22
оценкой в бухгалтерском учете. Если выявлена пересортица, то излишки и
недостачи зачитываются между собой, а материально-ответственные лица
предоставляют инвентаризационной комиссии письменные объяснения.
Зачет пересортицы продукции может быть проведен только за один и тот же
проверяемый период у одного и того же материально-ответственного лица по
сходной продукции.
Если в
ходе инвентаризации выявлены излишки, то они отражаются
по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» как прочий доход
предприятия. При этом делается проводка:
- Дт 91.01 – Кт 43 – оприходование излишков на склад готовой
продукции.
Выявленные недостачи списываются за счет виновных лиц (по
решению суда), а если их не удалось установить, то отражаются в
бухгалтерском
учете как прочие расходы.
В проводках участвуют счета:
- 43 «Готовая продукция»;
- 94 «Недостачи и потери от порчи материальных ценностей»;
- 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»;
- 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».
При этом делаются проводки:
- Дт 94 – Кт 43 – списана недостача готовой продукции по
фактическим ценам;
- Дт 73 - Кт 94 – недостача отнесена на виновное
лицо;
- Дт 70 – Кт 73 – возмещена недостача виновным лицом;
- Дт 91 – Кт 94 – списана недостача на прочие расходы (если виновное
лицо не удалось установить).
Остатки готовой продукции на складах образуют дебетовое сальдо по
счету 43 «Готовая продукция» и отражаются в бухгалтерском балансе на
23
отчетную дату в разделе «Оборотные активы» в составе строки 1210
«Запасы».
Таким образом, бухгалтерский учет производства готовой продукции
– это отражение на счетах бухгалтерского учета полной, своевременной и
достоверной информации о ходе производства, выпуске готовой продукции и
её реализации, а также контроль за сохранностью готовой продукции в
местах её хранения.
Данные
бухгалтерского учета производства готовой продукции
позволяют руководителям предприятия видеть полную картину хода
производства, выпуска готовой продукции, движения её на складах и, в
конечном итоге, результат деятельности предприятия за определенный
период времени.
Как и оперативный учет, бухгалтерский учет производства готовой
продукции является источником данных для экономического анализа
производства и выпуска продукции,
разработки планов развития
предприятия, выявления резервов для повышения эффективности
производства.
1.3. Анализ методов учета производства готовой продукции
Существует несколько методов учета производства готовой
продукции:
- котловой метод;
- позаказный метод;
- попередельный метод;
- попроцессный метод;
- нормативный метод.
Проведем анализ данных методов учета производства готовой
продукции и выявим их плюсы и минусы, удобство
или неудобство в
применении.
24
Котловой метод учета затрат на производство готовой продукции
заключается в том, что все затраты, независимо от места их возникновения,
вида или любого другого признака собираются в едином регистре учета в
течение всего периода. Данный метод прост в использовании, но в настоящее
время применяется редко, так как он не позволяет распределить затраты
по
видам выпускаемой продукции, поэтому при данном методе учета по видам
продукции затраты распределяются относительно какой - либо базы, чаще
всего плановой себестоимости. При таком распределении реальную
себестоимость каждого вида продукции можно рассчитать только
приблизительно, что не дает возможности контроля затрат на отдельные
виды продукции и точного анализа их рентабельности, что
в свою очередь
затрудняет принятие правильных решений о её дальнейшем производстве
или снятия с производства. Котловой метод учета затрат на производство
готовой продукции удобен лишь на предприятиях с единственным видом
выпускаемой продукции.
Позаказный метод учета затрат на производство продукции
заключается в том, что затраты группируются по каждой отдельной учетной
единице – заказе
. Заказ может быть открыт на единицу производства (такой
единицей может быть часть какого-то объекта) или на партию (несколько
идентичных единиц производства). Каждое предприятие самостоятельно
определяет для себя правила, по которым оно открывает и ведёт заказы.
Перед началом работ по заказу обычно составляют плановую калькуляцию
затрат, по которой рассчитывают необходимый
объем и перечень сырья и
материалов, трудозатрат, накладных расходов и определяют цену реализации
заказа. Позаказный метод учета более трудоемкий по сравнению с котловым,
поскольку при его использовании предприятием должна быть разработана
четкая схема работы с первичными документами, обеспечивающая
правильную привязку прямых затрат к определенному заказу и сверка
реальных затрат с плановой
калькуляцией, чтобы исключить возможность
25
отнесения на заказ лишних расходов. Прямые затраты на заказ формируются
на счете 20 «Основное производство» и калькулируются по месту
возникновения и по видам расходов. В их состав входят такие затраты как:
затраты на сырье и материалы, затраты на оплату труда работников,
непосредственно осуществляющих выполнение заказа и отчисления с этой
зарплаты в фонды
, амортизация основных средств, используемых для работы
над данным заказом или затраты на их аренду. Косвенные затраты на заказ
формируются на счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26
«Общехозяйственные расходы». Косвенные затраты распределяются по
заказам в пропорции к выбранной базе. Способ распределения косвенных
расходов на заказы должен быть закреплен в учетной политике предприятия.
Если
заказ не исполнен к концу месяца, то он учитывается в составе
незавершенного производства. Когда работы по заказу завершены,
продукция сдается на склад (Дт 43 – Кт 20) и проводится сравнение
фактической калькуляции заказа с плановой, что позволяет выявить и
проанализировать причины отклонений и разработать мероприятия по
снижению себестоимости данного заказа.
Таким образом, позаказный
метод учета затрат на готовую продукцию
удобно применять предприятиям, занимающимся производством отдельных
частей для крупных объектов или партий одинаковых изделий.
Попередельный метод учета затрат на производство применяется
тогда, когда для получения готовой продукции исходное сырье
последовательно проходит несколько стадий переработки, в результате
которой оно приобретает совершенно другие свойства, чем в начале
процесса. Этот метод предполагает на каждой стадии передела сырья
получение промежуточного продукта, полуфабриката, который может быть
использован предприятием как для дальнейшего процесса производства, так
и для реализации на сторону.
26
Полуфабрикат – это продукция, прошедшая законченную стадию
обработки, но не являющаяся конечным продуктом производства. При
использовании попередельного метода учета затрат на производство
продукции себестоимость каждого последующего передела складывается из
себестоимости данного передела и себестоимости полуфабрикатов,
изготовленных в предыдущих переделах. Определяют себестоимость
переделов, как правило, расчетным способом, в основе которого лежит
расчет расхода
исходного сырья, других технологических ресурсов,
заработной платы и отчислений с неё в фонды работников, участвующих в
данном процессе, накладных расходов, а также полуфабрикатов, идущих на
изготовление конечной продукции.
Накладные общепроизводственные расходы (Счет 25) группируются
на уровне подразделения и целиком входят в себестоимость изготовленного
данным подразделением полуфабриката.
Общехозяйственные расходы (Счет 26) могут быть
отнесены на
себестоимость двумя способами: включены непосредственно в
себестоимость каждого полуфабриката, путем распределения их суммы за
месяц пропорционально какой-либо базе:
Дт 20 – Кт 26
или полностью отнесены на себестоимость продаж и быть
распределены относительно себестоимости каждого вида продукции:
Дт 90.2 – Кт 26
Выбранный способ распределения затрат должен быть закреплен
предприятием в учетной политике.
При использовании попередельного метода существует два варианта
учета затрат на производство продукции: бесполуфабрикатный и
полуфабрикатный.
При использовании бесполуфабрикатного варианта попередельного
метода учета стоимость исходного сырья включается в себестоимость
27
первого передела, а на следующих переделах к ней добавляются ещё затраты.
На промежуточных переделах себестоимость не рассчитывается, движение
полуфабрикатов из передела в передел в бухгалтерском учете не отражается,
а контролируется только оперативным учетом, а себестоимость
калькулируется только по готовой продукции.
При использовании полуфабрикатного варианта попередельного
метода учета бухгалтерскими документами оформляется движение
полуфабрикатов из передела в передел с отражением записей на счетах
бухгалтерского учета. Себестоимость полуфабрикатов при таком методе
учета калькулируется после каждого передела.
Предприятие может вести бухгалтерский учет полуфабрикатов как с
использованием счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства», так
и без его использования. При использовании счета 21 полуфабрикаты
сдаются на склад после завершения каждого
передела и со склада
отпускаются в следующий передел. Если счет 21 не используется, то
движение полуфабрикатов по переделам отражается на счете 20 «Основное
производство» внутренними записями. При этом движение полуфабрикатов
между цехами (межцеховая кооперация) оформляется накладной по форме
М-11 «Требование – накладная» (Приложение 7). Сумма кооперации у
отдающего цеха будет проходить по кредиту счета 20, а
у принимающего по
дебету.
Менее трудоемкий и более простой в использовании –
бесполуфабрикатный способ попередельгого учета.
При использовании полуфабрикатного способа попередельного учета
возникает внутризаводской оборот, что затрудняет оценку затрат по
отдельному переделу. Однако, наличие информации о себестоимости
полуфабриката на каждом выходе из передела, позволяет определить его
цену в случае реализации на
сторону.
28
Таким образом попередельный метод учета затрат на производство
готовой продукции применяют на предприятиях, где по технологии процесса
предусмотрена последовательная переработка исходного сырья в несколько
этапов, а промежуточная продукция может быть реализована на сторону.
Попроцессный метод учета затрат на производство готовой
продукции используется на предприятиях массового производства с
непрерывным производственным циклом. Процесс
производства разбит на
отдельные технологические этапы (процессы). Продукция последовательно
проходит эти этапы обработки, пока процесс не будет завершен. При данном
методе учета и прямые и косвенные затраты на производство учитываются на
весь выпуск готовой продукции, а себестоимость единицы продукции
рассчитывается делением всех затрат на количество продукции.
Попроцессный метод учета похож
на котловой, разница в том, что при
попроцессном методе затраты собираются не в рамках периода, а в рамках
процесса, необходимого для доведения продукции до готовности.
Попроцессный метод учета затрат целесообразно использовать в
добывающих отраслях, бумажной промышленности, энергетике.
Нормативный метод учета применяется на многих современных
предприятиях и заключается в разработке норм расхода
на конкретное
изделие (норм сырья и материалов, трудозатрат, накладных расходов),
составлении нормативной калькуляции по данным нормам и учете
отклонений от них в реальном производстве. Чтобы составить нормативную
калькуляцию предприятие должно использовать нормативные документы
технической подготовки производства, нормативы расхода сырья,
материалов и других производственных ресурсов и вспомогательную
техническую документацию. В течение
отчетного периода нормы расхода
могут корректироваться в случае изменения технических характеристик
используемых ресурсов или изменении условий производства. Фактическая
29
себестоимость единицы готовой продукции определяется при данном методе
учета по формуле:
С/с
факт
= Затр
норм +
Откл + Изм
где
С/с
факт
– фактическая себестоимость готовой продукции,
Затр
норм
– нормативные затраты на производство продукции,
Откл – отклонения фактической себестоимости от нормативной,
Изм – изменения в нормативной себестоимости в течение периода.
Главной задачей нормативного метода учета затрат на производство
готовой продукции является обеспечение контроля за использованием
материальных, трудовых и финансовых ресурсов и предупреждение
нерационального их расходования. Нормативный метод учета предполагает:
- предварительное составление
нормативных калькуляций на все виды
выпускаемой продукции по действующим нормативам на начало периода;
- оперативное реагирование на изменения технических характеристик
используемых ресурсов и условий производства, изменение норм расхода и
их учет по объектам калькулирования;
- выявление и учет отклонений от заданных нормативов по местам
возникновения, анализ причин их возникновения;
- систематизация фактических
затрат по каждому виду продукции, с
разбивкой на затраты по нормам, изменениям норм и отклонениям от норм;
- расчет фактической себестоимости изделия путем суммирования
нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменения норм в
течение отчетного периода;
- учет отклонений от нормативов в разрезе цехов, подразделений и
статей затрат.
Отклонения от установленных
нормативов показывают насколько
соблюдается или не соблюдается технология производства изделий.
Отклонения от норм могут быть как отрицательными – перерасход затрат,
30
так и положительными - экономия затрат. Перерасход затрат говорит о
нарушениях в технологическом процессе и процессе организации и
управления производством. Экономия затрат может говорить об
эффективности проведенных мероприятий, направленных на снижение
себестоимости продукции, либо о производстве продукции на минусовых
допусках. В этом случае необходим дополнительный контроль качества
выпускаемой продукции.
Каждое отклонение от
нормы по каждому виду затрат должно быть
объяснено и отнесено на себестоимость готовой продукции только по
решению руководителя предприятия.
В конце отчетного периода рассчитывается фактическая
производственная себестоимость сданной на склад готовой продукции с
учетом незавершенного производства:
С/с
факт
= НЗП
нач мес
+ С/с
произв
– НЗП
кон мес
где
С/с
факт
– фактическая себестоимость сданной на склад продукции,
НЗП
нач мес
– незавершенное производство на начало месяца,
С/с
произв
– себестоимость произведенной продукции за месяц,
НЗП
кон мес
– незавершенное производство на конец месяца.
Отклонения от нормативной себестоимости в бухгалтерском учете
списываются проводкой Дт 43 – Кт 40 - в случае превышения фактической
себестоимости над нормативной (перерасход затрат) или сторнировочной
проводкой Дт 43- Кт 40 - в случае, когда фактическая себестоимость
продукции меньше нормативной (экономия затрат).
Главным достоинством нормативного метода учета является
оперативное выявление отклонений фактических
затрат от нормативных,
возможность своевременного проведения анализа их причин и разработки
мероприятий по устранению этих причин. Но это возможно только при
31
строгом соблюдении технологической и производственной дисциплины.
Данные нормативного метода учета облегчают работу, связанную с
подготовкой и организацией производства, оперативным планированием. К
недостаткам данного метода можно отнести его относительную
трудоемкость.
По полноте учета затрат на производство готовой продукции можно
выделить два метода:
Директ-костинг – при данном методе учета затраты делятся на
постоянные
и переменные. В себестоимость готовой продукции входят
только переменные затраты: сырье и материалы, зарплата и отчисления
производственного персонала и общепроизводственные переменные
расходы. Постоянные затраты относятся напрямую на финансовый результат
предприятия. Благодаря данному методу учета предприятие может
установить связь между объемом производства, величиной расходов и
прибылью, что позволяет определить точку безубыточности
продукции и
разработать более гибкую систему ценообразования.
Метод учета полных затрат – при данном методе учета все текущие
производственные и общепроизводственные расходы относятся на
себестоимость готовой продукции, а общехозяйственные расходы относятся
на издержки без распределения на виды продукции.
Проанализировав существующие методы учета затрат на
производство готовой продукции можно сделать вывод, что каждый
из
методов имеет свои преимущества и недостатки и может найти применение в
определенном виде производства, в зависимости от его специфики.