ются в результате принятого решения, то их прирост рассматривается как
приростные затраты. Если постоянные затраты не изменяются в результате
принятого решения, то приростные затраты будут равны нулю. Аналогичный
подход применяется в управленческом учете и к доходам.
Предельные затраты и доходы представляют собой дополнительные затра-
ты и доходы в расчете на единицу продукции (товара).
Планируемые и непланируемые затраты. Планируемые - это затраты,
рассчитанные на определенный объем производства. В соответствии с нор-
мами, нормативами, лимитами и сметами они включаются в плановую себе-
стоимость продукции.
Непланируемые -затраты, не включаемые в план и отражаемые только
в фактической себестоимости продукции. При использовании метода учета
фактических затрат и калькулирования фактической себестоимости бухгал-
тер-аналитик имеет дело с непланируемыми затратами.
Рассмотренные выше классификации затрат не решают всех задач по
контролю за ними. Как правило, продукция в процессе своего изготовления
проходит ряд последовательных стадий в различных подразделениях пред-
приятия.
Располагая сведениями о себестоимости продукции, невозможно точ-
но определить, как распределяются затраты между отдельными производ-
ственными участками (центрами ответственности). Эту задачу можно ре-
шить, если установить связь затрат и доходов с действиями лиц, ответствен-
ных за расходование ресурсов. Такой подход в управленческом учете назван
учетом затрат по центрам ответственности.
В целях контроля и регулирования уровня затрат применяется их сле-
дующая классификация: регулируемые и нерегулируемые; эффективные и
неэффективные; в пределах норм (сметы) и отклонений от норм.
Регулируемые (контролируемые) - затраты, зарегистрированные по
центрам ответственности, величина которых зависит от степени их регулиро-
вания со стороны менеджера. В целом на предприятии все затраты регулиру-
емы, но не все затраты могут регулироваться на низших уровнях управления.
Например, администрация предприятия имеет право регулировать приобре-
тение производственных запасов, нанимать людей на работу, организовывать
отдельные производственные участки, цехи и т.д. В то же время на такие за-
траты не влияет руководитель низшего звена управления. Затраты, на кото-
рые не влияет менеджер данного центра ответственности, называют нерегу-
лируемыми (неконтролируемые) со стороны этого менеджера.
Деление затрат на регулируемые и нерегулируемые предусмотрено в
отчетах об исполнения сметы по центрам ответственности. Такое решение
позволяет выделить сферу ответственности каждого менеджера и оценить его
работу в части контроля за затратами подразделения предприятия.
Оценка управленческой деятельности строится и на классификации за-
трат на эффективные и неэффективные.
Эффективные - затраты, в результате которых получают доходы от ре-
ализации тех видов продукции, на выпуск которых были произведены эти за-
траты. Неэффективные - расходы непроизводительного характера, в резуль-
тате которых не будут получены доходы, так как не будет произведен про-
дукт. Неэффективные расходы -это потери на производстве. К ним относят
потери от брака, простоев, недостачи незавершенного производства и мате-
риальных ценностей на общезаводских складах и цеховых кладовых, порча
материалов и др. Обязательность выделения неэффективных расходов дикту-
ется тем, чтобы не допустить проникновения потерь в планирование и нор-
мирование.
Деление затрат на расходы в пределах норм (сметы) и отклонений от
норм применяют в текущем учете хода производства. Оно служит для опре-
деления эффективности работы подразделений путем оценки соответствия
фактических затрат нормативным (плановым) или фактической себестоимо-
сти ее нормативному (плановому) уровню.
Производственная деятельность объединяет в своем составе несколько
сфер: основное и вспомогательное производство, освоение новых видов из-
делий, разработку новых технологий. Непосредственно основное производ-
ство состоит из многочисленных технологических операций и нескольких
процессов. Принципы группировки затрат для исчисления себестоимости не
подходят для обеспечения контроля и регулирования расходов предприятия,
потому что производственные ресурсы целесообразнее контролировать по
местам их возникновения. Тогда возникает необходимость в организации си-
стемы учета производственных затрат, основанной на распределения затрат
между отдельными участками производства. Учет должен предусматривать
взаимосвязь затрат и доходов с действиями руководителей подразделений
ответственных за расходование соответствующих ресурсов.
Основная цель классификации - обеспечить информацией систему кон-
троля и регулирования затрат на производство.
Система контроля - это коммуникационная сеть, при которой управля-
ют производственной деятельностью в целом и затратами в частности. Она
обеспечивает полноту и правильность действий в будущем, направленных на
снижение затрат и рост эффективности производства.
Внутренний контроль имеет широкое определение как процесс, осу-
ществляемый органами управления с целью получения информации об эф-
фективности деятельности предприятия и достоверности финансовой отчет-
ности. Цель управленческого контроля как одного из элементов контроля со-
стоит в обеспечении руководителей информацией об эффективной работе
центров ответственности и предотвращения негативных тенденций в управ-
лении организацией.
Система внутреннего управленческого контроля теснейшим образом
взаимосвязана с общей системой внутреннего контроля. Но сегодня внутрен-
ний управленческий контроль не всегда в полной мере задействован он имеет
нерегулярный характер и становится малоэффективен. Это связано с тем, что
в компании не уделяют должного внимания организации и проведению ме-
роприятий по управленческому контролю; другая причина связана с недоста-
точной разработанностью научно-методических основ данной функции
управления.
Внутренний управленческий контроль сосредоточивает свое внимание,
прежде всего, на структуре предприятия, к которой относятся отделы, служ-
бы, подразделения, называемые центрами ответственности. Поскольку у
каждого центра ответственности имеются свои цели, то для их осуществле-
ния они вырабатывают свою стратегию.
Внутренний управленческий контроль содержит присущие ему методы
и способы, помогающие управлению, планированию и контролю за хозяй-
ственной деятельностью предприятия, подразделений и внутри них.
Оценка деятельности руководителей на уровне каждого конкретного
центра ответственности должна проводиться только на основании контроли-
руемых на его уровне ответственности показателей, т.е. показателей, на ве-
личину которых он может влиять своими действиями и решениями. Кон-
троль же осуществляется только через руководителей центров ответственно-
сти.
Организация учета по центрам ответственности помогает реализовать
систему внутреннего управленческого контроля по отклонениям, что очень
важно для принятия эффективных управленческих решений. В центрах от-
ветственности руководителю необходимо уделять особое внимание ключе-
вым проблемам, контролировать их и управлять ими. Основными компонен-
тами управления в центрах ответственности по отклонениям являются:
– оценка (измерение) различных видов деятельности ответственным
лицом;
– анализ (прогноз) полученных при измерении оценок, основанный на
понимании задач развития организации как в настоящем, так и в будущем
времени;
– отбор критериев, которыми следует руководствоваться управленче-
скому персоналу при достижении поставленных целей и задач;
– наблюдение, т.е. стадия оценки текущей ситуации;
– сравнение, т.е. сравнение фактического состояния организации с пла-
новыми показателями, выявление отклонений от норм.
Вышеперечисленные компоненты управления по отклонениям в цен-
трах ответственности позволяют вовремя скорректировать деловую актив-
ность и использовать имеющиеся возможности эффективного управления.
Реальный управленческий эффект в центрах ответственности помогает:
– концентрировать внимание на более важных направлениях в сфере
управления центрами ответственности;
– глубоко изучить прошлый опыт и уменьшать количество управленче-
ских ошибок;
– предупреждать значительные отклонения факта от плана, позволяю-
щие избежать авральных ситуаций;
– способствовать повышению квалификации сотрудников и улучше-
нию взаимодействия между центрами ответственности.
Особое значение приобретает в данном случае центр затрат. В системе
внутреннего управленческого контроля можно детально проанализировать
отклонения фактических результатов от нормативных, т.е. получить данные,
позволяющие управлять затратами более эффективно.
В этом случае нормативные издержки при фактическом выходе про-
дукции зафиксированы по каждому центру и месту ответственности. Факти-
ческие издержки относятся на каждый центр ответственности. Сопоставле-
ние нормативных и фактических затрат, анализ отклонений позволяют вне-
сти результаты в отчет, исследовать причины появления отклонений и скор-
ректировать управленческие действия, что способствует отслеживанию нор-
мативов и их корректированию для учета изменений и потребностей ресурса,
цены на него. При выявлении отклонений предпринимают определенные
действия для того, чтобы свести эти отклонения к минимуму. Основная цель
- предупредить ошибки и решить поставленные задачи в будущем.
Следовательно, исходя из вышеизложенного, система внутреннего
управленческого контроля формирует информацию, которая позволяет коор-
динировать работу центров ответственности, оформляя ее в виде отчетов.
Эти отчеты используются как основа для управленческого контроля. Кон-
трольные отчеты складываются из сравнительного анализа фактической и
планируемой деятельности и выявления отклонений.
В свою очередь, информация внутренней сегментарной отчетности
позволяет администрации контролировать деятельность центров ответствен-
ности, а также объективно оценивать профессионализм и качество работы
возглавляющих их менеджеров. Четко налаженный контроль эффективно от-
ражается на принятии обоснованных управленческих решений еще на стадии
планирования, т.к. руководитель центра ответственности любого уровня
должен как можно раньше узнать о том, что планы не выполняются, свое-
временно скорректировать планы своего подразделения и принять эффектив-
ные управленческие решения.
Таким образом, оценка деятельности центров ответственности способ-
ствует принятию эффективных управленческих решений, а внутренний
управленческий контроль - минимизации затрат, необходимых для принятия
этих решений.
1.2.Группировка издержек по местам формирования и центрам
ответственности
По степени воздействия на общую сумму затрат их группируют в ре-
гулируемые и нерегулируемые.
К регулируемым относятся затраты, величина которых находится в
прямой зависимости от воздействия на них менеджера.
В тех случаях, когда менеджеры не могут влиять на величину за-
трат, затраты классифицируются как нерегулируемые. Например, затраты
на содержание персонала управления складом, амортизация складских
помещений и др.
По отношению к объему поставок, вмененные и релевантные. Вменен-
ные издержки — это инвестиции в запасы.
Релевантные - это издержки, связанные с хранением запасов и вы-
полнением заказа.
По видам работ издержки классифицируют в соответствии с техноло-
гией хранения запасов: погрузо-разгрузочные, транспортные работы, сорти-
ровка, складирование, физико-химические анализы и др.
Выделение мест и центров затрат в сфере управления и производства
Таблица 3. Классификация затрат по целям управления
Направление
учета поизвод-
ственных затрат
Принципы классифика-
ции затрат
Классификация за-
трат
1. Затраты, ис-
пользуемые для
калькулирования и
оценки готовой
продукции
Размеры предприятия; осо-
бенности технологии, тех-
ники и организации про-
изводства; номенклатура
вырабатываемой продук-
ции; аналитичность;
контроль; прогностич-
ность; расчетов эластич-
ность; роль в процессе про-
изводства; факторы сниже-
ния; важность в планирова-
нии; целесообразность вы-
деления затрат; удельный
вес в общих затратах;
обоснованность в распреде-
лении по продуктам; тру-
доемкость учета
Состав фактических затрат:
основные и вспомогательные
материалы, затраты на труд,
производственные наклад-
ные расходы; входящие и
истекшие; отчетного перио-
да и включаемые в себесто-
имость
2. Затраты на про-
изводство, данные
о которых являются
основанием для
принятия решений
Поведение затрат: постоян-
ные, условно-постоянные,
переменные, условно-
переменные. Затраты буду-
щего периода: принимае-
мые и непринимаемые в
расчет при оценках. Приня-
тие решений; безвозвратные
затраты, вмененные, инкре-
ментные, маргинальные
3. Затраты, ис-
пользуемые в си-
стеме планирова-
ния, контроля и
регулирования
Центры ответственности:
регулируемые и нерегули-
руемые затраты. Места воз-
никновения затрат, нор-
мативные (сметные) затраты
и отклонения от них
Результаты деятельности, представляемые по определенному центру,
должны отражать только те затраты и доходы, которые находятся под кон-
тролем именно этого центра. «Неконтролируемые» затраты (например, отне-
сение части накладных расходов головного офиса) должны быть либо ис-
ключены из отчетности, либо четко выделены в отдельную группу. Итог дея-
тельности центра ответственности (затраты, доходы, прибыль, рентабель-
ность) должен включать только те результаты, за которые непосредственно
отвечает руководство этого центра.
Для оценки эффективности, результаты деятельности центра сравни-
ваются только со значимыми базовыми показателями [4]. В контексте тради-
ционной системы бюджетного контроля это означает, что бюджет обладает
достаточной гибкостью, чтобы предусматривать фактический объем продук-
ции/деятельности. Таким образом, контрольный финансовый отчет содержит
сравнение подобных показателей.
Любой вошедший в отчет результат деятельности приобретает
наибольшее значение, когда выражается в определенном контексте, т.е. в
форме показателя эффективности. Контекстом может служить сравнение
фактического финансового положения с бюджетом, сравнение фактического
финансового положения с некоторыми нефинансовыми критериями (напри-
мер, затраты на единицу выпускаемой продукции), текущее фактические по-
казатели в сравнении с фактическими показателями предыдущего периода
или фактические показатели в сравнении с базовыми показателями по отрас-
ли в целом.
Показатель эффективности может быть финансовым и нефинансовым.
Наиболее значимая и полная форма оценки эффективности может подразу-
мевать набор показателей эффективности подобных системе сбалансирован-
ных показателей. Выбор показателей должен быть связан с ключевыми фак-
торами успеха данной бизнес-единицы.
В ходе оценки эффективности необходимо помнить, что в конечном
итоге не существует неконтролируемых или постоянных затрат – если рас-
сматривать довольно длительный период времени и широкий диапазон уров-
ней деятельности. Все затраты могут рассматриваться как переменные, если
достаточно долгое время изучать, вместе с какими видами деятельности они
меняются. В этом случае вопрос лишь в том, кто контролирует соответству-
ющие уровни деятельности, чтобы определить на какой центр ответственно-
сти должны быть отнесены затраты.
Помимо чисто учетных вопросов, выделение центров финансовой от-
ветственности повышает вовлеченность сотрудников. В централизованной
системе они чувствуют себя винтиками, и качество их работы оставляет же-
лать лучшего. Чем более децентрализованной будет система управления, тем
выше ответственность сотрудников, тем больше их заинтересованность в ре-
зультатах своего труда.
Глава 2. Анализ организации учета затрат в ООО « Семикаракорский
сыродельный завод»
2.1 Экономико-организационная характеристика предприятия
«Семикаракорский сыродельный завод » является одним из ведущих
производителей молочной продукции в Ростовской области. Молочный ком-
бинат введен в эксплуатацию в 1977 году.
В 1994 году завод переименован в ООО «Семикаракорский сыродель-
ный завод» и с 16 ноября 2007 года предприятие переименовано в закрытое
акционерное общество.
Общество является юридическим лицом и свою деятельность органи-
зует на основании Устава и действующего законодательства Российской Фе-
дерации.
Адрес: просп. Араканцева, 33, Семикаракорск, Ростовская обл., 346630.
Организационная структура управления ООО «Семикаракорский сы-
родельный завод» представляет собой линейно-функциональное построение
с разделением полномочий между различными управленческими звеньями по
объему управленческих задач и функциональному предназначению.
Органами управления Общества являются:
– Общее собрание акционеров;
– Совет директоров;
– Генеральный директор (единоличный исполнительный орган).
Высшим органом управления Общества является Общее собрание
акционеров.
Совет директоров Общества осуществляет общее руководство деятель-
ностью Общества, за исключением решения вопросов, отнесенных Уставом к
компетенции Общего собрания акционеров.
Руководство текущей деятельностью Общества осуществляется едино-