12
предприятие должно использовать такие методы производства, которые были
бы эффективными как с технологической, так и экономической точки зрения.
Из вышесказанного можно сделать следующий вывод: себестоимость
продукции – один из важнейших экономических показателей деятельности
промышленных предприятий и объединений, выражающий в денежной
форме все затраты предприятия, связанные с производством и реализацией
продукции. Себестоимость показывает, во что обходится предприятию
выпускаемая им продукция
7
. В себестоимость включаются перенесенные на
продукцию затраты прошлого труда (амортизация основных фондов,
стоимость сырья, материалов, топлива и других материальных ресурсов) и
расходы на оплату труда работников предприятия (заработная плата)
8
.
Деление расходов на прямые и косвенные обусловлено возможностью
включения расходов в себестоимость конкретного изделия. Если представить
себе такое производство, где изготовляется только один вид продукции,
например, электростанции, то на таком производстве все расходы будут
прямыми. На большинстве предприятий, например, в машиностроении,
накладные расходы учитываются косвенно в себестоимости изделий,
поэтому накладные расходы совпадают приблизительно с косвенными. Но
есть и разница: амортизация является основным расходом, но в
себестоимость попадает как косвенный расход.
Сумма прямых и косвенных затрат на изделия, производимые в цехах,
составляет цеховую себестоимость изделия. Если к цеховой себестоимости
изделия прибавить общезаводские расходы, то получим сумму всех
производственных затрат на данный вид изделия – производственную
себестоимость
9
. Если к производственной себестоимости прибавить
внепроизводственные расходы (расходы на реализацию), то получим полную
себестоимость изделия.
7
Лебедев В.Г., Куклина Е.А. Планирование и анализ затрат и результатов на предприятии: Конспект лекций, 2009
8
Богатко А.Н. Основы экономического анализа хозяйствующего субъекта: Учебное пособие. Изд. Финансы и
статистика», Москва, 2001
9
Экономика предприятия: учеб. пособие / В.П. Волков [и др.]; под общей ред. А.И. Ильина. – 2-е изд., испр. – М.: Новое
знание, 2004.
13
Цеховая себестоимость охватывает все расходы цеха на изготовление
продукции, затраты сырья, материалов, покупных полуфабрикатов, расход
топлива и энергии, заработную плату основных рабочих (основную и
дополнительную) и отчисления на нужды социального страхования этих
рабочих, расходы на подготовку и освоение производства, потери от брака,
расходы по содержанию и эксплуатации оборудования, общецеховые
расходы, а также включает стоимость услуг вспомогательных цехов. Все
затраты, включаемые в цеховую себестоимость, являются
производственными затратами, но делятся на производительные
(общественно необходимые) и непроизводительные
10
, которые, как правило,
не являются общественно необходимыми (потери от брака, недостачи и
порчи материальных ценностей, простоев, перерасхода материалов, труда и
т.п.).
Общезаводская производственная себестоимость включает кроме
затрат, входящих в цеховую себестоимость, общие расходы по заводу.
Основную часть общезаводских расходов составляют административно-
управленческие и общехозяйственные расходы (содержание заводского
персонала, амортизация и содержание зданий и сооружений общезаводского
характера, проведения испытаний, исследований, расходы по охране труда и
т.д.). Общезаводские расходы являются производственными расходами, но
среди них могут быть оплата простоев, недостачи и потери от порчи
материалов и продукции и другие непроизводственные расходы.
В зависимости от объема включаемых затрат различают цеховую,
производственную и полную себестоимость. В цеховую себестоимость
входят затраты отдельных цехов на изготовление продукции. Она является
исходной базой для определения промежуточных внутризаводских планово-
расчетных цен при организации внутризаводского хозяйственного
расчета. Производственная себестоимость охватывает затраты предприятия
10
Экономика предприятия: учеб. пособие / Л.Н. Нехорошева [и др.]; под ред. д-ра экон. наук, проф. Л.Н.Нехорошевой. –
Минск: БГЭУ, 2010.
14
на производство продукции. Помимо цеховой себестоимости в нее входят
общезаводские расходы. Полная себестоимость продукции включает все
затраты, связанные с ее производством и реализацией. Она отличается от
производственной себестоимости на величину внепроизводственных
расходов и исчисляется только по товарной продукции.
Индивидуальная себестоимость обусловливается конкретными
условиями, в которых действует то или другое предприятие.
Среднеотраслевая себестоимость определяется как средневзвешенная
величина и характеризует средние затраты на единицу продукции по отрасли,
поэтому она находится ближе к общественно необходимым затратам труда.
Таким образом, себестоимость продукции находится во взаимосвязи с
показателями эффективности производства. Она отражает большую часть
стоимости продукции и зависит от изменения условий производства и
реализации продукции. Существенное влияние на уровень затрат оказывают
технико-экономические факторы производства
11
. Это влияние проявляется в
зависимости от изменений в технике, технологии, организации производства,
в структуре и качестве продукции и от величины затрат на ее производство.
Анализ затрат, как правило, проводится систематически в течение года в
целях выявления внутрипроизводственных резервов их снижения.
Для анализа уровня и динамики изменения стоимости продукции
используется ряд показателей. К ним относятся: смета затрат на
производство, себестоимость товарной и реализуемой продукции, снижение
себестоимости сравнимой товарной продукции и затраты на один рубль
товарной (реализованной) продукции
12
.
В себестоимость товарной продукции включают все затраты
предприятия на производство и сбыт товарной продукции в разрезе
калькуляционных статей расходов. Себестоимость реализуемой продукции
11
Уварова Г. Построение системы управления предприятием на основе организационной стратегии управления цепями
поставо// Экономика и жизнь, Москва, 2014
12
Экономика предприятия: учеб. пособие / В.П. Волков [и др.]; под общей ред. А.И. Ильина. – 2-е изд., испр. – М.:
Новое знание, 2004
15
равна себестоимости товарной за вычетом повышенных затрат первого года
массового производства новых изделий, возмещаемых за счет фонда
освоения новой техники, плюс производственная себестоимость продукции,
реализованной из остатков прошлого года. Затраты, возмещаемые за счет
фонда освоения новой техники, включаются в себестоимость товарной, но не
входят в себестоимость реализуемой продукции. Они определяются как
разница между плановой себестоимостью первого года массового
производства изделий и себестоимостью, принятой при утверждении цен:
СР=СТ – ЗН + (СП2 – СП1), (1)
где
СР – себестоимость реализованной продукции
СТ – себестоимость товарной продукции
ЗН – повышенные затраты первого года массового производства новых
изделий, возмещаемые за счет фонда освоения новой техники
СП1, СП2 – производственная себестоимость остатков
нереализованной (на складах и отгруженной) продукции соответственно на
начало и конец года
13
.
Для анализа уровня себестоимости на различных предприятиях или ее
динамики за разные периоды времени затраты на производство должны
приводиться к одному объему. Себестоимость единицы продукции
(калькуляция) показывает затраты предприятия на производство и
реализацию конкретного вида продукции в расчете на одну натуральную
единицу. Калькуляция себестоимости широко используется в
ценообразовании, хозяйственном расчете, планировании и сравнительном
анализе.
Показатель снижения себестоимости сравнимой товарной продукции
применяется для анализа изменения себестоимости во времени при
сопоставимом объеме и структуре товарной продукции на тех предприятиях,
13
Седой, В.М. Порядок определения размера снижения затрат на произвоство продукции (работ, услуг) / В.М. Седой //
Экономика. Финансы. Управление. – 2004. - №9
16
которые имеют устойчивый по времени ассортимент изделий
14
. Под
сравнимой понимают такую продукцию, которая производилась серийно или
массово в предшествующем году. К ней относится и частично
модернизированная продукция, если эти изменения не привели к введению
новых моделей, стандартов и технических условий.
Затраты на один рубль товарной (реализованной) продукции –
наиболее известный на практике обобщающий показатель, который отражает
себестоимость единицы продукции в стоимостном выражении обезличенно,
без разграничения ее по конкретным видам
15
. Он широко используется при
анализе снижения себестоимости и позволяет, в частности, характеризовать
уровень и динамику затрат на производство продукции в целом по
промышленности.
Остальные встречающиеся на практике показатели себестоимости
можно подразделить по следующим признакам
16
:
1. по составу учитываемых расходов – цеховая, производственная,
полная себестоимость;
2. по длительности расчетного периода – месячная, квартальная,
годовая, за ряд лет;
3. по характеру данных, отражающих расчетный период, фактическая
(отчетная), плановая, нормативная, проектная (сметная), прогнозируемая;
4. по масштабам охватываемого объекта – цех, предприятие, группа
предприятий, отрасль, промышленность и т.п.
14
Седой, В.М. Порядок определения размера снижения затрат на произвоство продукции (работ, услуг) / В.М. Седой //
Экономика. Финансы. Управление. – 2004. - №9
15
Лазаревич, М.И. Себестоимость продукции на предприятии / М.И. Лазаревич // Экономика. Финансы. Управление. –
2010. - №2.
16
Жиделева В.В., Каптейн Ю.Н. Экономика предприятия: Учебное пособие; 2-изд., перераб. и доп. - М.: ИНФРА-М,
2000.
17
1.2 Структура, состав и классификация затрат
производства
Существует обширная классификация затрат. По функциям
деятельности предприятия в системе управления производством затраты
подразделяются на:
1. снабженческо-заготовительные;
2. производственные;
3. коммерческо-сбытовые;
4. организационно-управленческие.
Деление затрат по функциям деятельности позволяет в планировании и
учете определять величину затрат в разрезе подразделений каждой сферы,
что является одним из важных условий организации внутрихозяйственного
расчета. Непосредственное управление и контроль за хозрасчетной
деятельностью этих подразделений осуществляется путем учета и обобщения
затрат по местам их возникновения (центрам затрат) и центрам
ответственности
17
.
Для планирования, учета и анализа производственные затраты
предприятия объединяются в однородные группы по многим признакам.
1. По видам расходов. Группировка по видам расходов является в
экономике общепринятой и включает в себя две классификации: по
экономическим элементам затрат и по калькуляционным статьям расходов.
Первая из них (по экономическим элементам) применяется при
формировании себестоимости на предприятии в целом и включает в себя
пять основных групп расходов:
1. материальные затраты;
2. затраты на оплату труда;
3. отчисления на социальные нужды;
4. амортизация основных фондов;
17
Шегурова В. П., Коробкова О. В. Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции в производстве пищевых
продуктов // Молодой ученый. — 2013. — №5.
18
5. прочие затраты
18
.
Вторая группа затрат (по калькуляционным статьям) используется при
составлении калькуляций (расчет себестоимости единицы продукции),
позволяющих определить, во что обходится предприятию единица каждого
вида продукции, себестоимость отдельных видов работ и услуг.
Необходимость данной классификации вызвана тем, что расчет
себестоимости по вышеприведенным элементам затрат не позволяет учесть,
где и в связи с чем произведены затраты, а также их характер. В то же время
определение затрат по калькуляции как способ их группировки относительно
конкретной единицы продукции позволяет отследить каждую составляющую
себестоимости продукции (работ, услуг) на любом уровне.
По статьям расходов затраты группируются в зависимости от места и
цели (назначения) их возникновения и относятся на каждый вид изделия
прямым или косвенным методом. Эта классификация специфична для
каждой отрасли промышленности, поэтому состав расходов в каждой
отрасли различен
19
. Как правило, по статьям расходов выделяются: а) сырье и
материалы; б) топливо и энергия; в) основная и дополнительная заработная
плата производственных рабочих; г) отчисления на социальное страхование;
д) расходы на подготовку и освоение производства; е) расходы на
содержание и эксплуатацию оборудования; ж) цеховые расходы; з)
общезаводские расходы; и) прочие производственные расходы; к)
внепроизводственные (коммерческие) расходы и т.д. Прямые затраты
непосредственно включают в себестоимость продукции, а косвенные
распределяют при помощи специальных баз и коэффициентов
распределения. Прямые затраты не зависят от динамики объема производства
и продажи продукции, то есть не изменяются при изменении объема
производства. Одна их часть связана с производственной мощностью
предприятия (амортизация, арендная плата, заработная плата
18
Лебедев В.Г., Куклина Е.А. Планирование и анализ затрат и результатов на предприятии: Конспект лекций, 2009
19
Котляров, С.А. Управление затратами: учеб. пособие / С.А. Котляров – СПб.: Бизнес-пресса, 2001
19
управленческого персонала на повременной оплате и общехозяйственные
расходы), другая – с управлением и организацией производства и сбыта
продукции (затраты на исследовательские работы, рекламу, на повышение
квалификации работников и т.д.). Можно также выделить индивидуальные
прямые затраты для каждого вида продукции и общие для предприятия в
целом. Однако прямые затраты, рассчитанные на единицу продукции,
изменяются при изменении объема производства. Косвенные затраты зависят
от объема и изменяются прямо пропорционально изменению объема
производства (или деловой активности) компании. По мере его повышения
растут и косвенные затраты, и наоборот (например, заработная плата
производственных рабочих, изготавливающих определенный вид продукции,
затраты сырья и материалов). Косвенные затраты, рассчитанные на единицу
продукции, представляют собой постоянную величину.
2. По характеру участия в создании продукции (работ, услуг)
Выделяют основные расходы, непосредственно связанные с процессом
изготовления продукции, в частности, затраты сырья, основных материалов и
комплектующих, топлива и энергии, заработную плату производственных
рабочих и т.д., а также накладные расходы, т.е. расходы по управлению и
обслуживанию производством – цеховые, общезаводские,
внепроизводственные (коммерческие), потери от брака.
3. По изменяемости в зависимости от объемов производства. Затраты,
которые изменяются (увеличиваются или сокращаются) пропорционально
изменению объема продукции, называют условно-переменными. Затраты,
которые остаются неизменными, и величина их не связана с ростом
сокращения выработки продукции, называют условно-постоянными. Данная
классификация затрат необходима при планировании производства, а также
при анализе финансово-хозяйственной деятельности предприятия.
4. По способу отнесения на производство. Очень часто при
калькулировании себестоимости продукции невозможно точно определить, в
какой степени те или иные затраты могут быть отнесены на тот или другой
20
вид продукции. В связи с этим все затраты предприятия подразделяются на
прямые, которые могут быть непосредственно отнесены на данный вид
продукции (работ, услуг), и косвенные, которые связаны с производством
многих изделий, как правило, это все остальные затраты предприятия.
1.3 Методы учета затрат производства
Методы учета затрат включают сбор информации по расходам
(обусловленным реализацией, производством и покупкой услуг или
продукции), анализ общей величины и определение способов, позволяющих
рассчитать себестоимость любого вида продукции или услуг достаточно
точно. Использование тех или других конкретных способов и приемов
обуславливается соответственной политикой организации. Эта политика
формируется непосредственно в зависимости от характера хозяйственной
деятельности предприятия. Методы учета затрат являют собой часть от
одной из структур бухгалтерской системы. Вместе с этим, производственное
и бухгалтерское калькулирование расходов взаимосвязаны друг с другом
20
.
Это связано с тем, что имеют место единые процедуры по оформлению
хозяйственных операций документально, проводится оценка стоимости
процедур. В таком случае методы учета затрат приобретают управленческую
направленность.
При преобразовании данных в информационную базу управления и
дополнении ее оперативными сведениями, внутренней отчетностью лиц,
ответственных материально, формируется единая интегрированная
информационная система. Она позволяет обеспечивать наиболее
эффективное управление расходами. Для создания рациональной
организации системы управления расходами важны не только методы учета
затрат, но и объекты калькулирования и учета, калькуляционные единицы и
20
Юровский Б. Смысл и правила калькулирования продукции, работ и услуг// Консультант Бухгалтера,2012,№52
21
приемы подсчета себестоимости продукции. К объекту калькулирования
себестоимости относят продукт производства на разных этапах готовности.
Себестоимость продукции – это один из основных показателей работы
предприятия. Исчисление себестоимости продукции называется
калькуляцией. Различают плановую, сметную, нормативную и отчетную
(фактическую) калькуляции
21
.
Плановые калькуляции определяют среднюю себестоимость
продукции на плановый период. Их составляют исходя из норм расхода
сырья, материалов, топлива, энергии, затрат труда, использования
оборудования и норм расходов по организации обслуживания производства.
Для планируемого периода нормы расходов являются средними.
Сметная калькуляция – это разновидность плановой, которую
составляют на разовое изделие или работу для определения цены, расчетов с
заказчиками и т. п.
Нормативные калькуляции составляются на основе действующих на
начало месяца норм расхода сырья, материалов и других затрат. Их
называют текущими норма затрат. Текущие нормы затрат соответствуют
производственным возможностям предприятия на данном этапе. В начале
года текущие нормы затрат, как правило, выше средних норм затрат,
заложенных в плановую калькуляцию. В конце года текущие нормы затрат
ниже. Естественно, нормативная себестоимость продукции в начале года
будет выше плановой, в конце года – ниже.
Отчетные или фактические калькуляции составляют по данным
бухгалтерского учета о фактических затратах на производство продукции,
они отражают фактическую себестоимость продукции.
Исчисляют себестоимость продукции разными методами. Под
методом калькуляции понимают систему приемов, используемых для
исчисления себестоимости единицы продукции. Выбор метода определяется
21
Юровский Б. Смысл и правила калькулирования продукции, работ и услуг// Консультант Бухгалтера,2012,№52