14
При оценке имущества учреждения, её обязательств и хозяйственных
операций следует руководствоваться следующими нормативными
документами:
1) Федеральный закон от 06.12.2011г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском
учете»;
2) Приказ Минфина России от 30.03.2001г. № 26н «Об утверждении
Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01»;
3) Приказ Минфина России от 13.10.2003г. № 91н «Об утверждении
Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств»;
4) Приказ Минфина России от 31.12.2016г. № 257н «Об утверждении
федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций
государственного сектора «Основные средства»»;
В соответствии с этими законодательными документами для организаций
всех форм собственности установлен единый порядок оценки имущества и, в
частности, основных средств.
Оценка основных средств – это переоценка основных фондов, которая
проводится с достаточной регулярностью,целью которой является приведение
фактической стоимости к реальному рыночному показателю, для учета и
анализа, расчетов и экономических прогнозов, а также для получения
обобщенных средних отраслевых и народно-хозяйственных показателей и
характеристик.
Различают три основных вида оценки основных средств: первоначальную,
восстановительную и остаточную.
Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по
первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость объекта основных
средств, приобретенного в результате обменных операций или созданного
субъектом учета, определяется в сумме фактически приобретенных
капитальных вложений, формируемых с учетом сумм налога на добавленную
стоимость, предъявленных субъекту учета поставщиками (подрядчиками,
исполнителями), кроме приобретения, создания (сооружения и (или)
15
изготовления) объекта основных средств в рамках деятельности субъекта учета,
облагаемой НДС, если иное не предусмотрено законодательством Российской
Федерации о налогах и сборах, которые включают:
- цену приобретения, в том числе таможенные пошлины, невозмещаемые
суммы НДС (иного налога), за вычетом полученных скидок (вычетов, премий,
льгот);
- любые фактические затраты на приобретение, создание объекта основных
средств, в том числе на доставку его к месту назначения и приведение в
состояние, пригодное для эксплуатации, в том числе: расходы на оплату труда
и страховые взносы на обязательное социальное страхование, непосредственно
связанные с созданием объекта основных средств; стоимость работ (услуг) по
созданию основных средств по договору строительного подряда и иным
договорам; государственные пошлины и другие расходы по уплате
обязательных платежей в бюджеты бюджетной системы Российской
Федерации, произведенные в связи с приобретением (созданием,
изготовлением) объекта основных средств; суммы вознаграждений за оказание
посреднических услуг при приобретении объекта основных средств; затраты на
подготовку площадки; затраты на доставку и разгрузку; затраты на установку и
монтаж; затраты на проверку надлежащего функционирования объекта
основных средств за вычетом доходов от продажи изделий, произведенных до
момента приведения объекта основных средств в состояние, пригодное для
использования (например, образцов, полученных при проверке оборудования);
суммы затрат, связанных с созданием, производством и (или) изготовлением
объекта основных средств, понесенные субъектом учета на материалы, услуги
сторонних организаций (соисполнителей, подрядчиков (субподрядчиков);
затраты на информационные и консультационные услуги, связанные с
приобретением (созданием, изготовлением) объекта основных средств; иные
затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или)
изготовлением объекта основных средств, включая затраты на содержание
16
дирекции строящегося объекта недвижимости и государственный
строительный надзор;
- суммы затрат не демонтаж и вывод объекта основных средств из
эксплуатации, а также восстановление участка, на котором объект расположен,
известные на момент принятия объекта основных средств к бухгалтерскому
учету. Субъектом учета признаются такие затраты, если обязанность по
демонтажу и (или) выводу объекта основных средств из эксплуатации, а также
по восстановлению участка, на котором данных объект расположен,
предусмотрена договором купли-продажи, пользования, иными договором
(соглашением), устанавливающим условия использования объекта.
Фактически произведенные капитальные вложения в многолетние
насаждения учитываются субъектом учете при формировании первоначальной
стоимости объекта основных средств ежегодно в сумме капитальных вложений,
относящихся к принятым в эксплуатацию площадям, независимо от окончания
всего комплекса работ.
Если объект основных средств получен безвозмездно, то его
первоначальная стоимость определяется как текущая рыночная стоимость
имущества.[8]
Первоначальная стоимость основных средств не подлежит изменению, за
исключением случаев достройки и дооборудования объектов в порядке
капитальных вложений, реконструкции и частичной ликвидации объектов (при
этом устанавливается, что разница между стоимостью объекта, вновь
выявленной в результате указанных мероприятий, и стоимостью объекта,
числящейся в бухгалтерском учете, относится на добавочный капитал), а также
в случае переоценки. Положением по бухгалтерскому учёту основных средств
также предоставлено право организациям самостоятельно производить
переоценку объектов основных средств, но не чаще одного раза в год.
Оценка первоначальной стоимости объекта основных средств, стоимость
которого при его приобретении выражена в иностранной валюте, производится
в валюте Российской Федерации – рублевом эквиваленте, исчисленном на дату
17
принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету. После принятия
объекта основных средств любые курсовые (счетные) разницы, связанные с
оплатой оставшейся неоплаченной на дату признания объекта основных
средств задолженности по расходам (затратам), включенным в объем
фактически произведенных капитальных вложений, относятся на финансовый
результат текущего периода. [20, 77]
В первоначальную стоимость объекта основных средств не включаются:
- затраты на открытие новых производств;
- затраты на внедрение новых продуктов или услуг;
- затраты на ведение деятельности на новом месте или с новой группой
потребителей услуг (включая затраты на обучение персонала);
- операционные убытки, понесенные субъектом учета до момента
достижения соответствия уровня доходов от платы за пользование
инвестиционной недвижимостью (арендной платы) уровню доходов,
запланированному при признании объекта инвестиционной недвижимости в
составе группы основных средств;
- административные, общехозяйственные и прочие общие накладные
расходы;
- затраты на выполнение операций, сопутствующих строительству или
созданию объекта основных средств, но не являющихся необходимыми для
доставки объекта к месту назначения и приведения его в состояние, пригодное
для использования.[13, 70]
Остаточная стоимость определяется путем вычитания из первоначальной
стоимости, амортизации основных средств. Показатель остаточной стоимости
рассчитывается на определенную дату, к примеру, на дату составления
отчетности. Поскольку в бухгалтерском учёте объекты основных средств могут
отражаться по первоначальной или восстановительной стоимости
Восстановительная стоимость основных средств– это стоимость, по
которой объекты основных средств учитывается после того, как по нему была
произведена переоценка. Можно сказать, что восстановительная стоимость
18
основных средств – это переоцененная первоначальная стоимость основного
средства. При этом не важно, уменьшилась или увеличилась в результате
переоценки первоначальная стоимость основного средства.
Переоценка объектов основных средств проводится для определения
реальной стоимости объектов основных средств. Для этого первоначальная
стоимость основных средств приводится в соответствие с их рыночными
ценами и условиями воспроизводства на дату переоценки. Переоценка
основных средств проводится путем индексации или прямого пересчета их
стоимости по документально подтвержденным рыночным ценам.
Помимо трех основных видов оценки, также существует балансовая и
рыночная.
Балансовая стоимость основных средств – это стоимость указанных
активов по балансу организации. Соответственно, балансовая стоимость
основных средств – этоих остаточная стоимость, по которой они числятся в
бухгалтерском учёте. Чтобы определить балансовую стоимость оборудования,
следует посмотреть, по какой цене оно числится на балансе организации. Такое
значение формируется путем вычитания из первоначальной цены приобретения
оборудования суммы накопленной амортизации за период, прошедший после
его ввода в эксплуатацию.[21, 22]
Организации государственного сектора после признания в бухгалтерском
учете актива в качестве объекта основных средств его учет осуществляется по
балансовой стоимости. Балансовая стоимость – первоначальная стоимость
актива с учетом её изменений. Суммы накопленной амортизации и
накопленных убытков от обесценения объектов основных средств отражаются
в бухгалтерском учете обособленно.
Рыночная (или оценочная) стоимость основных средств – это цена,
которую готов заплатить покупатель, приобретающий их в соответствии с
договором купли-продажи.
Ликвидационная стоимость –это стоимость реализации изношенных или
выведенных из эксплуатации отдельных объектов основных фондов.
19
Оценка основных средств требуется, чтобы учитыватьматериальные
активы, используемые организацией в натуральном виде. Выбор способа
первоначальной оценки предопределен способом и источником его
приобретения.[14, 10]
1.3 Нормативное регулирование и методы аудита
Любое предприятие обязано вести бухгалтерскую и статистическую
отчетность, публикуя данные о своей деятельности в порядке, установленном в
законодательстве. Обязанность предприятия вести учет своего имущества и
совершенных хозяйственных операций, самостоятельно исчислять и
уплачивать налоги, представлять бухгалтерскую (финансовую) отчетность,
данными которых могут пользоваться все заинтересованные предприниматели
и предприятия, вызвало необходимость независимого вневедомственного
финансового контроля – аудита. [26, 5]
Аудиторская деятельность (аудиторские услуги) – деятельность по
проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая
аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами. К аудиторской
деятельности не относятся проверки, осуществляемые в соответствии с
требованиями и в порядке отличными от требований и порядка, установленных
стандартами аудиторской деятельности.
Аудит – независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности
аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой
отчетности. Для целей аудита под бухгалтерской (финансовой) отчетностью
аудируемого лица понимается отчетность (или ее часть), предусмотренная
Федеральным законом от 6 декабря 2011 года № 402-ФЗ «О бухгалтерском
учете» или изданными в соответствии с иными нормативными правовыми
актами, аналогичная по составу отчетность (или ее часть), предусмотренная
другими федеральными законами или изданными в соответствии с иными
нормативными правовыми актами, а также иная финансовая информация. [13,
20]
20
Аудит бюджетного учреждения представляет собой действия по
документальному и фактическому аудиту отдельных финансовых и
хозяйственных операций, совершенных проверяемой бюджетной организацией
за определенный период времени. Целью аудита бюджетного учреждения
является обеспечение законного и эффективного формирования и
использования средств бюджетов. Аудит не отменяет государственного
контроля достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности,
осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации
уполномоченными органами государственной власти. Для достижения цели
аудитор формирует главную задачу: определить конкретные направления
проверки, включающие области повышенного риска искажений. [25, 12]
Аудиторская деятельность (аудиторские услуги) осуществляется в
соответствии с Федеральным законом от 30.12.2008г. № 307-ФЗ «Об
аудиторской деятельности», другими федеральными законами и иными
нормативными правовыми актами, которые регулируют отношения,
возникающие при осуществлении аудиторской деятельности.
Согласно Федеральному закону № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности»
аудиторская деятельность осуществляется в соответствии с международными
стандартами аудита, которые являются обязательными для аудиторских
организаций аудиторов, саморегулируемых организаций аудиторов и их
работников, а также со стандартами аудиторской деятельности
саморегулируемых организаций аудиторов. На территории Российской
Федерации применяются международные стандарты аудита, принимаемые
Международной федерацией бухгалтеров и признанные в порядке,
установленном Правительством Российской Федерации.[5]
Документ, содержащий международные стандарты аудита, вступает в силу
на территории Российской Федерации в сроки, определенные в этом документе.
В случае, если в этом документе, не определен срок и (или) порядок вступления
в силу он признан подлежащим применению на территории Российской
21
Федерации после срока, определенного в нем, такой документ вступает в силу
со дня его официального опубликования.
Таким образом, основным нормативным документом является
Федеральный закон и такие нормативные документы как:
1) Приказ Министерства финансов РФ от 9 января 2019г. № 2н «О
введении в действие международных стандартов аудита на территории
Российской Федерации и о признании утратившим силу некоторых приказов
Министерства финансов РФ».
2) Постановление Правительства РФ от 11.06.2015г. № 576 «Об
утверждении Положения о признании международных стандартов аудита
подлежащими применению на территории Российской Федерации». В
соответствии с Положением на территории Российской Федерации введены
следующие международные стандарты: Международный стандарт контроля
качества 1 «Контроль качества в аудиторских организациях, проводящих аудит
и обзорные проверки финансовой отчетности, а также выполняющих прочие
задания, обеспечивающие уверенность, и задания по оказанию сопутствующих
услуг»; Международный стандарт аудита 200 «Основные цели независимого
аудитора и проведения аудита в соответствии с международными стандартами
аудита»; Международный стандарт аудита 210 «Согласование условий
аудиторских заданий»; Международный стандарт аудита 220 «Контроль
качества при проведении аудита финансовой отчетности»; Международный
стандарт аудита 230 «Аудиторская документация»; Международный стандарт
аудита 320 «Существенность при планировании и проведении аудита»;
Международный стандарт аудита 450 «Оценка искажений, выявленных в ходе
аудита»; Международный стандарт аудита 530 «Аудиторская выборка»;
Международный стандарт аудита 700 «Формирование мнения и составление
заключения о финансовой отчетности» и другие.
3) «Концепция качества аудита: ключевые элементы, формирующие
среду для обеспечения качества аудита»
22
4) «Кодекс профессиональной этики аудиторов» одобрен Советом по
аудиторской деятельности от 22.03.2012г., протокол № 4.
5) «Правила независимости аудиторов и аудиторских организаций»
одобрен Советом по аудиторской деятельности от 20.09.2012г., протокол № 6.[]
Основным принципом, регулирующим аудит, является совокупность
определенных этических и профессиональных норм: независимость, честность
и объективность аудитора, его профессионализм, компетентность и
добросовестность информации, ответственность.[25, 11]
В соответствии с под пунктом 1 пункта 1 статьи 13 Федерального закона
№ 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» при оказании аудиторских услуг
аудиторская организация, индивидуальный аудитор вправе самостоятельно
определять формы и методы оказания аудиторских услуг на основе стандартов
аудиторской деятельности, а также количественный и персональный состав
аудиторской группы, оказывающей аудиторские услуги. [5]
Методы аудита – это варианты осуществления аудиторских проверок,
согласно регламенту общепринятых внутрифирменных стандартов аудита.
В широком смысле, все методы аудита можно разделить на две основные
группы:
1. Методы организации аудиторских проверок.
2. Методы сбора аудиторских доказательств.
Группа методов для организации аудита содержит следующие их виды:
- метод сплошной проверки;
- метод выборочной проверки;
- документальный аудит;
- аналитический аудит;
- фактическая проверка;
- комбинированная проверка.
Метод сплошной проверки означает, что аудитор проверяет все без
исключения элементы проверки объекта аудита. Аудитор проверяет все
документы в организации и все операции по отражению учетной информации
23
на счетах и в регистрах бухгалтерского учета. Данный метод, как правило,
применяют при проверках небольших периодов и с небольшими оборотами по
аудиторскому объему.
Метод выборочной проверки означает, что аудитор применяет некоторую
систему отбора элементов при аудите одного объекта. Методы аудиторской
выборки, аудитор выбирает самостоятельно, опираясь на собственный опыт и
профессиональное суждение. Как правило, выборочная проверка имеет место
при больших периодах проверки, или при больших объемах изучаемой
информации по объекту.
Метод документальной проверки означает, что аудит направлен только на
изучение документов по проверяемому объекту: их наличие, правильность
оформления, полнота содержания и так далее.
Аналитический аудит предполагает анализ полученных в ходе
аудиторской проверки доказательств.
Фактическая проверка предполагает изучение всех фактически,
совершенных операций по проверяемому объекту.
Комбинированный аудит предполагает применение двух и более методов.
В целом основные методы, используемые в аудите, позволяют
организовать сбор достаточных и надлежащих аудиторских доказательств в
оптимальные сроки. [30, 25]
В процессе аудиторской проверки, аудитор собирает аудиторские
доказательства одним из двух методов: комплекс тестов и проверки по
существу.
Тесты, как правило, аудитор использует для того, чтобы оценить систему
внутреннего контроля объекта аудита. Тесты могут быть разнообразными и
составляются аудитором самостоятельно, исходя из характера объекта аудита и
особенностей его учета на аудируемом предприятии. Чаще всего, аудиторы
используют детальные тесты, с помощью которых можно оценить
сопоставимость показателей в различных регистрах (например, на счетах учета
и в бухгалтерской отчетности); аналитические процедуры, с помощью которых,