52
по объектам основных средств, проходившим переоценку, указывается
восстановительная стоимость по итогам последней проведенной переоценки;
по объектам, не проходившим переоценку, - первоначальная стоимость на
дату принятия к бухгалтерскому учету.
В показателях граф «Сумма начисленной амортизации (износа)»
указывается сумма начисленной амортизации (износа) с начала эксплуатации.
Затраты по списанию объектов основных средств, а также стоимость
материальных ценностей, поступивших от разборки объектов основных средств,
отражаются:
в разделе 3 «Сведения о затратах, связанных со списанием объекта
основных средств с бухгалтерского учета, и о поступлении материальных
ценностей от их списания» (форма №ОС-4);
в разделе 5 «Сведения о затратах, связанных со списанием
автотранспортных средств с бухгалтерского учета, и о поступлении
материальных ценностей от их списания» (форма №ОС-4а);
в разделе 2 «Сведения о поступлении материальных ценностей от
списания объектов основных средств» (форма №ОС-4б).
Данные результатов списания вносятся в инвентарную карточку (книгу)
учета объекта, объектов и группового учета объектов основных средств (формы
№ОС-6, №ОС-6а, №ОС-6б).
Инвентарные карточки (книги) учета объекта, объектов и группового
учета объектов основных средств применяются для учета наличия объекта
основных средств, а также учета движения его внутри организации. Они
ведутся в бухгалтерии в одном экземпляре: на каждый объект - по форме №ОС-
6, на группу объектов - по форме №ОС-6а, для объектов основных средств
малых предприятий - по форме №ОС-6б.
Записи при приеме-передаче производятся на основании актов о приеме-
передаче объектов основных средств (формы №ОС-1, №ОС-1a, №ОС-1б) и
53
сопроводительных документов (технических паспортов заводов-изготовителей
и др.). Прием, перемещение объектов основных средств внутри организации,
включая проведение реконструкции, модернизации, капитального ремонта, а
также их выбытие или списание отражаются в инвентарной карточке (книге) на
основании соответствующих документов.
В показателях граф «Сумма начисленной амортизации (износа)»
указывается сумма начисленной амортизации (износа) с начала эксплуатации.
Для оформления поступившего на оборудования составляется акт о
приемке оборудования (форма №ОС-14). Данный акт составляется в двух
экземплярах и подписывается приемной комиссией.
При осуществлении монтажных работ подрядным способом в состав
приемной комиссии часто входит также представитель подрядной монтажной
организации. В этом случае отдельный акт на передачу оборудования в монтаж
не составляется. В получении оборудования на ответственное хранение
уполномоченный представитель монтажной организации расписывается
непосредственно в акте, и ему передается копия акта.
В случае невозможности произвести качественную приемку оборудования
при его поступлении на склад форма №ОС-14 является предварительным
документом, составленным по наружному осмотру.
3.2 Амортизационная политика ООО «Сервисный центр ЭКСПЕРТ»
В течение года амортизация начисляется ежемесячно и равно мерно в
размере 1/12 годовой суммы независимо от результатов хозяйственной
деятельности организации в отчетном периоде. Начисление амортизации
начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к
бухгалтерскому учету, и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за
месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания его с
54
бухгалтерского учета. Начисление амортизации может приостанавливаться на
период восстановления (ремонта, модернизации и реконструкции) объектов
основных средств продолжительностью свыше 12 месяцев или на период
консервации по решению руководителя на срок более трех месяцев.
Выбор способа начисления, амортизации является существенным
элементом учетной политики организации, влияющим на величину ее расходов,
а значит, и на финансовый результат - прибыль.
Рассмотрим порядок отражения на счетах бухгалтерского учета ООО «СЦ
Эксперт» операций, связанных с начислением амортизационных отчислений по
объектам основных средств.
Ежемесячно начисленную сумму амортизации относят на затраты
Общества. Для этого данные Ведомости начисления амортизации переносятся в
журнал - ордер №10. В соответствии с Журналом регистрации хозяйственных
операций в бухгалтерском учете ООО «СЦ Эксперт» были оформлены
следующие бухгалтерские проводки:
Дебет
Кредит
Сумма
Операция
26
«Общехозяйственные
расходы»
02 «Амортизация
основных
средств»
24000
руб.
начислена амортизация по
объектам основных средств
общехозяйственного
назначения
В конце каждого месяца обороты по кредиту счета 02 «Амортизация
основных средств» в корреспонденции с дебетом счета 26 «Общехозяйственные
расходы» переносятся из журнала - ордера №10 в Главную книгу. Так, в
Главной книге за декабрь 2014 года оборот по кредиту счета 02 «Амортизация
основных средств» составил 24000 руб.
По итогам изучения особенностей бухгалтерского учета амортизации
основных средств на предприятии ООО «СЦ Эксперт» необходимо сделать ряд
выводов и обобщений.
55
Амортизация основных средств для целей бухгалтерского учета и
налогообложения на изучаемом предприятии в соответствии с учетной
политикой начисляется линейным методом, исходя из срока полезного
использования объектов основных средств, установленного Классификацией
основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв.
постановлением Правительства Российской Федерации от 1.01.02 г. №1).
Положительно можно оценить тот факт, что ООО «СЦ Эксперт»
начисляет амортизацию и в бухгалтерском, и в налоговом учете линейным
методом. При этом данные бухгалтерского и налогового учета во многом
совпадают, а, следовательно, снижается трудоемкость расчетов на данном
участке бухгалтерской работы. Кроме того, линейный способ является самым
простым по методике расчета.
Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств
начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта
к бухучету и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо
списания его с бухучета.
Сумму амортизации за отчетный месяц определяют следующим образом:
к сумме амортизации, начисленной в прошлом месяце, прибавляют сумму
амортизации со стоимости поступивших основных средств за прошлый месяц и
вычитают сумму амортизации со стоимости основных средств, выбывших в
прошлом месяце.
Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств
прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения
стоимости этого объекта либо списания его с бухучета.
В августе 2012 г. предприятие приобрело компьютер и сразу стало его
использовать. Первоначальная стоимость этого основного средства по данным
как бухгалтерского, так и налогового учета составила 30 000 руб.
Согласно Классификации основных средств компьютер относится к
56
третьей амортизационной группе (код ОКОФ 14 3020000) со сроком полезного
использования от 3 до 5 лет. Срок полезного использования по компьютеру был
установлен в размере 60 месяцев (5 лет). Сумма ежемесячной амортизации
составила 500 руб. (30 000 руб.: 60 мес.).
За период с сентября по декабрь 2010 г. была начислена амортизация в
размере 2000 руб. (500 руб. * 4 мес.). Остаточная стоимость компьютера на 1
января 2013 г. составила 28 000 руб. (30 000 - 2000).
Срок службы компьютера превышает 3 года. Поэтому его оставшуюся
стоимость необходимо списать на расходы в течение трех лет:
в 2012 г. - 14 000 руб. (28 000 руб. * 50%), ежеквартально включать
в расходы - 3500 руб. (14 000 руб.: 4 кв.);
в 2013 г. - 8400 руб. (28 000 руб. * 30%), ежеквартально включать в
расходы - 2100 руб. (8400 руб.: 4 кв.);
в 2014 г. - 5600 руб. (28 000 руб. * 20%), ежеквартально включать в
расходы - 1400 руб. (5600 руб.: 4 кв.).
В бухгалтерском учете ООО «СЦ Эксперт» бухгалтер будет начислять
амортизацию по компьютеру в прежнем порядке - по 500 руб. в месяц по август
2015 г. включительно.
Порядок учета амортизации основных средств для целей
налогообложения прибыли с 1 января 2002 г. регламентируется гл. 25 «Налог на
прибыль организаций» НК РФ. Использовавшиеся до этого времени Единые
нормы должны применяться только по тем основным средствам, которые были
приобретены до 1 января 2002 г.
Амортизация основных средств в налоговом учете в ООО «СЦ Эксперт»
определяется линейным способом. При этом методе сумма амортизационных
отчислений определяется ежемесячно как произведение первоначальной
стоимости объекта и нормы амортизации, определенной исходя из срока его
полезного использования. В отличие от требований ПБУ 6/01 в налоговом учете
57
определяется не годовая, а месячная сумма амортизационных отчислений. В
конечном итоге при выборе линейного метода начисления амортизации, как в
бухгалтерском, так и в налоговом учете при равных условиях (первоначальной
стоимости и сроке полезного использования) сумма амортизации, относимая на
расходы в бухгалтерском учете, будет равна сумме амортизации, признаваемой
расходами в налоговом учете. Для определения сроков полезного
использования основных средств необходимо пользоваться Классификацией
основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной
постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. №1 (ред. от 24.02.2009),
согласно которой по срокам полезного использования основные средства
делятся на 10 групп.
Таблица 15
Перечень ОС с учетом полезного использования ООО
«Эксперт»
код ОКОФ
Основные средства
Группа
15 3410010
Автомобиль легковой
4 (от 5 до 7 лет)
14 3020000
Информационное оборудование (системный
блок, монитор, принтер, копир, теле / факс)
2 (от 2 до 3 лет)
16 3222000
Мебель
4 (от 5 до 7 лет)
16 3693000
Прочий хозяйственный инвентарь
1 (от 1 до 2 лет)
Сравнение бухгалтерского и налогового подходов для вычисления сумм
амортизации основных средств показывает, что они существенно отличаются
друг от друга, что позволяет говорить о необходимости ведения раздельного
учета. В качестве подтверждения можно сказать, что бухгалтерские и налоговые
суммы амортизационных отчислений основных средств обычно близки, однако
не идентичны. Поэтому в настоящее время необходим их раздельный
бухгалтерский и налоговый учет.
При расчете прибыли в налоговом учете суммы начисленной амортизации
по основным средствам существенно отличаются от амортизации, принятой в
58
бухгалтерском учете.
ООО «СЦ Эксперт» в мае 2014 г. составлен акт о списании принтера
(Приложение 3), пришедшего в результате поломки в негодность.
Первоначальная стоимость оборудования - 8800 руб. Начисленная амортизация
за 3 года - 5800 руб. В результате разборки оборудования получены материалы
рыночной стоимостью 1000 руб. Материалы в мае 2014 г. списаны в
производство.
В налоговом учете в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую
базу, организация сможет учесть только:
руб. (1000 руб. * 20%).
С этой разницы, согласно п. 7 ПБУ 18/02, в учете нужно отразить
постоянное налоговое обязательство в размере:
руб. ((1000 руб. - 200 руб.) * 20%).
В бухгалтерском учете ООО «СЦ Эксперт» будут сделаны следующие
проводки (таблица 16).
Таблица 16
Журнал хозяйственных операций
Содержание операции
Дебет
Кредит
Сумма, руб.
Май 2014 г.
Списана первоначальная стоимость оборудования
01-2
01-1
8 800
Списана сумма начисленной амортизации
02
01-2
5 800
Списана остаточная стоимость ОС
91-2
01-2
3000
Оприходованы материалы, оставшиеся после
списания объекта ОС
10
91-1
1 000
Апрель 2014 г.
Материалы переданы в эксплуатацию
20
10
1 000
Отражено постоянное налоговое обязательство по не
принимаемым для налогообложения расходам
99
68
180
Таким образом, если в целях налогообложения организация приняла
решение не увеличивать срок полезного использования (СПИ) (либо для данной
группы основных средств был установлен максимальный срок), то по
59
модернизируемому объекту основных средств она продолжает начислять
амортизацию по ранее установленной норме до того момента, когда произойдет
полное списание первоначальной стоимости объекта основных средств, либо до
выбытия данного объекта из состава амортизируемого имущества.
Движение основных средств связано с осуществлением хозяйственных
операций по поступлению, внутреннему перемещению и выбытию основных
средств. Указанные операции оформляют типовыми формами первичной
учетной документации, утвержденными постановлением Госкомстата РФ от
21.01.2003 г.
3.3 Оценка учета основных средств предприятия
Организацию бухгалтерского учета основных средств предприятия ООО
«СЦ Эксперт» можно оценить как удовлетворительную.
Учет основных средств ООО «СЦ Эксперт» производит на основании
Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01),
утвержденное приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. №26н.
Деятельность предприятия связана с оказанием услуг, в том числе:
дополнительное образование и проведение экспертиз проектной документации
в сфере промышленной безопасности. В связи с этим состав основных средств
минимален (автомобиль, информационное оборудование, мебель офисная и пр.
хозяйственный инвентарь). Недвижимого имущества ООО «СЦ Эксперт» не
имеет. Помещение офиса арендует.
ООО «СЦ Эксперт» относится к категории малое предприятие, так как
численность штатных сотрудников составляет 14 человек, 6 человек
осуществляют деятельность на основании, заключенного на необходимый срок,
договора об оказании услуг.
Организация учета основных средств осуществляется следующим
60
образом:
Единицей бухгалтерского учета основных средств анализируемого
предприятия является инвентарный объект. По группе объектов основных
средств принятых к бухгалтерскому учету с оформлением акта о приеме-
передаче групп объектов основных средств присваивается один инвентарный
номер. Принятие к бухгалтерскому учету основных средств, а также изменение
первоначальной стоимости (в случае достройки, дооборудования,
рекомендации) в ООО «СЦ Эксперт» отражено по дебету счета 01 «Основные
средства» в корреспонденции с кредитом счета 08 «Вложения во внеоборотные
активы».
Первоначальная стоимость объектов основных средств погашается
посредством начисления амортизационных отчислений линейным способом.
Линейный способ определяется исходя из первоначальной (восстановительной)
стоимости объекта основных средств и нормы амортизации исчисленной исходя
из срока полезного использования этого объекта.
Остаточная стоимость выбывающих (в случае продажи, безвозмездной
передачи, списания в случае износа, ликвидации при чрезвычайных ситуациях)
объектов основных средств, списывается в состав расходов с отражением по
кредиту 01 «Основные средства» в корреспонденции с дебетом счета 91
«Прочие доходы и расходы».
При проведении инвентаризации выявление излишков объектов основных
средств не является характерным для данного предприятия. Это обусловлено
небольшим их количеством. Трудно предположить, что при первоначальном
принятии объекта к учету его стоимость не будет учтена хотя бы в одном из
учетных регистров. Под излишками основных средств, выявленными при
проведении инвентаризации, как правило, имеются в виду объекты, которые
ранее были необоснованно списаны с учета.
Таким образом, нарушений при организации учета основных средств
61
обнаружено не было.
Но, не смотря на отсутствие нарушений, в учете основных средств
имеются следующие недостатки:
1) учет основных средств ведется вручную, с использованием не
специализированного программного обеспечения, а обычный офисный пакет;
2) имеющееся информационное оборудование морально устаревшее;
3) сокращение расходов по амортизации основных средств.
Таким образом, для улучшения ведения бухгалтерского учета основных
средств можно предложить следующие мероприятия:
Решение проблемы устаревшего информационного оборудования и
обновление программного обеспечения требуется безотлагательно, так как
оснащенность предприятия оборудованием и эффективность его использования
оказывают влияние на эффективность использования трудовых ресурсов, на
размер материальных затрат и в конечном итоге на финансовое состояние
предприятия. Так как для ведения учета в ООО «СЦ Эксперт» привлечено 3
человека, то после ликвидации выявленных недостатков для осуществления
бухгалтерского учета достаточно будет одного-двух сотрудников, что,
соответственно, сократит расходы предприятия по заработной плате и налогам
и взносам во внебюджетные фонды.
Остановимся на решении каждой проблемы более подробно.
Автоматизация бухгалтерского учета - это не просто использование для
бухгалтерского учета компьютерной техники. Как показала практика, эффект от
автоматизации существует только тогда, когда с ее помощью растет
эффективность и качество ведения бухучета улучшается и достигаются
следующие цели:
рост оперативности учета;
экономичность бухгалтерского учета;
число ошибок бухгалтеров снижается;