12
Выбранный метод начисления амортизации закрепляется в учетной
политике для целей бухгалтерского и налогового учета.
Основные средства могут быть оценены следующими способами:
по первоначальной стоимости - это сумма фактических затрат
организации на приобретение, сооружение и изготовление основного средства,
кроме НДС и иных возмещаемых налогов;
по восстановительной стоимости - стоимость основных средств по
которой, после проведения переоценки, оцениваются основные средства. При
принятии решения о переоценке следует учитывать, что в последующем такие
объекты должны переоцениваться регулярно, чтобы стоимость данных
основных средств особенно не отличались от текущей (восстановительной)
стоимости;
по остаточной стоимости - разница между стоимостью
первоначальной и амортизацией начисленной. По остаточной стоимости
основные средства отражаются в бухгалтерском балансе.
Порядок определения первоначальной стоимости основных средств
зависит того, каким образом организация получила данный объект основных
средств. Согласно пункта 22 Методических указаний по бухгалтерскому учету
основных средств, утвержденных приказом Минфина РФ от 13.10.2003 №91н
(ред. от 24.12.2010), основные средства могут приниматься к бухгалтерскому
учету в случае:
приобретения, сооружения и изготовления за плату;
сооружения и изготовления самой организацией;
поступления от учредителей в счет вкладов в уставный
(складочный) капитал, паевой фонд;
поступления от юридических и физических лиц безвозмездно;
получения государственным и муниципальным унитарным
13
предприятиями при формировании уставного фонда;
поступления в дочерние (зависимые) общества от головной
организации;
поступления в порядке приватизации государственного и
муниципального имущества организациями различных организационно-
правовых форм (акционерным обществом и др.);
в других случаях.
Первоначальной стоимостью основных средств (П
ст
), приобретенных за
плату (в том числе бывших в эксплуатации), признается сумма фактических
затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за
исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев,
предусмотренных законодательством РФ):
П
ст
=Ф
затр
+ Р
тр
- НДС, (1)
где Ф
затр
- фактические затраты организации на приобретение объекта
основы средств и приведение его в рабочее состояние в ценах, действующих на
момент приобретения;
Р
тр
- транспортные расходы, расходы на монтаж и т.п.;
НДС - налог на добавленную стоимость и иные возмещаемые налоги.
Не включаются в фактические затраты общехозяйственные и иные
аналогичные расходы, кроме случаев когда они непосредственно связаны с
приобщением, сооружением или изготовлением основных средств.
Для устранения искажающего влияния инфляционных процессов
применяют оценку основных средств по текущей (восстановительной)
стоимости. Под текущей рыночной стоимостью понимают сумму денежных
средств, которая может быть получена в результате продажи этого актива в
данный момент времени. Определение восстановительной стоимости
14
необходимо для формирования источника воспроизводства основных средств,
для достоверности определения показателей себестоимости, прибыли и
коэффициентов, характеризующих эффективность использования основных
средств.
Приведение первоначальной стоимости основных средств в соответствие
с их рыночными ценами производят путем переоценки этих объектов.
Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало
отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств
по текущей (восстановительной) стоимости (п. 15 ПБУ 6/01).
Следует учитывать, приняв решение о переоценке основных средств, в
последующем организация должна будет делать это регулярно, чтобы
стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерское учете
и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной)
стоимости.
Результаты проведенной, в соответствии с установленным порядком,
переоценки однородных объектов основных средств подлежат отражению в
бухгалтерском учете следующим образом: если переоценка производилась в
2012 г., ее результаты должны отражаться в отчетности за I квартал 2013 г., а
соответствующая запись в бухгалтерском учете оформляется в январе 2013 г.
Иными словами, вступительное сальдо в бухгалтерской отчетности должно
быть приведено учетом результатов переоценки.
В бухгалтерском балансе основные средства отражаются по остаточной
стоимости. После проведения переоценки стоимость, по которой оцениваются
основные средства, называется восстановительной. При принятии решения о
переоценке следует учитывать, что в последующем такие объекты должны
переоцениваться регулярно, чтобы стоимость переоцениваемых основных
средств существенно не отличались от текущей (восстановительной) стоимости.
В соответствии с четвертым абзацем п. 5 ПБУ 6/01 активы, в отношении
15
которых выполняются все перечисленные условия и стоимостью в пределах
лимита, установленного в учетной политике организации (но не более 40 000
рублей за единицу с 1 января 2011 года), могут отражаться в бухгалтерском
учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных
запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов должен быть
организован надлежащий контроль за их движением.
Тот или иной способ отражения в учете хозяйственных операций
возникает не сам по себе. При всей своей кажущейся или реальной свободе
ведения бухгалтерский учет является достаточно строго регламентированным,
основанным на тех или иных положениях и нормативных актах.
Итак, основные средства являются средствами труда предприятия,
используемые в процессе производства и призваны приносить доход или
служить для выполнения целей ее деятельности, определяемый для принятых к
бухгалтерскому учету основных средств в соответствии с установленным
порядком. Классификация основных средств производится в соответствии с
Общероссийским классификатором основных фондов. И могут быть оценены:
по первоначальной стоимости; по восстановительной стоимости; по остаточной
стоимости.
1.2 Правовые основы учета основных средств в России
Правовой режим бухгалтерского учета основных средств установлен НК
РФ, Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности
в РФ и Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств».
Для квалификации имущества в качестве основных средств необходимо,
единовременное выполнение следующих условий:
а) использование в производстве продукции, при выполнении работ или
оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
16
б) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного
использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного
операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных
активов;
г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в
будущем.
Регулирование понятия «основные средства», порядка отражения в
бухгалтерском учете, их движения и документального оформления
осуществляется в соответствии с законодательными и нормативными актами,
которые в зависимости от юридической силы можно разделить на 4 уровня
правового регулирования: законодательный, нормативный, методический и
организационно-распределительный (таблица 3).
Кроме того, в зависимости от отрасли в которой функционирует тот или
иной хозяйствующий субъект, данный перечень может дополняться
внутриотраслевыми нормативными актами (например, при учете основных
средств в сельском хозяйстве, используются Методические рекомендации по
бухгалтерскому учету основных средств в сельскохозяйственных организациях,
утв. Приказом Минсельхоза РФ от 19.06.2002 г. №559, Методические
рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на производство и
калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) в сельском хозяйстве,
утв. Приказом Минсельхоза РФ от 06.06.2003 г. №792).
Для достижения единообразия при учете основных средств, погашении их
стоимости, переоценке в Общероссийском классификаторе основных фондов
народного хозяйства в Российской Федерации, утвержденном Приказ Росстата
от 29.12.2012 №670 «Об утверждении Порядка представления обязательного
экземпляра бухгалтерской (финансовой) отчетности» приводятся определения
каждого вида основных средств.
17
Таблица 3
Уровни правового регулирования понятия, отражения в
учете, движения и документального оформления основных
средств
Уровни
Перечень актов
Законодательн
ый
- Федеральный закон Российской Федерации «Гражданский Кодекс
Российской Федерации часть 2» от 26.01.1996, №14-ФЗ; -
Федеральный закон Российской Федерации «Налоговый Кодекс
Российской Федерации (часть вторая)» от 05.08.00, №117-ФЗ; -
Федеральный закон Российской Федерации «О бухгалтерском
учете» от 23.02.1996 г. №129-ФЗ; - Федеральный закон
Российской Федерации «О финансовой аренде (лизинге)» от
29.10.1998, №164-ФЗ
Нормативное
регулирование
- Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Министерства
финансов РФ от 27.07.98 г. №34н; - Положение по бухгалтерскому
учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утв. Приказом
Министерства финансов РФ от 30 марта 2001 г. №26н; - План
счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности организаций и инструкция по его применению, утв.
Приказом Министерства финансов РФ от 31.10.2000 г. №94н
Методическое
регулирование
- Методические указания по бухгалтерскому учету основных
средств, утв. Приказом Министерства финансов РФ от 24.12.2010 г.
№186н; - Общероссийский классификатор основных фондов
(ОКОФ), утв. Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.94 г.,
№359; - Постановление Правительства РФ «О классификации
основных средств, включаемых в амортизационные группы» от
01.01.2002 г. №1; - Постановление Госкомстата России «Об
утверждении унифицированных форм первичной учетной
документации по учету основных средств» от 21.01.2003 г.
Организационн
о-
распределитель
ный
внутрифирменные акты, регулирующие законодательно не
установленные аспекты учета основных средств (примером таких
документов, может выступать Инструкция о порядке списания
пришедших в негодность объектов основных средств
Законодательством установлены правила учета, погашения стоимости
основных средств, их списания и переоценки. В составе имущества организаций
учитывают собственные основные средства, принадлежащие им на праве
собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления, а также в
особом порядке арендуемые основные средства.
Для ускорения внедрения в производство научно-технических
достижений и повышения заинтересованности предприятий в ускорении
18
обновления основных производственных фондов законодательством
предусмотрено применение ускоренной амортизации. Например, по
Федеральному закону от 24.07.2007 №209-ФЗ (ред. от 28.12.2013) «О развитии
малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» (с изм. и
доп., вступ. в силу с 01.07.2014), субъекты малого предпринимательства вправе
применять ускоренную амортизацию основных производственных фондов с
отнесением затрат на издержки производства (обращения) в размере, в два раза
превышающем нормы, установленные для соответствующих видов основных
средств.
Наряду с применением механизма ускоренной амортизации субъекты
малого предпринимательства могут списывать дополнительно как
амортизационные отчисления до 50% первоначальной стоимости основных
средств со сроком службы более трех лет. В случае прекращения деятельности
малого предприятия до истечения одного года с момента ввода его в действие
суммы дополнительно начисленной амортизации подлежат восстановлению за
счет увеличения балансовой прибыли указанного малого предприятия.
Таким образом, правовой режим основных средств установлен на:
законодательном, нормативный, методическом и организационно-
распределительном уровне, в целях регулирования понятия основных средств,
порядка отражения в бухгалтерском учете, их движения и документального
оформления.
1.3 Движение основных средств и их оценка на предприятии
Целями бухгалтерского учета основных средств являются:
формирование фактических затрат, связанных с принятием активов
в качестве основных средств к бухгалтерскому учету;
правильное оформление документов и своевременное отражение
19
поступления основных средств, их внутреннего перемещения и выбытия;
достоверное определение результатов от продажи и прочего
выбытия основных средств;
определение фактических затрат, связанных с содержанием
основных средств (технический осмотр, поддержание в рабочем состоянии и
др.);
обеспечение контроля за сохранностью основных средств, принятых
к бухгалтерскому учету;
проведение анализа использования основных средств - получение
информации об основных средствах, необходимой для раскрытия в
бухгалтерской отчетности.
Эти задачи решают с помощью надлежащей документации и обеспечения
правильной организации учета наличия и движения основных средств, расчетов
по их амортизации и учета затрат по их ремонту.
Для выполнения задач по учету основных средств на предприятии должна
быть разработана рациональная система документооборота в соответствии с
утвержденным в ней графиком, определены лица, ответственные за сохранность
и перемещение объектов основных средств.
Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны
оформляться оправдательными документами. Эти документы являются
первичными учетными документами, на основании которых ведется
бухгалтерский учет.
Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по
формам, утвержденным постановлением Госкомстата России (таблица 3).
Организации в случае необходимости, когда бывает недостаточно
показателей, которые содержат бланки унифицированных форм, могут
дополнять (расширять) эти формы по своему усмотрению, соблюдая Порядок
применения унифицированных форм первичной учетной документации.
20
Таблица 3
Унифицированные формы, применяемые для оформления и
ведения бухгалтерского учета основных средств
Номер
формы
Наименование формы
ОС-1
Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий,
сооружений)
ОС-1а
Акт о приеме-передаче здания (сооружения)
ОС-1б
Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий,
сооружений)
ОС-2
Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств
ОС-3
Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных,
модернизированных объектов основных средств
ОС-4
Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств)
ОС-4а
Акт о списании автотранспортных средств
ОС-4б
Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных
средств)
ОС-6
Инвентарная карточка учета основных средств
ОС-6а
Инвентарная карточка группового учета объектов основных средств
ОС-6б
Инвентарная книга учета объектов основных средств
ОС-14
Акт о приеме (поступлении) оборудования
ОС-15
Акт о приеме-передаче оборудования в монтаж
ОС-16
Акт о выявленных дефектах оборудования
Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных
средствах организации устанавливает Положение по бухгалтерскому учету
«Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденное приказом Минфина России
от 30 марта 2001 г. №26н.
Для того чтобы объект основных средств был принят к бухгалтерскому
учету, необходимо выполнение следующих условий:
использование в производстве продукции при выполнении работ
или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
использование в течение длительного времени, то есть срока
полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного
операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.
При этом организацией не предполагается последующая перепродажа
данных активов, и они способны приносить организации экономические выгоды
21
(доход) в будущем (п. 4 ПБУ 6/01).
В соответствии с п. 5 ПБУ 6/01 активы, в отношении которых
выполняются перечисленные условия и стоимостью в пределах лимита,
установленного в учетной политике организации, но не более 40000 руб. за
единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в
составе материально-производственных запасов. Для организации учета и
обеспечения контроля за сохранностью основных средств каждому объекту
основных средств (инвентарному объекту) независимо от того, находится ли он
в эксплуатации, в запасе или на консервации, должен присваиваться при
принятии его к бухгалтерскому учету соответствующий инвентарный номер.
Так, инвентарный номер 01010001 обозначает: субсчет 010 «Здания»;
группа 1 - здания производственного назначения; порядковый номер объекта -
0001. Инвентарный номер 01630005 обозначает: субсчет 016; группа 3 -
хозяйственный инвентарь; порядковый номер предмета - 0005.
Основным документом, формирующим его учетную политику
предприятия, является Положение по бухгалтерскому учету 1/2008 «Учетная
политика предприятия», утвержденное приказом Минфина РФ от 06.10.2008
№106н (ред. 06.04.2015).
Основные средства учитываются на счете 01 «Основные средства».
Для целей бухгалтерского учета применяется «Классификация основных
средств включаемых в амортизационные группы». Основные средства
принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.
Первоначальная стоимость - это сумма фактических затрат организации на
приобретение, сооружение и изготовление основного средства, кроме НДС и
иных возмещаемых налогов.
Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада
в уставный капитал организации, признается их денежная оценка,
согласованная учредителями. Первоначальной стоимостью основных средств,