66
Поскольку организация не может заранее рассчитать объем
продаваемой ей продукцией, то воспользоваться она может только методом
равномерного списания расходов будущих периодов.
Все доходы и расходы организации учитываются в бухгалтерском учете
по методу начисления. ООО «ЭИРСОФТ-РУС» могло бы использовать и
кассовый метод учета, так как средний размер его выручки за предыдущие
четыре квартала не превышал 1 млн руб. за каждый квартал. Данный метод
имеет преимущество, заключающееся в том, что на момент уплаты налогов
предприятие имеет в наличии денежные средства, так как доходы и расходы
непосредственно признаются по мере поступления денежных средств.
Однако здесь имеется определенная сложность для предприятия,
работающего по предоплате, так как суммы аванса в бухгалтерском учете
согласно ПБУ 9/99 «Доходы предприятия» не являются доходами, в налоговом
учете, согласно Налоговому Кодексу, суммы аванса будут признаваться
доходами, что в конечном итоге приведет к возникновению разниц и
необходимости разработки механизма их учета. В налоговом учете
предприятие должно будет уплатить налог на прибыль с полученного аванса.
Для ООО «ЭИРСОФТ-РУС» таким образом, рациональнее использовать метод
начисления.
ООО «ЭИРСОФТ-РУС» вправе создавать резервы предстоящих
расходов и платежей. На предприятии ежегодные вознаграждения за выслугу
лет не предусмотрены, производственных затрат по подготовительным работам
в связи с сезонным характером производства нет, резерв на ремонт основных
средств не создается, гарантийный ремонт и обслуживание организация не
проводит. Однако, согласно законодательству РФ, работники ООО
«ЭИРСОФТ-РУС» имеют право на отпуск не менее 28 дней в год. Для
равномерного включения этих сумм в расходы организации целесообразно в
учетной политике предусмотреть создание резерва на выплату отпускных.
В то же время помимо резервов предстоящих периодов, организация
67
обязана в случае необходимости создавать оценочные резервы, порядок
формирования которых необходимо отразить в учетной политике для целей
бухгалтерского учета. Оценить эффективность учетной политики в разрезе
формирования резервов можно согласно рис. 10.
На основании проведенной оценки эффективности учетной политики
для целей бухгалтерского учета можно выделить следующие направления ее
совершенствования:
1. определение необходимого программного обеспечения учетного
процесса;
2. создание графика документооборота предприятия;
3. определение оптимального метода начисления амортизации для
целей составления бухгалтерской отчетности;
4. отражение расходов предприятия в соответствии с планом счетов на
счете 44 «Расходы на продажу»;
Рисунок 10. Эффективность учета резервов
68
5. разработка порядка использования счетов 15 «Заготовление и
приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости
материальных ценностей»;
6. определение метода оптимального метода списания материально -
производственных запасов;
7. разработка способа формирования оценочных резервов и резервов
предстоящих расходов.
Учетная политика ООО «ЭИРСОФТ-РУС» во многом является
эффективной и оправдывает выбранные методы бухгалтерского учета, но тем
не менее, нуждается в усовершенствовании, вызванном изменением
действующего законодательства и спецификой деятельности,
определившейся в процессе хозяйствования организации.
Методологическая часть учетной политики для целей
налогообложения содержит указание на то, что налоговая отчетность
предприятия формируется с применением Программы «Налогоплательщик:
ЮЛ». На сегодняшний день предприятиям предоставлена возможность
использовать электронно-цифровую подпись и специальное программное
обеспечение, позволяющее сдавать отчетность и вести переписку с
налоговыми органами и внебюджетными фондами дистанционно.
В учетной политике для целей налогообложения следует
предусмотреть и отразить ряд важных вопросов, связанных с формированием
налоговой базы по ряду основных налогов.
Одним из основных моментов, которые необходимо рассмотреть в
рамках учетной политики для целей налогообложения – разработка регистров
налогового учета.
Учетная политика ООО «ЭИРСОФТ-РУС» для целей
налогообложения представляет из себя единый блок, по сути своей
отражающий порядок формирования только налога на прибыль предприятия.
В целях повышения эффективности учетной политики рекомендуется ввести
69
в нее блок, раскрывающий вопросы формирования налоговой базы по налогу
на добавленную стоимость, а также других налогов, уплачиваемых
предприятием.
В организации должен быть утвержден перечень должностных лиц,
имеющих право подписи счетов-фактур дополнительным приказом
руководителя. В ООО «ЭИРСОФТ-РУС» правом подписи счетов-фактур
обладает только руководитель предприятия.
Поскольку, согласно уставу предприятия, в последующем оно
планирует заниматься видами деятельности, облагаемыми по разной ставке
налога на добавленную стоимость, имеет смысл в учетной политике отразить
порядок раздельного учета по НДС.
Эффективность учетной политики в разрезе формирования налога на
добавленную стоимость можно оценить согласно рисунку 11.
Рисунок 11. Эффективность учета налога на добавленную
стоимость
Как было указано выше, организация при определении доходов и
расходов выбрала метод начисления, так как при кассовом методе в
налоговом учете авансы считаются доходом организации и увеличивают
сумму налога на прибыль.
В целях налогообложения все расходы организации распределяются на
связанные с производством и реализацией и внереализационные расходы.
Расходы, связанные с производством и реализацией разделяются на прямые и
косвенные. Для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль
налогоплательщику выгоднее как можно больше затрат отнести к косвенным,
так как они относятся на расходы организации в полном объеме. В то же
время, для сближения бухгалтерского и налогового учета в прямые затраты
70
следует включить только такие затраты, которые в бухгалтерском учете
также подлежат частичному списанию. Согласно плану счетов, частичному
списанию пропорционально объему проданной продукции, со счета 44
«Расходы на продажу» подлежат только расходы на транспортировку (между
проданным товаром и остатком товара на конец каждого месяца).
Таким образом, в налоговом учете имеет смысл к прямым расходам
отнести только материальные в объеме расходов на приобретение сырья или
материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ,
оказании услуг), транспортных расходов, комиссионных вознаграждений и
таможенных пошлин. Аналогичный порядок учета предусмотрен в статье 320
Налогового Кодекса РФ «Порядок определения расходов по торговым
операциям».
Включение в прямые расходы расходов на оплату труда персонала,
участвующего в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг и
взносов на обязательное страхование, начисленных на вышеуказанные
суммы расходов на оплату труда, приводит к возникновению разниц между
бухгалтерским и налоговым учетом и дополнительным сложностям для
бухгалтера, увеличивает риск возникновения ошибок.
В учетной политике для целей налогообложения при разработке
методов формирования налоговой базы по налогу на прибыль особое
внимание следует уделить налоговому учету основных средств. В статье 256
Налогового Кодекса РФ «Амортизируемое имущество» указывается, что
амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного
использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000
рублей. Согласно учетной политике для целей налогообложения ООО
«ЭИРСОФТ-РУС» амортизация по основным средствам ведется линейным
способом.
Рассмотрим влияние на налог на прибыль, которое оказывает выбор
предприятием одного из методов начисления амортизации в таблице 11.
Расчет проведем, исходя из имеющихся данных на 31.12.2016, на основные
71
средства амортизация к этому времени начисляется в течение 6 месяцев.
Таблица 11
Влияние метода амортизации в налоговом учете на сумму налога
на прибыль
Метод
начисления
амортизации
Сумма накопленной
амортизации к
31.12.2012 г., руб.
Налогооблагаемая
база, руб.
Сумма
налога на
прибыль,
руб.
Линейный
10194,44 * 6 = 61167
140 955
28 191
Нелинейный
32296 + 29454 + 26862 +
24498 + 22342 + 20376 =
155829
46293
9 259
Как можно видеть из таблицы, применение нелинейного метода
начисления амортизации является для организации более выгодным, так как
значительно уменьшает налоговую базу.
Рассмотрим перспективы использования нелинейного метода, расчеты
приведены в таблице 12.
Таблица 12
Суммы начисленной амортизации в течение срока полезного
использования основного средства и их влияние на
уплачиваемый налог на прибыль
Начисленная
амортизация
Линейный
метод, руб.
Нелинейный
метод, руб.
Абсолютное
отклонение,
руб.
Разница в
уплачиваемом
налоге, руб.
Затраты к
31.12.2016
61167
155829
-94662,3
-18932,5
Затраты к
31.12.2012
122333,33
141256
-18922,6
-3784,52
Затраты к
31.12.2013
122333,33
46768
75565,76
15113,15
Затраты к
последнему году
использования
(6 месяцев
2014 года)
61167
(2 месяца
2014) 23148
38018,79
7603,757
Итого, в первые полтора года нелинейный метод выгоднее линейного
на 22 717 руб., но в последующие полтора года линейный метод становится
выгоднее нелинейного на эту же сумму.
Таким образом, использование нелинейного метода оправдано только
в случае, если на предприятии имеет место регулярное поступление
72
основных средств.
Поэтому для ООО «ЭИРСОФТ-РУС» ввиду того, что деятельность
предприятия достаточно нестабильна, что влечет за собой нужду в
постоянном источнике, позволяющем снижать налоговую базу по налогу на
прибыль, более предпочтительным является применение линейного метода
начисления амортизации в налоговом учете.
Использование данного метода также находит свое обоснование в
уменьшении трудозатрат при ведении налогового учета одного основного
средства сравнительно небольшой стоимости для предприятия. В случае,
если предприятие не планирует в ближайшем будущем приобретение
большего числа амортизируемого имущества, линейный метод начисления
амортизации полностью соответствует требованию рациональности, сближая
бухгалтерский и налоговый учет в организации.
Учетная политика для целей налогообложения также затрагивает
налоговый учет материально-производственных запасов на предприятии,
оговаривая, что при реализации покупных товаров стоимость приобретения
данных товаров списывается на расходы по стоимости первых по времени
приобретения (ФИФО). Произведем расчеты для определения оптимального
способа списания материально-производственных запасов на предприятии в
таблице 12 на примере привода CYMA АК 74М, исходные данные для
определения метода списания товарно-материальных ценностей в
бухгалтерском учете были представлены в таблице 7. Ввиду того, что
использование метода по себестоимости единицы является нерациональным
для малой организации, торгующей партиями аналогичного товара, данный
метод в расчеты включать не будем.
При создании учетной политики для целей формирования налоговой
базы по налогу на прибыль, следует принимать во внимание аспекты,
касающиеся создания резервов. ООО «ЭИРСОФТ-РУС» при ведении
налогового учета определило, что не создает резервы для покрытия убытков
по безнадежным долгам, для проведения ремонта основных средств, под
73
оплату предстоящих отпусков, на выплату ежегодных вознаграждений за
выслугу лет и по итогам работы, однако в бухгалтерском учете некоторые
виды резервов организация обязана создавать. В целях сближения двух видов
учета, в налоговом учете предприятию следует создавать резервы, которые
оно создает в бухгалтерском учете. Такими резервами являются резерв на
выплату отпускных, резерв под сомнительные долги, резерв под обесценение
ценных бумаг, резерв под снижение стоимости материально-
производственных запасов.
Учетную политику в разрезе формирования налога на прибыль можно
оценить так, как показано на рисунке 12.
Рисунок 12. Эффективность учета налога на прибыль
Таким образом, можно выделить основные направление
совершенствования учетной политики для целей налогообложения
предприятия:
Разработка необходимых налоговых регистров;
1. Разработка метода раздельного учета НДС по операциям,
облагаемым и не облагаемым данным налогом;
2. Корректировка списка прямых расходов предприятия в
соответствии с осуществляемой им торговой деятельностью;
3. Определение оптимального способа списания материально -
производственных запасов в налоговом учете;
4. Порядок формирования резервов в налоговом учете на
предприятии.
Учетная политика для целей налогообложения ООО «ЭИРСОФТ-
РУС» содержит основные положения о порядке определения налоговой базы
74
по налогу на прибыль, однако ее формирование не представляется ясным
ввиду того, что не разработаны налоговые регистры. Также необходимо
принять ряд положений, сближающих учетную политику для целей
бухгалтерского учета и для целей налогообложения предприятия, ввиду того,
что предприятие является малым. Налоговый и бухгалтерский учет ведет
одна служба, усложнение работы которой может привести к дополнительным
затратам на подготовку бухгалтерской, налоговой, статистической
отчетности и возникновению ошибок, приводящих к начислению штрафов и
пеней на предприятие.
75
Глава 3. Рекомендации по совершенствованию учетной и
налоговой политики на примере (ООО «ЭИРСОФТ-РУС»)
3.1. Ограничения по изменению учетной политики организации
В рамках рекомендации усовершенствования программной базы
предприятия, необходимо отметить, что наиболее приемлема - электронная
форма сдачи отчетности. Электронная отчетность составляется в
специальных программах и передается в налоговые органы и внебюджетные
фонды по защищенным каналам связи.
Налоговые органы настоятельно рекомендуют организациям перейти
на систему электронного представления налоговой и бухгалтерской
отчетности. По сравнению с бумажной отчетностью преимущества при
использовании такой системы сдачи отчетности представляются весьма
весомыми: отчетность можно отправлять в любое время с рабочего места,
при этом бухгалтеру не нужно терять рабочее время в отстаивании очередей;
организация в любое время может провести сверку с бюджетом по расчетам.
Помимо вышеперечисленных функций, с помощью данного программного
обеспечения появляется возможность получать выписки из Единого
государственного реестра юридических лиц, что также уменьшает потери
рабочего времени.
Среди всех поставщиков данного программного обеспечения
особенно следует отметить ООО «Компания «Тензор», которая является
региональным сервисным оператором связи и предоставляет одну из самых
популярных на сегодняшний день программ СБИС++.
В учетной политике для целей бухгалтерского учета предприятия
отсутствует график документооборота. Следствием этого является
нарушение требования своевременности отражения операций в
бухгалтерском учете, возникновение необходимости корректировок данных
предыдущих периодов, дополнительное усложнение работы бухгалтерии.
График документооборота необходимо создать, исходя из специфики
деятельности предприятия, его организационной структуры, размеров самого