СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ………………………………………………………………………..3
Глава 1. Возможности организации учета затрат по центрам ответственности
на российских предприятиях……………………………………………………5
1.1. Понятие и виды центров финансовой ответственности предприятий…..5
1.2. Группировка издержек по местам формирования и центрам ответствен-
ности……………………………………………………………………………..27
Глава 2. Анализ организации учета затрат в ООО « Семикаракорский сыро-
дельный завод »....................................................................................................31
2.1 Экономико-организационная характеристика предприятия…………….31
2.2. Анализ организации системы учета затрат на предприятии…………….35
2.3. Возможности использования учета затрат по центрам ответственности на
предприятии……………………………………………………………………...39
Глава 3. Рекомендации по совершенствованию учета затрат………………..51
3.1. Мероприятия по совершенствованию учета затрат в ООО «Семикаракор-
ский сыродельный завод»………………………………………………….…..51
ЗАКЛЮЧЕНИЕ……………………………………………………………….…54
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ……………………………..56
ВВЕДЕНИЕ
Эффективность функционирования организаций различных секторов
экономики, в том числе и молочной промышленности, зависит в значитель-
ной мере от хозяйственного механизма, адекватного современным экономи-
ческим условиям, составной частью которого является управленческая дея-
тельность. В значительной степени решить проблему управления производ-
ством помогает постановка управленческого учета.
Производство и реализация продукции современными молочными
комбинатами осуществляются в условиях жесткой конкуренции. Неэффек-
тивная рекламная политика, ошибки логистики и продвижения торговых ма-
рок могут привести к потере доли рынка и снижению объемов продаж про-
дукции. Чтобы не допустить подобных рисков, предприятиям, занимающим-
ся производством и переработкой молока, необходимо постоянно повышать
его качество, внедрять новые виды продукции с улучшенными потребитель-
скими свойствами. Но получить при этом задуманный финансовый результат
возможно только при жестком контроле за издержками.
Реализация научного подхода к решению вопросов, связанных непо-
средственно с учетом, анализом и управлением себестоимостью продукции
на предприятиях молочной отрасли, приобретает актуальность в настоящий
момент в связи с тем, что падение объемов производства молочной продук-
ции в России за последнее десятилетие поставило большинство предприятий
молочной промышленности в критическое положение ввиду действия мно-
жества негативных факторов - слабая сырьевая база, низкое качество молока-
сырья, устаревшие технологии переработки молока, узкий ассортимент про-
дукции и отсталая материально-техническая база большинства предприятий.
В условиях ограниченности материальных и производственных ресур-
сов особую актуальность приобретает построение системы формирования
информации о затратах по местам их возникновения для определения и при-
нятия стратегических управленческих решений.
Цель выпускной квалификационной работы– изучить организацию и
формы центров ответственности, а также совершенствование организации
центров ответственности.
Для достижения поставленной цели необходимо выполнить следующие
задачи:
1. изучить теоретические аспекты организации и видов центров ответ-
ственности;
2. описать организационно-экономическую характеристику предприятия;
3. рассмотреть виды и формы центров ответственности на предприятии;
4. исследовать организацию учета затрат по центрам ответственности;
5. дать оценку деятельности центров ответственности.
6. совершенствовать деятельность центров ответственности на предприя-
тии.
Объектом исследования выпускной квалификационной работы являет-
ся ОАО «Семикаракорский сыродельный завод».
Предметом исследования является учет затрат по центрам ответствен-
ности.
Основные источники информации для исследования управленческого
учета затрат по центрам ответственности: данные бухгалтерского учета, пер-
вичные документы по учету затрат, учетные регистры аналитического и син-
тетического учета, производственные отчеты структурных подразделений,
статистическая, бухгалтерская финансовая и управленческая отчетность.
Также были использованы основные нормативно-правовые акты, спе-
циальная литература, материалы периодической печати, современные статьи
и публикации ведущих специалистов по теме исследования.
Глава 1. Возможности организации учета затрат по центрам ответ-
ственности на российских предприятиях
1.1. Понятие и виды центров финансовой ответственности пред-
приятий
Эффективность функционирования бухгалтерского управленческого
учета определяется степенью удовлетворения запросов пользователей и ка-
чеством использования элементов системы управленческого учета.
С учетом мнения Т.С. Долгих [11] управленческий учет представляет
собой информационную систему, включающую совокупность взаимосвязан-
ных и упорядоченных элементов (объектов калькулирования, центров ответ-
ственности, систему бюджетирования, рабочий план счетов, комплект форм
управленческой отчетности, методику анализа), учитывающую специфику
деятельности предприятия и являющуюся объективной основой для приня-
тия эффективных управленческих решений (рисунок 1).
┌────────────────────────┐
│ Специфика организации │
└──────────┐ ┌──────────┘
\┘ └/
\/
/─────────────────────────────────────────────────────────────────────\
/ ┌────────────┬────────────────────────┬─────────────┐ \
/┌─────────┴────────┐ │ Центры │ ┌─────────┴─────────┐\
││ Объекты │ │ ответственности │ │ Система ││
││ калькулирования │ └────────────┬───────────┘ │ бюджетирования ││
││ ├───┬────────────┴───────────┬───┤ ││
│└─────────┬────────┘ │ Информационная │ └─────────┬─────────┘│
│┌─────────┴────────┐ │ система │ ┌─────────┴─────────┐│
││ Методика ├───┴────────────┬───────────┴───┤ Рабочий план ││
││ анализа │ ┌────────────┴───────────┐ │ счетов ││
│└─────────┬────────┘ │ Комплект форм │ └─────────┬─────────┘│
\ └────────────┤ управленческой ├─────────────┘ /
\ │ отчетности │ /
\ └────────────────────────┘ /
\───────────────────────────────────────────────────────────────────/
/\
/┐ ┌\
┌──────────┘ └──────────┐
│ Основа принятия │
│ управленческих решений │
└──────────┐ ┌──────────┘
\┘ └/
\/
Рисунок 1 – Система управленческого учета
Определение управленческого учета Т.С. Долгих [11] отличается от
имеющихся в литературе тем, что комплексное использование предложенно-
го состава элементов в системе управленческого учета позволяет наиболее
полно удовлетворять запросы пользователей информации. Целостность и
единство элементов данной системы реализуются с помощью применения
единых объектов калькулирования, методики исчисления себестоимости в
бюджетировании, учете и анализе.
В то же время вопросы управленческого учета практически никак не
регламентируются законодательством. Отсутствует даже официальное опре-
деление понятия «управленческий учет» в законодательных актах Россий-
ской Федерации. Хотя это определение очень важно, так как управленческий
учет имеет большую теоретическую и практическую значимость и требует
глубокого изучения специалистами [13].
Очевидно, что сфера действия Федерального закона от 06.12.2011
№402-ФЗ «О бухгалтерском учете» [19] существенно расширилась. В то же
время в Законе четко прописано, что он «не применяется при создании ин-
формации, необходимой для составления экономическим субъектом отчетно-
сти для внутренних целей» (п. 5 ст. 2 Закона №402-ФЗ), т.е. именно для от-
четности, предоставляемой системой управленческого учета организации.
Система управленческого учета выведена из сферы прямого действия Закона
№402-ФЗ, тем не менее, можно утверждать, что косвенное влияние на него
российского законодательства все же прослеживается.
Наиболее очевидной связью с управленческим учетом является вклю-
чение в Закон №402-ФЗ положения о внутреннем контроле совершаемых
фактов хозяйственной жизни, который теперь «экономический субъект обя-
зан организовывать и осуществлять в обязательном порядке» [19].
Надлежащая организация внутреннего контроля требует четкой систе-
мы ответственности и подотчетности. Важнейший принцип контроля - это
принцип способности контролировать. Для установления и поддержания
границ полномочий менеджеров цели и средства достижения этих целей
должны быть четко определены с тем, чтобы менеджеры могли определенно
знать, чего от них ожидают собственники и (или) вышестоящие руководите-
ли.
Центр ответственности - это подразделение компании, руководитель
которого имеет полномочия принимать решения в пределах зоны своей от-
ветственности. Обычно выделяют четыре вида центров ответственности:
центры затрат (расходов), центры доходов (продаж), центры прибыли и цен-
тры инвестиций. Тип центра ответственности определяет, как правило, орга-
низационная структура.
В зону ответственности центра затрат входят только те расходы, кото-
рые понесены с целью управления соответствующим видом деятельности.
Контроль затрат в таком центре ответственности должен обеспечивать четкое
понимание того, что затраты понесены в соответствии с ожиданиями (бюд-
жетом). В то же время слишком жесткий контроль затрат не всегда согласу-
ется с другими целями компании. Например, менеджеру по продажам, стре-
мящемуся к увеличению прибыли, может понадобиться информация о своих
клиентах, которую он использует для выстраивания наиболее выгодных от-
ношений с ними. Однако руководители соответствующих центров затрат мо-
гут отказаться ее предоставить, поскольку это ведет к дополнительным рас-
ходам, превышающим ранее запланированные. Учет затрат по центрам от-
ветственности основан на внутрифирменных бухгалтерских отчетах, вклю-
чающих как прямые затраты центра ответственности, так и распределенную
часть косвенных расходов. Центр ответственности фактически не контроли-
рует распределенные косвенные расходы, поэтому при проведении внутрен-
него контроля целесообразно исключать их из рассмотрения [7].
На центр дохода возлагается ответственность только за достижение за-
планированных уровней дохода. Поскольку сотрудники таких центров ответ-
ственности (например, отдела продаж) нередко получают проценты от про-
даж, они могут стремиться к их увеличению без учета понесенных затрат.
Например, они могут увлечься заключением специальных заказов по цене
ниже обычной продажной цены, которые обеспечивают получение маржи-
нального дохода, но не покрывают постоянные затраты, которые включаются
в регулярные продажи. Несмотря на очевидное преимущество использования
маржинального дохода в ценообразовании, необходимо отметить, что в дол-
госрочной перспективе цены на продукцию должны покрывать все затраты и
обеспечивать устойчивый уровень операционной прибыли. Поэтому кон-
троль в центре доходов должен осуществляться с учетом суммарного лимита
расходов.
От центра прибыли ожидается получение максимально возможной
прибыли (или минимизация потерь), что означает ответственность как за до-
ходы, так и за затраты. Многие организации оценивают свои подразделения
как центры прибыли даже при условии, что целый ряд аспектов их деятель-
ности контролируется сверху. Финансовый результат деятельности подраз-
деления - очевидный показатель работы, отражающий решения, принятые и
на уровне центра ответственности, и на уровне компании в целом. Понятие
«центр прибыли» тесно связано с понятием «рентабельность», поэтому, без-
условно, центры прибыли представляют собой более высокий уровень ответ-
ственности. Центры затрат далеко не всегда возможно преобразовать в цен-
тры прибыли, поскольку доходы от оказания ими услуг могут оказаться не-
достаточными для покрытия понесенных расходов. При определении дохо-
дов, относимых на центры прибыли, следует основываться на стоимости
услуг (материалов), добавленных к продукту. Если распределение дохода,
заработанного совместно несколькими подразделениями, представляет слож-
ность и выполняется слишком субъективно, то подразделению лучше оста-
вить функцию центра дохода.
Центр инвестиций, по сути, является тем же, что и центр прибыли, но
на него также возлагается дополнительная ответственность за инвестицион-
ную деятельность. Центр инвестиций должен не только зарабатывать при-
быль, но и создавать ее на более высоком уровне с целью покрытия стоимо-
сти инвестированного капитала. Центр инвестиций является наиболее слож-
ным по своей организации, и его деятельность необходимо контролировать.
В противном случае менеджер данного центра может делать неоправданно
крупные инвестиции, что приведет к ухудшению финансового состояния
компании. Задача может быть решена посредством включения в систему
внутреннего контроля какой-либо формы контроля инвестиций, например
обязательного утверждения инвестиций свыше определенной суммы. В то же
время при высоко централизованной структуре корпоративного управления
центры инвестиций функционируют менее эффективно [7].
Проблема эффективного управления крупными организациями может
быть решена на основе процессного подхода, заключающегося в выделении
бизнес-процессов и центров ответственности для передачи им полномочий
принятия управленческих решений и ответственности за их выполнение. Мы
поддерживаем точку зрения И.Д. Деминой и С.Н. Меркущенкова (10), со-
гласно которой организация учета затрат на производство продукции в си-
стеме бизнес-процессов и центров ответственности позволяет создать эффек-
тивную систему учета затрат. Она способствует точному процессу калькули-
рования себестоимости полуфабрикатов и готовой продукции, так как соот-
ветствует принципу максимальной локализации производственных затрат,
что означает отнесение затрат на соответствующие продукты, стадии произ-
водства, места возникновения.
Для внедрения управленческого учета затрат и калькулирования себе-
стоимости продукции в практическую деятельность необходимо изучить ор-
ганизацию учета затрат по центрам ответственности и бизнес-процессам.
Алгоритм построения и практической реализации методики учета за-
трат по центрам ответственности и бизнес-процессам в организациях выгля-
дит следующим образом (рисунок 2). Он включает методологическую часть
для организации учета затрат по центрам ответственности и бизнес-
процессам и практическую реализацию для внедрения процессного подхода в
практическую деятельность организаций [11].
┌─────────────────────────────────────────┐
┌────────────┤ Методологическая часть ├─────────────┐
│ └┬─────────────┬─────────────┬───────────┬┘ │
┌──┴─┐ ┌──┴─┐ ┌──┴─┐ ┌──┴─┐ ┌─┴──┐ ┌──┴─┐
│ 1 ├───────>│ 2 ├───────>│ 3 ├───────>│ 4 ├──────>│ 5 ├───────>│ 6 │
│ │ │ │ ┌>│ │<──┐ │ │ │ │ │ │
└────┘ └──┬─┘ │ └──┬─┘ │ └──┬─┘ └──┬─┘ └──┬─┘
/│\ │ /│\ │ /│\ /│\ /│\
└────┐ └────┼───┐ └───────┼────┐ │ │
│ │┌──┼─────────┘ │ │ │
┌──────────────────┼────────┼┼──┼──────────────┼───────┘ │
┌ ─┴ ┐ ┌ ─ ─┐ │ ┌ ─┴┴┐ │ ┌ ─ ─┐ │ ┌ ─ ─┐ ┌ ─┴ ┐
7 │ 8 └─────┤ 9 └────── 10 └──── 11 12
│ ├───────> ├───────> ├───────>│ ├──────>│ ├───────>│ │
└ ─┬ ┘ └─ ┬─┘ └─ ┬ ┘ └ ─┬ ┘ └┬ ─ ┘ └ ─┬ ┘
│ ┌┴ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ┴ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ┴ ─ ─ ─ ─ ─┴ ┐ │
└──────────── Практическая реализация ─────────────┘
└ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ┘
Рисунок 2 – Алгоритм построения и практической реализации ме-
тодики
учета затрат по центрам ответственности и бизнес-
процессам
Алгоритм построения и практической реализации методики:
1 – декомпозиция центров ответственности по содержанию функцио-
нальных обязанностей и целевому назначению затрат;
2 – представление структуры счетов управленческого учета для форми-
рования информации о затратах по бизнес-процессам и центрам ответствен-
ности;
3 – разработка методики выявления условного результата центров от-
ветственности и бизнес-процессов;
4 – построение классификатора причин и виновников отклонений от
норм расходов;
5 – формирование регистров и отчетов управленческого учета по вы-
полнению планов центрами ответственности;
6 – формирование отчетов управленческого учета по выполнению пла-
нов бизнес-процессами;
7 – заполнение регистра «Выполнение плана по затратам центром от-
ветственности» и представление его управленческому бухгалтеру с указани-
ем кодов причин отклонений;
8 – проверка регистров управленческим бухгалтером;
9 – отражение в бухгалтерском учете фактических значений затрат по
каждому центру ответственности, сторнирование сумм отклонений с кодом
НЗП (независимые от центра ответственности причины);
10 – выявление условного результата центра ответственности на счете
36 «Отклонения от плановых значений затрат» (экономия/перерасход);
11 – выявление условного результата бизнес-процессов на счете 37
«Условный результат бизнес-процессов»;
12 – составление сводного отчета по центрам ответственности и биз-
нес-процессам и представление его руководству компании для принятия ре-
шений в отношении выявленных отклонений.
Для успешного контроля деятельности центров ответственности ком-
пании разрабатывают системы показателей оценки эффективности деятель-
ности, соответствующие организационной структуре и структуре центров от-
ветственности. Это делается еще до того, как начинается период оценок. Как
только он заканчивается, обычно используется лишь ограниченное число ин-
струментов, например бюджетный контроль посредством гибких бюджетов и
анализ отклонений.
Традиционно оценка деятельности проводится при помощи финансо-
вых показателей, основанных на бухгалтерских данных. Однако современные
компании конкурируют по многим направлениям, и одного только финансо-
вого контроля уже недостаточно. Хотя прибыль и является важнейшей целью
деятельности коммерческой фирмы, она не всегда является эффективным
способом оценки этой деятельности, т.к. оценка должна отражать и то, чем
оперирует организация с целью получения этой прибыли. Поэтому широкое
распространение получила сбалансированная система показателей, которая