14
широким является определение аудиторской деятельности — это независимая
проверка бухгалтерских документов, платежно-расчетной документации,
налоговых деклараций, а также иные услуги: анализ финансово-хозяйственной
деятельности, оценка активов/пассивов предприятия или организации,
консультирование в вопросах законодательства и пр.
Согласно Федеральному закону от 30 декабря 2008 года № 307-ФЗ «Об
аудиторской деятельности» целью аудита является выражение мнения о
достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и
соответствии порядка ведения учета нормам закона. Задачи аудита можно
сформулировать следующим образом: [10]
-Оценка уровня организации бухгалтерского учета и внутреннего
контроля.
-Оценка законности и правильности осуществления операций.
-Проверка соблюдения действующего законодательства в области
налогообложения. Подтверждение достоверности или недостоверности отчетов.
-Разработка рекомендаций по устранению недостатков и нарушений.
-Ориентирование на будущие события, которые могут отразиться на
хозяйственной деятельности компании.
-Определение резервов для наращивания ресурсов.
В современной экономической практике выделяют разные формы аудита.
Общепринятым является его деление на внешний и внутренний. Внешний
аудит — это осуществление аудиторской деятельности независимым аудитором
или специализированной организацией. Заказчиками могут выступать
собственники, акционеры, инвесторы, кредитные учреждения и
государственные органы. Внутренний аудит — это элемент системы
внутреннего контроля на предприятии. [42, С.204 ] Внутренние аудиторские
службы существуют, как правило, в компаниях с разветвленной сетью
филиалов. Контроль изнутри помогает руководству осуществлять более
15
грамотное управление, правильно оценивать использование активов,
анализировать эффективность финансовых вложений и т.д.
На всех этапах развития национальной экономики России объективно
проявляются изменения как внутренних, так и внешних условий
хозяйствования экономических субъектов. При этом происходит развитие не
только учетных систем организации (признание статистического, финансового,
управленческого и налогового учета) и усложнение отчетной информации,
формируемой с ориентиром на запросы различных групп пользователей, но и
рост потребности в развитии системы внутреннего и внешнего контроля по
отношению к экономическому субъекту. [92, С.18 ]
При рассмотрении сущности внутреннего аудита, его целей, задач и
функций, необходимо провести его сравнение с внешним аудитом.
На наш взгляд, сравнение внешнего и внутреннего аудита целесообразно
представить в виде сравнительной таблицы. Сравнительная характеристика
внутреннего и внешнего аудита представлена в таблице 1.
Таблица 1
Сравнительная характеристика аудита
№
п./п
Признак
сравнения
Внутренний аудит
Внешний аудит
Различия
1
Заказчик
Руководство предприятия,
организации, учреждения
Органы государственного
контроля, владельцы
средств, банки, страховые
организации
2
Периодичность
проведения
В период осуществления
хозяйственной деятельности
По истечении отчетного
периода
3
Ограничения
осуществления
аудита
Ограничивается
потребностями самой
организации
Ограничивается
законодательством РФ
4
Квалификация
проверяющего
Определяется по усмотрению
управленческой структуры
Строго регламентируется
государством и закреплено
в нормативных актах,
регулирующих
аудиторскую деятельность
в РФ
16
5
Цели проведения
аудита
Определяются руководством
организации
Проистекают из
законоположений, и
интерпретаций судебных
инстанций и других
внешний потребностей
6
Уровень
независимости
Структурное подразделение
предприятия, подчиняется
руководству
Как материально, так и
организационно не зависит
от аудируемого лица.
7
Выполнение
поставленных задач
Подготовка информации о
финансово-экономической
деятельности предприятия
для своего руководства
Подготовка аудиторского
заключения для
пользователей финансовой
(бухгалтерской)
отчетности
Сходства
1
Методы проведения
аудита
Применяются одни и те же методы в ходе проверки.
Различия существуют на детальном уровне и в степени
точности.
2
Используемые
Используются одни и те же данные бух.учета и
отчетности.
Традиционно вопросы аудита, в том числе и внутреннего, рассматривают
как выражение мнения о достоверности финансовой отчетности. На самом
деле, понятие аудита в настоящее время может иметь более широкую трактовку
и классификацию.
Примером могут являться виды аудита, определяемые в зарубежной
практике:
1. Аудит на соответствие требованиям (комплаенс-аудит) -
определение соблюдения в хозяйственной системе клиента тех специфических
процедур и правил, которые предписаны персоналу и администрации
предприятия.
2. Аудит финансовой отчетности – установление или выявление
факта соответствия финансовой отчетность проверяемого предприятия
определенным критериям, правилам и принципам, которым она должна
соответствовать.
3. Управленческий аудит - направлен на проверку исполнения
политики и процедур, определенных высшим руководством. По сути, проверка
17
эффективного использования ресурсов, результативности в достижении целей
бизнеса и соответствия политике предприятия. [93, С.20 ]
Для отечественной модели аудита более характерна следующая схема,
представленная в таблице 2.
Таблица 2
Классификация аудита в трудах отечественных экономистов
ВИДЫ АУДИТА
№ п/п
Понятие вида
аудита
Определение вида аудита
1
2
3
1.
Операционный аудит
Представляет собой аудит бизнес-
процессов (операционной деятельности)
хозяйствующего субъекта. Направлен на
повышение
эффективности деятельности
хозяйствующего субъекта, рост его
конкурентоспособности
2.
Функциональный
аудит
Проводится для оценки
производительности и эффективности в
любом функциональном
разрезе, например, проверки каких-либо
операций, проводимых подразделением
3.
Аудит на
соответствие
предписаниям
Проверка на предмет соблюдения:
установленных внешними полномочными
органами законов, подзаконных актов,
стандартов (правил, методик);
предписанных органами управления
формальных правил, заданий и т.п.
4.
Аудит на
соответствие
целесообразности
Выражает процедуры аудиторской
проверки должностных лиц (субъектов
управления на предмет целесообразности
(рациональности,
разумности, обоснованности, полезности)
ее продуктов (принятых решений)
5.
Всесторонний аудит
системы
производства и
управления
организацией
Предполагает проведение аудиторских
проверок всех видов деятельности
организации, всех звеньев систем
производства и управления
6.
Аудит видов
деятельности
Предполагает объективное обследование
и
Всесторонний анализ определенных видов
деятельности, областей бизнеса
7.
Организационно-
технологический
аудит систем
производства и
управления
Выражает проводимый аудиторами
контроль разнообразных звеньев систем
производства и управления на предмет
организационной и технической
целесообразности их функционирования
18
При этом данная классификация, как правило, представлена на уровне
базовых понятий и концептуальных основ аудиторской деятельности, а
непосредственно в аудиторских стандартах о специфике организации и
проведения внутреннего аудита акцент не делается. Это справедливо при
условии, что стандарты аудита, регулируя вопросы внешнего аудита,
применимы в полной мере и к внутреннему аудиту. Так, к примеру, согласно
МСА № 200 под внешним аудитом понимается оценочная деятельность,
основанная на риске, осуществляемая внутри экономического субъекта и
представляющая собой услугу. [30] При этом можно предположить, что
внутренний аудит – это также особая деятельность, основанная на риске,
осуществляемая внутри экономического субъекта, но являющаяся элементом
системы менеджмента компании, осуществляемого на постоянной основе.
Таким образом, оба вида аудита определяются во взаимосвязи с
аудиторским риском, при этом под термином «аудиторский риск» понимается
риск (вероятность, угроза) выражения аудитором ошибочного аудиторского
мнения в случае, когда в финансовой (бухгалтерской) отчетности содержатся
существенные искажения.
1. В зависимости от требования законодательства можно выделить
аудит обязательный и инициативный.
Согласно ст. 5 Федерального закона "Об аудиторской деятельности" от
30.12.2008 № 307-ФЗ обязательно проводится в следующих случаях: [10]
1) организация является акционерным обществом;
2) ценные бумаги организации допущены к обращению на торгах
фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг;
3) организация является кредитной, страховой, клиринговой и т.п.;
4) объем выручки от реализации продукции организации (за
исключением организаций не ведущих продаж) за предшествовавший
отчетному году превышает 400 млн руб. или сумма активов бухгалтерского
19
баланса по состоянию на конец предшествовавшего отчетному года превышает
60 млн руб.;
5) если организация (за исключением органа государственной власти,
органа местного самоуправления, государственного внебюджетного фонда, а
также государственного и муниципального учреждения) представляет и (или)
публикует сводную (консолидированную) бухгалтерскую (финансовую)
отчетность;
6) в иных случаях, установленных федеральными законами [10].
Обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности
организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах
фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг,
иных кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных
фондов, организаций, в уставных (складочных) капиталах которых доля
государственной собственности составляет не менее 25%, государственных
корпораций, государственных компаний, а также консолидированной
отчетности проводится только аудиторскими организациями.
Договор на проведение обязательного аудита бухгалтерской
(финансовой) отчетности организации, в уставном (складочном) капитале
которой доля государственной собственности составляет не менее 25%, а также
на проведение аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности государственной
корпорации, государственной компании, государственного унитарного
предприятия или муниципального унитарного предприятия заключается по
итогам размещения заказа путем проведения торгов в форме открытого
конкурса. [88, С.30 ]
Признаками обязательного аудита в России являются:
- обязательность проведения аудита закрепляется лишь федеральным
законом и иными нормативно-правовыми актами Российской Федерации;
- законом закреплена особая процедура по отбору аудиторских
организаций, но только для ряда организаций, закрепленных в законе;
20
- институты публичной власти являются непосредственными
пользователями результатами обязательного аудита;
- обязательный аудит в идеале должен проводиться ежегодно;
- организации, уклоняющиеся от проведения или препятствующие
проведению аудита, подлежат публичной ответственности.
Следует отметить, что вышеуказанные признаки только в своей
совокупности присущи обязательному аудиту. Отсутствие хотя бы одного из
признаков не дает права называть аудит обязательным.
Также аудит является инициативным. Он представляет собой
добровольное заключение гражданско-правового договора между организацией
и квалифицированным специалистом – аудитором или же фирмой,
оказывающей аудиторские услуги.
Добровольный аудит или как его называют – инициативный,
подразделяется на тематический и комплексный, что подразумевает под собой
проверку и анализ лишь отдельных разделов учета.
Данное утверждение можно разобрать на примере налогового аудита,
когда проверка может проводиться по всем налогам и сборам, так и по
отдельным их видам. Мало того что аудит может проводиться как комплексно,
так и тематически, различной может быть и глубина проверки. Аудиторская
проверка может быть полная и сплошная проверка. В данном случае она
начинает проводиться с первичных документов, проводиться инвентаризация
активов и обязательств. Также она может быть и выборочной, что включает в
себя лишь проверку первичных данных, либо данных, содержащихся в учетных
регистрах и отчетности. [82, С.114 ]
Большинство коммерческих предприятий, относящихся к категории
организаций, подпадающих под обязанность проведения ежегодной
аудиторской проверки, пришли к выводу о положительном влиянии, на их
коммерческую деятельность, данного вида контроля. Поэтому в настоящее
время идет положительная тенденция у компаний на заключение договор по
21
проведению аудита. При заключении договора на проведение анализа
организации руководствуются тем обстоятельством, что аудит является
эффективным инструментом по улучшению их деятельности и финансового
состояния.
2. В зависимости от назначения, аудит подразделяется на аудит
финансовой отчетности и специальный аудит.
Деятельность аудитора по проверке финансовой отчетности сводится к
проверке отчетных документов организации для заключения о соответствии
данной отчетности общепринятым правилам и критериям бухгалтерского учета.
Международный стандарт аудита 200 определяет аудит финансовой отчетности
как процесс, в ходе которого аудитор выражает свое мнение о подготовке и
соответствия отчетности всем аспектам в соответствии с основами финансовой
отчетности. [30]
Аудит финансовой отчетности может быть как частью «общего» аудита,
так и существовать самостоятельно. Этот вид аудита проводится сторонними
аудиторами, которые приглашены компанией, чья отчетность и проверяется.
Специальный аудит представляет собой деятельность по проверке не только
отдельных направлений деятельности предприятия, но и проверку по
соблюдению методов, процедур, норм и правил функционирования
предприятия, для оценки его производительности и эффективности. Данный
вид аудита можно эффективно использовать для проверки выполнения смет,
бизнес-планов и т.д. Специальный аудит, в свою очередь, в зависимости от
целей можно подразделить на следующие его виды:
- аудит на соответствие требованиям. Данный вид аудита представляет
собой анализ финансовой, хозяйственной деятельности организации для
определения этой деятельности общепринятым правилам и законам;
- производственный аудит, имеющий так же и другое название –
управленческий. Это деятельность, представляющая собой комплексную
проверку деятельности по управлению предприятием, включающая как
22
проверку эффективности производства, так и рациональность использования
денежных средств, направленных на выпуск продукции. [70, С.118 ]
На данном этапе главная задача управленческого аудита – повышение его
качества, так как в данный момент данный вид аудита не позволяет
пользователям отчетности в полном объеме удовлетворить их потребности о
достоверности информации, касающейся управленческой деятельности
предприятия.
- проверка обоснованности установления той или иной цены на заказ
называется ценовым аудитом. Ценовой аудит находит свое применение в
развитых странах при проверке обоснованности бюджетных средств.
К документам, подлежащим проверке при данном виде аудита, относятся
такие как сметы, калькуляции себестоимости продукции и т.п. Методы
проведения ценового аудита зависят исключительно от сложившихся традиций
менеджмента, регламента по проведению аудиторской деятельности.
Ценовой аудит в современных условиях является очень важным, так как
во времена сегодняшнего кризиса прозрачность финансовой отчетности просто
необходима. Ведь в условиях кризисной обстановки и расцветает такое явление
как ценовой демпинг. [44, С.67 ]
Аудит хозяйственной деятельности организации проводится как по заказу
администрации, третьей стороны и даже по требованию государственных
органов. Этот вид аудита проводится по средствам определенных процедур для
анализа деятельности хозяйствующего субъекта. [47, С.48 ]
Процедуры, применяемые в ходе проведения аудита хозяйственной
деятельности предприятия, представляют собой расчеты и сопоставления.
Смысл их применения заключается в выявлении негативных тенденций
деятельности предприятия. К ним относятся и динамика кредитоспособности
снижение оборачиваемости средств, ликвидности и др.
Применение данных процедур дает возможность обнаружить условия,
события, указывающие на возможность несостоятельности (банкротства)
23
аудируемой организации. Событиями, указывающими на возможность
признания организации банкротом, могут быть резкое падание объема продаж,
из чего следует и потеря доходов, нарушение условий по долговым
обязательствам, разрыв отношений с поставщиками и покупателями. Эти
обстоятельства не являются исчерпывающими. Этот список могут пополнить
различные факторы, в том числе и последствия техногенных последствий.
3. Аудит, в зависимости от времени проведения, делится на:
первоначальный, согласованный (повторяющийся), оперативный.
Первоначальный аудит, исходя из его определения, аудитором
проводится в первый раз на конкретном предприятии, что, в свою очередь,
увеличивает не только трудоемкость, но и риски при его проведении. Это
связано с отсутствием у аудиторов необходимой информации о деятельности
хозяйствующего субъекта и организации его внутреннего контроля.
Повторяющийся аудит. При его проведении работа аудитора облегчается,
так как данный вид аудита проводится повторно, что в свою очередь означает,
что аудитор уже владеет информацией о специфики организации деятельности
предприятия, обо всех сильных и слабых сторонах организации внутреннего
контроля. [50, С.299 ]
Оперативный аудит представляет собой аудиторскую проверку, носящую
кратковременный характер. Проводится такой аудит в целях вынесения общей
оценки деятельности организации.
4. Классификация аудита, исходя из характера проверки, дает
возможность подразделить его на подтверждающий; системно-
ориентированный; аудит, базирующийся на риске.
Подтверждающий аудит характеризуется тем, что при его проведении
аудитор-бухгалтер не только проверяет, но и подтверждает достоверность
бухгалтерской отчетности.
Системно-ориентированный - направлен на наблюдение систем,
контролирующих выполнение операций, что приводит к необходимости