюджет, выявление
налоговых правонарушений и их пресечение, содействие надлежащему
налогообложению и бухгалтерскому учету.
Налоговые проверки - это совокупность действий налогового органа по
отслеживанию документального характера, фактической законности расчета,
удержания и уплаты налогов и сборов налогоплательщиками.
Вышеупомянутый орган имеет право осуществлять контроль над компаниями
любой организационно-правовой формы, составом учредителей, формой
собственности, ведомственной подчиненностью и т. д.
Определение необходимости проведения всех видов налоговых
проверок осуществляется по нескольким причинам:
1. Нормативные акты налогового учета в некоторых случаях не
соответствуют правилам бухгалтерского учета.
2. Частный бизнес развивается без создания юридического лица. Его
владельцы прячутся от налогообложения или подают документы с данными о
низком доходе, тем самым платя меньше. Это связано с трудностью
отслеживания их работы из-за мобильности таких лиц и постоянной смены их
местонахождения.
17
3. Нестабильность, несовершенство законодательства в области
налогообложения, неоднозначности понимания законодательных актов
руководителями и главными бухгалтерами организаций.
4. Предприниматели сознательно уходят от уплаты налогов или
снижают налоговую базу, то есть налог на прибыль, налог на добавленную
стоимость и имущество организаций.
Налоговые органы проводят следующие виды налоговых проверок:
камеральные, контрольные, выездные и повторные.
Камеральная налоговая проверка проводится на территориальной
основе, то есть в зависимости от расположения проверяющих органов. Она
направлена на отслеживание выполнения налогоплательщиком законов о
налогах и сборах Российской Федерации.
Выездная налоговая проверка является формой контроля и
соответствующих видов налоговых проверок, определяющих правильность
взимания налогов и сборов, выполнения налоговых обязательств
налогоплательщиком.
Повторные меры проводятся налоговой инспекцией, в основном, в
случае реорганизации или ликвидации компаний. Организация
дополнительных мер по одинаковым налогам за календарный год запрещена
законом. Из повторных проверок следует отличать счетчик, используемый для
контроля финансово-хозяйственной деятельность компании. Такая
деятельность в соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской
Федерации должна проводиться на общих основаниях.
Контрольная проверка проводится для контроля деятельности
организации, которая провела первую проверку. Если действия выполняются
только теми же сотрудниками инспекции Федеральной налоговой службы,
которые провели первоначальную проверку, то вторая проверка теряет смысл
проведения. Получается, что это не контроль над инспекторами, а просто
перепроверка самой компании, не описанная в законе. Но участие в повторной
18
проверке сотрудников инспекции, проводивших первичную проверку вместе с
сотрудниками Федеральной налоговой службы, законом не запрещено.
Существуют следующие виды налоговых проверок в Налоговом кодексе
Российской Федерации по объему работ:
1. Солидные налоговые проверки (комплексные) проверяют все
существующие документы компании без каких-либо ограничений. Они обычно
проходят в организациях с небольшим количеством документации.
2. Выборочный (тематический) вид налоговой проверки охватывает не
все документы предприятия. Тематическая проверка включает в себя анализ
таких предметов:
• выполнение налогового обязательства по конкретному виду налога и
других обязательных платежей в бюджет;
• выполнение уполномоченными органами функций по исчислению и
приему налогов и других платежей в бюджет;
• выполнение властями возложенных на них обязанностей,
определенных в статье 47 НК РФ;
• исполнение банками, другими финансово-кредитными организациями,
осуществление банковских операций и функций, предусмотренных настоящим
Кодексом;
• Оборот некоторых категорий подакцизных товаров и управление
определенными видами подакцизной деятельности.
Целевые налоговые проверки (экспресс-проверки) отслеживают
соблюдение законов в определенных областях финансово-хозяйственной
деятельности компании и определенных финансовых и бизнес-процессов. Это
включает взаиморасчеты с поставщиками и потребителями, внешнеторговые
операции и т. д. Чаще всего они включаются в комплексные или выборочные
меры, но их также можно проводить отдельно.
Камеральные налоговые проверки.
Как отмечалось ранее, камеральная налоговая проверка проводится
территориальным налоговым органом по месту нахождения налоговой
19
инспекции. Инспекция осуществляет мониторинг предприятий всех форм
собственности и организационных структур. Данное событие характеризует:
1. Ограниченный предмет контроля. Проверяется соблюдение
налогового законодательства одного налога.
2. Четко определенный период проверки в Налоговом кодексе
(3 месяца).
3. Возможность изъятия документов и проверки их на территории
органа власти.
4. Широкие права инспекторов мероприятий: проверки, допросы,
экспертиза.
Право осуществления контроля установлено в ст. 88 Налогового кодекса
Российской Федерации. Процедура может быть проведена:
1. Без участия налогоплательщика по данным отчетности,
представляемой в ИФНС. О начале человек может узнать только при запросе
объяснения или нескольких документов в ограниченном списке.
2. Углубленная версия с участием налогоплательщика. Проверка
проводится при предоставлении проверяемому лицу решения и требований,
подписываемых руководителем инспекции Федеральной налоговой службы или
аналогичными должностными лицами - заместителями руководителя.
Контроль может охватывать деятельность предприятия за 3 предыдущих
года. Документы более раннего периода не подлежат рассмотрению в связи с
вступлением в силу ограничения действия. При указании несоответствующего
периода в запросе лицо может оспорить право не представлять документы в
установленном порядке - обращение в управление ИФНС и обращение в
судебные органы.
Проверка проводится на основании анализа, проведенного тем же
отделом инспекции Федеральной налоговой службы. Причиной начала данного
мероприятия может быть:
1. Сбой декларации данных в течение одного отчетного периода.
20
2. Несовместимость показателей одного вида отчетов, представленных
несколькими сроками.
3. Требование освобождения от уплаты налога.
4. Подача декларации по НДС, результаты которой используются для
требования возмещения из бюджета или значительного вычета.
5. Предоставление отчетов, содержащих данные об использовании
природных ресурсов.
Помимо мер внутреннего контроля Инспекция Федеральной налоговой
службы проводит камеральные проверки, заменяя выездные для малых и микро
предприятий. Процедура проводится для компаний:
1. Применяющих специальные режимы ЕНВД или ПСН.
2. При отсутствии имущества и транспортных средств.
3. Предоставляющих нулевую отчетность.
Все декларации проходят автоматическую проверку контрольных
соотношений, независимо от того, представлены они в бумажной или
электронной форме. Кроме того, информация из декларации сравнивается с
данными из других выписок и счетов контрагентов.
Инспекция тщательно проверяет отдельные декларации. В этом случае в
течение трех месяцев после проведения камеральной проверки ИФНС может
запросить дополнительные документы или объяснения у налогоплательщика. А
в некоторых случаях при проверке декларации по НДС необходимо проводить
осмотр территорий (помещений). Например, если по декларации заявлен налог
к возмещению.
В случае проведения углубленной проверки, основанием для проведения
мероприятия является решение руководителя ИФНС. Документ указывает на
начало мероприятия и должен быть передан должностному лицу предприятия
для подписи с указанием даты получения.
Данное решение сопровождается требованием представить документы в
соответствии с указанным списком. В большинстве случаев этот список
недостаточно конкретен или содержит фразу «другие документы», что
21
позволяет инспектору сделать дополнительный запрос. На подготовку и подачу
документов дается 10 дней. В случае пропуска срока, указанного в запросе, или
отказа в предоставлении документации, ИФНС вправе наказать проверяемого в
соответствии со ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации.
Данная форма проверки не имеет ограничений по количеству встреч с
одним человеком. Необходимо иметь разницу в условиях - налоги, вопросы или
периоды контроля. Дважды по одному налогу за один и тот же период проверка
не проводится.
На практике, во время углубленной камеральной проверки налоговые
служащие часто проводят следующие меры налогового контроля:
- взыскание документов с налогоплательщика, а также с третьих лиц,
обладающих документами или информацией о деятельности
налогоплательщика;
- допрос свидетелей;
- назначение экзамена;
- привлечение специалиста, переводчика;
- конфискация документов;
- осмотр помещений, территорий, документов и предметов.
Инспектор имеет право по ст. 92 Налогового кодекса Российской
Федерации проводить проверку территории или проверяемого объекта, если
документальных доказательств недостаточно. Осмотр территорий проводится
только в присутствии управляющего или другого должностного лица.
Аналогичным образом, в исключительном случае должностные лица могут
быть допрошены с целью получения разъяснений по вопросам, касающимся
проверки.
Характер камеральной проверки, а также некоторые формулировки
Налогового кодекса Российской Федерации дают основания сомневаться в том,
что все вышеперечисленные меры могут быть выполнены в ходе камерального
аудита. Например, речь идет о таком событии, как изъятие документов и т. д.
22
Ответственность за проведение мероприятий несет камеральное
управление ИФНС. Внутри этой структуры есть несколько отделов,
функционально разделенных по налогам. Наибольшее количество инспекторов
имеют отделы камерального контроля по НДС. В инспекции участвует один
инспектор, который выполняет все этапы - составление требования, проверка
документов, выполнение дополнительных мер и форматирование результата.
Процедура камеральной налоговой проверки имеет отлаженный и
юридически установленный механизм. При мониторинге проводятся этапы:
1. Определение органом ИФНС слабого места в отчетности или
получении декларации о компенсации из бюджета.
2. Принятие решений и формирование требования о необходимости
подачи документов.
3. Ознакомление налогоплательщика с решением и требованием.
4. Получение документов.
5. Непосредственно проверка.
6. Составление акта и решения по нему.
7. Доставка документов налогоплательщику в установленные сроки.
Работа предприятия сводится к подготовке документов в соответствии с
заявленным списком. Подготовленный по правилам документ подается в
территориальное управление инспекции Федеральной налоговой службы и
передается проверяющей инспекции через отдел приема поступающей
корреспонденции. Документация представляется в заверенных копиях с
сопроводительным письмом. Формы сшиты вместе или подаются в папке.
Инспектор имеет право запросить оригиналы для сравнения с дубликатами.
По результатам процедуры инспектор оформляет документ о факте окончания
камеральной налоговой проверки и подготавливает акт. Если из материалов
видно, что исчисление налога соответствует требованиям закона, акт не
представляется налогоплательщику.
При проверке действительности выписки в декларации о возмещении
НДС, лицо получает решение с указанием суммы. Сумма НДС может
23
отличаться от указанной для частичного подтверждения вычета. Если
обнаружено несоответствие, все нарушения отражаются в акте. Может быть
установлено:
1. Нарушение действующего налогового законодательства, в результате
которого обязательство было занижено.
2. Неприемлемость применения льгот или налоговых вычетов.
3. Отсутствие оснований для возмещения НДС.
4. Позднее представление отчетов.
Если при проверке нарушений обнаружено не было, то проверка
завершается. Уведомлять об этом налогоплательщика не входит в обязанности
ИФНС.
Возможно, что налогоплательщик не подал декларацию вовремя, и
инспекция располагает информацией, согласно которой налогоплательщик
облагался налогом и что ему, возможно, придется уплатить налог. На практике
в такой ситуации налоговые органы могут принять решение о проведении
служебного аудита.
Например, организация Mirror не подала налоговую декларацию по
налогу на прибыль за первый квартал 2018 года. В то же время из декларации
НДС, представленной за тот же период, видно, что организация получила
выручку от продаж в размере 3 000 000 руб. Налоговый инспектор после
проведения камеральной проверки налога на прибыль взимает с организации
указанный налог, а также рассчитывает штрафы и пени. Он определяет эти
суммы на основании выписки со счета по операциям организации, которую он
запрашивает в банке в рамках камеральной проверки.
В данном примере действия налогового инспектора являются
незаконными, поскольку у него не было оснований для проведения
камеральной проверки. В конце концов, такая проверка выполняется только
тогда, когда подается в налоговый орган декларация или расчет
соответствующего налога за определенный период. И если налоговый орган не
имеет декларации, он имеет право проводить другие меры налогового
24
контроля, но не камеральную проверку. Эту позицию поддерживают Минфин
России и арбитражные суды.
В случае если налогоплательщик не подал декларацию в срок,
налоговые органы имеют право приостанавливать операции на его банковских
счетах и электронные переводы. Это решение принимается руководителем
налогового органа либо его заместителем в течение 10 дней после истечения
срока подачи декларации.
Также за непредставление декларации в установленный срок
предусмотрена налоговая ответственность по ст. 119 Налогового кодекса
Российской Федерации. За несвоевременную подачу налоговых расчетов
налогоплательщик может быть привлечен к ответственности по ст. 126
Налогового кодекса Российской Федерации. Кроме того, если
налогоплательщик так и не подал декларацию, тогда существует большая
вероятность, что ему будет назначена выездная налоговая проверка.
На составление акта после окончания мероприятия и подготовку
справки дается 10 дней. Документ передается должностному лицу предприятия
не позднее 5 дней. Если налогоплательщик не появился в ИФНС для получения
акта, документ отправляется ему по почте.
Датой его доставки считается 6-й день со дня отправки
корреспонденции. Важность даты доставки обоснована возможностью
оспаривания результатов контроля в течение 10 дней. Возражения
предъявляются в письменном виде и рассматриваются налоговым органом в
течение месяца, после чего принимается решение. При отсутствии возражений
и представленных разногласий решение по акту принимается в конце
апелляционного периода. В будущем налогоплательщик может оспорить
результат в судебном органе первой и высшей инстанций.
Выездные налоговые проверки.
В соответствии со ст. 82 Налогового кодекса Российской Федерации,
проверка выездного типа представляет собой процедуру налогового
администрирования. Ее основной целью является согласование
25
своевременности, правильности и полноты исчисления и уплаты платежей
налогоплательщиками. В то же время проводится анализ бухгалтерских
документов и фактического состояния объектов налогообложения плательщика
(приложение 2).
На основе данных налогоплательщика, доступных контрольной
структуре, полученных в ходе проверок, прошлых посещений, мер налогового
контроля, разрабатывается соответствующая программа проверки. Она
соглашается с руководителем налоговой инспекции по индивидуальному
налогоплательщику, который находится в сфере проверок. Контроль
юридических лиц, осуществляемый налоговым органом в соответствии с
согласованным планом выездных проверок, называется плановым. Составление
и согласование такого плана осуществляется каждый квартал.
Налоговый кодекс не устанавливает критерии отбора
налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок против
них. Поэтому до недавнего времени налоговые органы при назначении
выездных проверок руководствовались внутренними документами ФНС
России. При этом налогоплательщики не имели представления о принципах, по
которым налоговые органы делали выбор. С мая 2007 года ФНС России издала
приказ от 30.05.2007 № ММ-3-06 / 333 @, в котором разъясняется
налогоплательщикам, с учетом каких обстоятельств назначаются выездные
проверки. Теперь вся общедоступная информация о критериях и порядке
отбора налогоплательщиков для проведения выездных проверок собрана в
Приложениях к настоящему Приказу, а именно:
- в Приложении 1 приведена Концепция системы планирования
выездных налоговых проверок (далее - Концепция);
- Приложение 2 содержит общедоступные критерии независимой оценки
риска для налогоплательщиков, используемые налоговыми органами в процессе
выбора средств для проведения выездных налоговых проверок (далее
именуемых «Общие критерии оценки риска»);