76
предприятия, объема выполняемых в отчетный период операций. Данный
график должен включать в себя сроки передачи в бухгалтерию всех
необходимых первичных документов, договоров с контрагентами, авансовых
отчетов, а также определять порядок подписания директором и исполнения
на предприятии приказов и различной распорядительной документации.
В учетную политику для целей бухгалтерского учета необходимо
внести изменения, связанные с тем, что все затраты на продажу относятся на
счет 44 «Расходы на продажу», а не на счет 20 «Основное производство».
Также следует изменить в учетной политике для целей налогообложения
список прямых затрат в соответствии со спецификой торгового предприятия -
к ним относятся только затраты на покупку товаров и транспортные расходы.
Рабочий план счетов предприятия следует доработать в связи со
спецификой деятельности, заключающейся в том, что товар поступает в
организацию раньше, чем на него приходят должным образом оформленные
документы. В связи этим, на основании Плана счетов, принятого Приказом
Минфина РФ №94н от 31.10.2000 г., когда товар приходит раньше, чем
документы на него, обосновано использование счетов 15 «Заготовление и
приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости
материальных ценностей».
В учетной политике предприятия для целей бухгалтерского учета
следует изменить способ начисления амортизации основных средств и
увеличить лимит отнесения активов к основным средствам. На данном этапе
своего развития, предприятию следует ориентироваться на повышение
финансовой устойчивости и стабильности, что развития невозможно без
увеличения финансовых результатов деятельности.
В рамках проведенных расчетов, очевидным является то, что наиболее
выгодным для предприятия с точки зрения увеличения финансовых
результатов в бухгалтерской отчетности, сближения налогового и
бухгалтерского учетов является линейный способ амортизации. Линейный
метод амортизации приводит к увеличению налога на имущество на 6,39%,
77
но при условии невысокой стоимости основных средств не приводит к
значительному увеличению затрат предприятия.
В учетной политике для целей бухгалтерского учета в отношении
материально-производственных запасов следует изменить их метод списания,
поскольку применение метода по себестоимости единицы не соответствует
требованию рациональности в учетной политике. Использование метода
также ФИФО представляется необоснованным, так как стоимость запасов в
течение всего срока может как возрастать, так и уменьшаться, а при падении
цен оценка запасов и прибыли становится минимальной. Рациональнее будет
установить метод по средней себестоимости, так как в сравнении с методом
ФИФО, он отражает более объективную оценку стоимости товаров на складе.
Также необходимо разработать порядок формирования резервов. В
целях упрощения учета и сближения его с налоговым учетом, следует
установить аналогичные методы формирования резервов и в учетной
политике для целей налогообложения.
Необходимо установить размер существенности в учетной политике
предприятия, который применяется для отражения резерва в отчетности.
Предприятие небольшое и имеет всего одного учредителя, который
получает информацию не только из отчетности, но и из регулярных отчетов
директора и бухгалтерии. В свете описанного выше, имеет смысл установить
достаточно высокий уровень существенности для отражения суммы
созданного резерва в отчетности во избежание излишней детализации и
усложнения учета, например 20% от статьи бухгалтерского баланса.
Учетная политика для целей налогообложения предприятия, прежде
всего, должна содержать необходимые налоговые регистры, так как в
отдельных случаях использование только бухгалтерских регистров
недостаточно для определения порядка формирования налоговой базы.
Поскольку, согласно уставу предприятия, в последующем оно
планирует заниматься видами деятельности, облагаемыми по разной ставке
налога на добавленную стоимость, имеет смысл в учетной политике отразить
78
порядок раздельного учета по НДС.
Для грамотного распределения налога на добавленную стоимость, в
бухгалтерском учете на счете 44 «Расходы на продажу» следует организовать
раздельный учет, включив в рабочий план счетов, утвержденный в составе
учетной политики, субсчета:
«Расходы, относящиеся к облагаемой НДС продукции»;
«Расходы, относящиеся к не облагаемой НДС продукции»;
«Расходы, относящиеся к облагаемой и не облагаемой НДС
продукции».
По окончании налогового периода организация в соответствии с
пунктом 4 статьи 170 Налогового Кодекса РФ «Порядок отнесения сумм
налога на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг)»
рассчитывает пропорцию и определяет долю, приходящуюся на облагаемые
(не облагаемые) НДС операции.
Расчет оформляется справкой бухгалтера. Налоговый регистр
распределения НДС между операциями, связанными с реализацией товаров,
как облагаемых, так и не облагаемых НДС представлены в Приложении 1.
НДС можно не распределять, если доля совокупных расходов на
производство товаров, работ, услуг, имущественных прав, не облагаемых
НДС, не превышает 5% от общей величины совокупных расходов на
производство.
Для целей определения налога на прибыль, необходимо определить
оптимальный способ списания материально -производственных запасов в
налоговом учете.
Поскольку цены на товары, приобретаемые ООО «ЭИРСОФТ-РУС»
для перепродажи колеблются в течение отчетного периода как в сторону
уменьшения, так и в сторону увеличения, отклонения между способами
ФИФО и по средней себестоимости незначительны. На этом основании, а
также в целях уменьшения трудозатрат при ведении налогового учета и
79
бухгалтерского учета на предприятии, ООО «ЭИРСОФТ-РУС» следует в
учетной политике для целей налогообложения установить метод списания
материально-производственных запасов по средней себестоимости единицы.
В рамках сближения бухгалтерского и налогового учета, в учетной
политике предприятия для целей налогообложения следует предусмотреть
создание таких же резервов, как и в бухгалтерском учете.
Порядок создания резерва по сомнительным долгам подробно
рассмотрен в статье 266 Налогового Кодекса РФ «Расходы на формирование
резервов по сомнительным долгам» и аналогичен порядку, который
предлагается применять ООО «ЭИРСОФТ-РУС» в учетной политике для
целей бухгалтерского учета. Расчет данного резерва производится в
налоговом регистре «Расчет резерва сомнительных долгов», представленный
в Приложении 2. Данный расчет базируется на данных, рассчитанных в
налоговом регистре «Учет сомнительной и безнадежной дебиторской
задолженности по результатам инвентаризации на отчетную дату», который
также разработан в Приложении 3.
Согласно статье 300 Налогового кодекса РФ «Расходы на
формирование резервов под обесценение ценных бумаг у профессиональных
участников рынка ценных бумаг», расходы под обесценение ценных бумаг в
налоговом учете вправе создавать только профессиональные участники
рынка ценных бумаг, осуществляющие дилерскую деятельность. При этом
такие налогоплательщики должны определять доходы и расходы по методу
начисления.
Порядок формирования резервов расходов на выплату отпускных
рассматривается в статье 324.1 «Порядок учета расходов на формирование
резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, резерва на выплату
ежегодного вознаграждения за выслугу лет». Подход аналогичен методу,
предложенному ООО «ЭИРСОФТ-РУС» в учетной политике для целей
бухгалтерского учета. Налоговый регистр, отражающий расчет данного
резерва представлен в Приложении 4 «Расчет резерва на оплату отпусков».
80
Налоговым кодексом не предусмотрено уменьшение
налогооблагаемой прибыли на суммы создаваемых налогоплательщиками
резервов под снижение стоимости материальных ценностей. Следовательно,
суммы расходов и суммы налогооблагаемой прибыли в налоговом и
бухгалтерском учете будут различаться. В связи с этим, в учетной политике
для целей налогообложения необходимо создать налоговый регистр по
формированию налога на прибыль, отражающий порядок расчета налоговой
базы по данному налогу.
Данный налоговый регистр в свою очередь, будет являться
объяснением различий между прибылью до налогообложения,
сформированной в бухгалтерском учете и налоговой базой по налогу на
прибыль, сформированной в налоговом учете. Он представлен в Приложении
5«Учет формирования налога на прибыль».
3.2.Повышение эффективности учетной политики организации за счет
применения различных вариантов учетной политики
Проведем общий расчет, подтверждающий экономическую
целесообразность предложенных мероприятий.
1. Организация в учетной политике для целей бухгалтерского учета прописала
отражение расходов на счете 20 «Основное производство», но отражает их по
счету 44 «Расходы» на продажу. Если не внести изменения в учетную
политику, то налоговыми органами данное правонарушение может быть
классифицировано как грубое нарушение правил учета доходов и расходов и
объектов налогообложения. Поскольку данное деяние имеет место в течение
более чем одного налогового периода, то оно влечет штраф в размере
тридцати тысяч рублей.
В учетной политике для целей налогообложения к прямым расходам
отнесены затраты на заработную плату рабочих и взносы в социальные
фонды, но на практике данные расходы списываются в полном объеме на
расходы от реализации. Данное нарушение также может быть
81
классифицировано в соответствии со статьей 120 Налогового кодекса как
грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов
налогообложения, повлекшее занижение налоговой базы и влечет наложение
штрафа в размере двадцати процентов от суммы неуплаченного налога, но не
менее сорока тысяч рублей.
2. Расчет изменения коэффициентов рентабельности при изменении способа
начисления амортизации представлен в таблице 13.
Таблица 13
Увеличение коэффициентов рентабельности при изменении
способа начисления амортизации
Показатель
Метод по сумме
чисел лет
полезного
использования
Линейный метод
Темп
роста
Темп
прироста
Коэффициент
рентабельност
и собственного
капитала
1,24
КР=1,33
107,26
7,26
Коэффициент
рентабельност
и продаж
0,09
КМ=0,103
114,44
14,44
При использовании линейного способа начисления амортизации,
прибыль предприятия до налогообложения в сравнении с методом по
сумме чисел лет использования, согласно данным таблицы 8 «Влияние
методов амортизации основных средств в бухгалтерского учете на
финансовые результаты предприятия» увеличится на: 140 955 - 110 372 =
30 583 руб..
Коэффициенты рентабельности возрастут, согласно данным,
представленным в таблице 13, что увеличит привлекательность
предприятия для потенциальных инвесторов.
Также рассчитаем экономию в трудозатратах бухгалтерии при
применении одинакового метода начисления амортизации в бухгалтерском
и налоговом учете. Средний месячный фонд оплаты труда бухгалтерии
составляет 35 000 рублей. Среднее количество отработанных часов в месяц
82
- 175.
Таким образом, стоимость одного часа бухгалтерии составит: 35
000 / 175 = 200 рублей.
Совокупный эффект предлагаемых мероприятийпредставлен в
таблице 14.
Как можно увидеть из таблицы, общий экономический эффект от
введения данного мероприятия составляет 11 200 рублей в год.
При этом, согласно данным таблицы 4 «Влияние метода
амортизации в бухгалтерском учете на суммы налога на имущество,
уплачиваемые организацией», сумма налога на имущество возрастет на:
7209 - 6776 = 433 руб.
Таблица 14
Экономический эффект от внедрения линейного способа
начисления амортизации в бухгалтерском учете
Название
показателя
Использован
ие
различных
методов
амортизации
Использован
ие
одинаковых
методов
амортизации
Экономическ
ий
эффект
(экономия)
Темп
роста
Количество
потраченных часов на
ведение учета ОС
4
2
2
50
Количество
потраченных часов на
подготовку отчетности
20
12
8
60
Итого потраченных
часов в год
4*12 + 20 * 4 =
128
2*12 + 12 * 4
= 72
56
56,25
Совокупные Затраты
предприятия на
работу бухгалтерии
(общая стоимость
потраченных часов
работы), руб.
128*200 = 25
600
72 * 200 = 14
400
11 200
56,25
3.Использование при учете материально-производственных запасов
метода списания по средней себестоимости и приходование запасов через
счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16
«Отклонение в стоимости материальных ценностей» позволит
83
рационализировать бухгалтерский учет предприятия, более полно
контролировать отклонения цен поставщиков от изначальной цены, даст
возможность эффективнее управлять своей снабженческой деятельностью.
4.Проведем расчет эффективности внедрения программы электронной
сдачи отчетности. При расчетах следует учитывать время, потраченное на то,
чтобы добраться до места расположения налоговой инспекции и
внебюджетных фондов, на повторную сдачу отчетности. В среднем при сдаче
отчетности за квартал тратится следующее количество часов: бухгалтерская
отчетность и налоговая декларация по налогу на прибыли в налоговую
инспекцию сдаются в течение 5 рабочих часов; отчетность по налогу на
добавленную стоимость - 3 рабочих часа; отчет в фонд социального
страхования - 8 рабочих часов; отчет в пенсионный фонд - 13 рабочих часов.
В качестве базы для сравнения возьмем стоимость программы
СБИС++, годовая лицензия на которую составляет 5100 рублей. Отчетность
отправляется с рабочего места, время на простой в очередях не тратится. В
расчетах, помимо затраченного времени на сдачу отчетности, необходимо
учитывать стоимость транспортного проезда, стоимость рассчитана как
средняя стоимость при проезде в маршрутных такси на 2016 год. Расчеты
представлены в таблице 15.
5. Введение графика документооборота позволит бухгалтерии
своевременно получать правильно оформленные документы и отражать
операции на счетах бухгалтерского учета. Тем самым повысится
оперативность и достоверность учета, отпадет необходимость проводить
корректировки отчетности в налоговые органы при несвоевременном
поступлении документов, подтверждающих доходы и расходы организации.
Таким образом, если в квартал было затрачено порядка 4 часов на
корректировку отчетности и данных бухгалтерского учета из-за
несвоевременно поступивших документов, то введение графика
документооборота позволит в течение года сэкономить затраты: 4*4*200 =
3200 рублей.
84
Таблица 15
Экономический эффект внедрения программы электронной сдачи
отчетности
Показатель
Сдача отчетности
лично
представителем
бухгалтерии
Сдача
отчетности
через СБИС
++
Экономический
эффект
(экономия)
Темп
роста
Количество
затраченного
времени в год,
час
(5+3+8+13)*4 =
116
0
116
-
Расходы на
оплату работу
бухгалтерии в
год, руб
116 * 200 = 23
200
0
23200
-
Расходы на
транспорт, руб.
(32+32+32+32+
32)*4 = 640
0
640
-
Общие расходы
23840
5100
18740
21,39
5. Если организация не создает резервы и не прописывает порядок их создания
в учетной политике, то налоговыми органами за данное нарушение согласно
статье 120 Налогового кодекса «Грубое нарушение правил учета доходов и
расходов и объектов налогообложения» может быть наложен штраф в
размере 30 000 рублей (так как резервы не создаются в течение более чем
одного налогового периода).
Прописав создание резервов в учетной политике для целей
бухгалтерского учета, организация избежит возникновения данной штрафной
санкции. Предусмотрев аналогичные резервы в налоговом учете (за
исключением резерва на обесценение материальных ценностей), предприятие
снизит затраты на оплату работы бухгалтерии по раздельному ведению
налогового и бухгалтерского учета в разрезе формирования резервов,
упростит порядок расчета налога на прибыль за счет уменьшения разниц
между двумя видами учета, избежит ошибок, связанных с занижением
налоговой базы.
7.Предлагаемый раздельный учет налога на добавленную стоимость
85
по расходам, связанным с операциями, как облагаемым, так и не облагаемым
данным налогом позволят фирме своевременно организовать учет, настроить
необходимым образом программное обеспечение, заблаговременно
подготовить базу для ведения учета такой деятельности.
8.Предлагаемые налоговые регистры позволяют организации в
последующем избежать штрафов при расчете налоговой базы. За не
предоставление налогового регистра по требованию налоговой инспекции
согласно статье 126 Налогового Кодекса «Непредоставление налоговому
органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля»
следует уплатить штраф в размере 1000 рублей за каждый
непредоставленный документ. В данном случае штраф может составить до 5
000 рублей (5 налоговых регистров).
Согласно статье 120 Налогового кодекса «Грубое нарушение правил
учета доходов и расходов и объектов налогообложения» за данное
нарушение, совершенное в течение одного периода возлагается штраф в
размере десяти тысяч рублей, если оно совершено в течение более одного
налогового периода, штраф составит тридцать тысяч рублей. Если отсутствие
налоговых регистров повлекло занижение налоговой базы, то штраф
взыскивается в размере двадцати процентов от суммы неуплаченного налога,
но не менее сорока тысяч рублей.
Наличие налогового регистра по расчету налога на прибыль принесет
следующий экономический эффект, представленный в таблице 16.