16
осуществляется с учетом требований ПБУ 1/2008 «Учетная политика
организации».
2. Выбор отдельных элементов. Составляя учетную политику
организации, у предприятия есть выбор определять некоторые ее элементы с
учетом специфики деятельности. Это могут быть такие элементы как:
− метод амортизации основных средств, используемых на предприятии;
метод оценки запасов (поступления и выбытия);
− метод распределения косвенных расходов в организации;
− метод расчета себестоимости продукции и незавершенного
производства.
Как правило, выбирая тот или иной метод учета, в организации
ориентируются не только на специфику деятельности, но и на оптимизацию
налогообложения.
3. Полнота. Данный принцип формирования учетной политики
предприятия подразумевает, что в данном документе должны быть охвачены все
возможные в данной организации хозяйственные операции. Руководитель
предприятия, перед тем как утвердить учетную политику, должен проверить –
все ли хозяйственные операции предусмотрены в данном локальном документе.
Полнота также выражается в том, что в учетной политике касательно
каждой хозяйственной операции, должен быть утвержден:
− порядок документального оформления той или иной операции;
− порядок учета на счетах учета (наличие соответствующих счетов в
рабочем плане счетов);
− порядок отражения в отчетности и т.д.
5
Для того чтобы этот учетный процесс происходил планомерно и
непрерывно (как этого требует закон о бухучете от 06.12.2016 № 402-ФЗ и ПБУ
5
Цыденова, Э.Ч. Бухгалтерский и налоговый учет: Уч. / Э.Ч. Цыденова, Л.К. Аюшиева. - М.: Инфра-
М, 2018. – С.91.
17
1/2008 «Учетная политика организации», утвержденное приказом Минфина РФ
от 06.10.2008 № 106н), его необходимо правильно организовать:
− определить ответственных за организацию учета лиц (ст. 7 закона №
402-ФЗ);
− регламентировать основные элементы, необходимые для
осуществления процесса учета фактов хозяйственной деятельности и иных
учетных объектов - формы первичных учетных документов и регистров, схему
документооборота (п. 4 ПБУ 1/2008);
− разработать комплекс контрольных процедур, включающий алгоритмы
проведения инвентаризаций, описание системы внутреннего контроля (п. 4 ПБУ
1/2008);
− учесть другие необходимые организационные аспекты (п. 4 ПБУ 1
/2008).
Указанные элементы УП принято объединять в отдельную главу,
название которой может звучать по-разному: «Общие положения» или
«Организационный раздел учетной политики».
6
Помимо организационных аспектов фирме необходимо в учетной
политике прописать и иные подробности, носящие технический характер, а
именно:
− применяемые способы обработки учетной информации;
− алгоритмы группировки данных в специально разработанных
регистрах;
− иные технические детали (порядок хранения бумажной и электронной
первички, периодичность сохранения информации на съемных носителях или в
спец. хранилищах).
Все это фирма вправе прописать в отдельной главе учетной политики и
озаглавить ее, к примеру, «Технические аспекты учетной политики». Но,
6
Кондраков, Н.П. Бухгалтерский управленческий учет: Учебное пособие / Н.П. Кондраков, М.А.
Иванова. - М.: Инфра-М, 2016. – С.63.
18
учитывая, что жесткой структуры для УП в законодательстве не предусмотрено,
вышеуказанные алгоритмы и регламенты часто объединяют в одной главе -
организационно-технической. Эта глава в УП - важная и необходимая, но не
основная.
Общая учетная политика организации состоит из трех основных разделов:
− организационно-технический;
− методологический для целей ведения бухгалтерского учета;
− методологический для целей налогообложения.
− Учетная политика издается на каждом предприятии для утверждения
организационных и методологических элементов ведения бухгалтерского учета.
Организационная составляющая регламентирует схему и порядок
осуществления бухгалтерского учета.
− Методологическая составляющая определяет методы и способы
отражения в учете различных операций в деятельности предприятия.
7
1.3 Методические аспекты учетной политики
Методические аспекты учетной политики - это избранные фирмой
способы оценок активов и обязательств. Данный раздел обладает ярко
выраженной специфичностью, так как:
− формируется исходя из условий работы фирмы (масштабов, структуры,
объемов производства, видов деятельности и иных моментов, влияющих на
методологию учета);
− при выборе того или иного метода оценки учитываются
индивидуальные показатели деятельности фирмы (например, рентабельность
производства), а также ее стратегические и тактические планы.
7
Мизиковский, Е.А. Бухгалтерский финансовый учет: Учебное пособие / Е.А. Мизиковский, И.Е.
Мизиковский. - М.: Магистр, 2016. – С.257.
19
Поэтому каждая УП обладает своеобразием, хотя и основана на
законодательно закрепленных стандартных методиках.
В раздел УП, посвященный методическим аспектам, могут включаться:
− критерии признания, способы оценки, порядок формирования
первоначальной стоимости и алгоритмы списания имущества и обязательств;
− схемы учета производственных затрат и формирования себестоимости
продукции (работ, услуг);
− варианты распределения затрат;
− порядок формирования и корректировки оценочных обязательств;
− иные аспекты (например, алгоритмы начисления и выплаты
дивидендов, распределения и использования чистой прибыли).
8
Каждый методический аспект учетной политики включает следующие
учетные нюансы:
− основные (порядок признания, первоначальная оценка, механизм
выбытия);
− дополнительные (необходимая детализация и аналитика информации).
Если выбор способа оценки активов и обязательств из тех, что
предлагаются законодательством, составляет проблему, фирма вправе
самостоятельно определить эту методику, отразив ее в соответствующем разделе
УП. Разработанная методика не должна противоречить законодательству и
может основываться на международных учетных нормах.
Есть два взгляда на методологическую сторону УП:
− Согласно одной позиции методы сводятся к способам бухучета. Их
выбор и широкое использование влияет на отражение ситуации с имуществом и
финансового положения корпорации или фирмы.
8
Парасоцкая, Н.Н. Бухгалтерский учет: современные вызовы, приоритеты и пути развития. том 1. /
Н.Н. Парасоцкая. - М.: Русайнс, 2017. – С.175.
20
− Другая позиция более широкая. Согласно ей к методологии относят все
моменты, влияющие на формирование оценки результатов функционирования
организации с финансовой точки зрения и на анализ её имущества.
В любом случае при выборе или разработке методов следует учитывать
следующие принципы учетной политики:
− четкое выделение имущества организации;
− постоянство её деятельности;
− последовательная реализация УП, оптимальный выбор учетных
методов и приемов;
− четкое определение периода, к которому относятся хозяйственные
операции.
9
Раздел методологии для целей бухгалтерского учета, является
основанием для оформления на счетах, регистрах, в первичных документах и
отчетности операций с объектами учета (таблица 1):
1. Основные средства. Учет основных средств в бухгалтерском учете,
осуществляется на основании ПБУ 6/01 «Учет основных средств». В данном
пункте учетной политики, раскрываются критерии признания имущества в
составе основных средств, определяется порядок их отражения на счетах учета,
документального оформления и перечень ответственных за операции с
основными средствами лиц. Отдельно, регламентируется порядок оформления
ремонта, переоценки и выбытия основных средств, метод начисления
амортизации.
2. Нематериальные активы. Методика учета нематериальных активов
определяется, исходя из положений ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных
активов». Аналогично учету основных средств, в данном пункте утверждаются
порядок отражения на счетах учета, документального оформления, перечень
ответственных лиц и т.д. Аналогично, в данном разделе учетной политики
регламентируются методы учета и других объектов имущества предприятия.
9
Галкина, Е.В. Бухгалтерский учет и аудит / Е.В. Галкина. - М.: КноРус, 2018. – С. 248.
21
3. Учету доходов и расходов в данном разделе учетной политике
уделяется максимум внимания. Так, определяется состав и виды доходов и
расходов, исходя из требований, изложенных в ПБУ 9/99 «Доходы организации»
и 10/99 «Расходы организации».
В общем, в методологическом разделе учетной политики, определяется
методика учета объектов учета, согласно различным ПБУ, Постановлениям, и
т.д.
10
Методика учета отдельных объектов в налоговом учете отличается, так
как в организации показатели по налоговому учету могут быть другими. В
данном случае, при определении регламента, руководствуются нормами,
изложенными в Налоговом кодексе.
Так, исходя из системы налогообложения предприятия, определяется
метод признания выручки. Это может быть один из методов:
− метод начисления;
− кассовый метод.
Определяются дата им критерии признания доходов и расходов в разрезе
из видов: от реализации и внереализационные.
Классификации доходов и расходов уделяют внимание и устанавливают
их принадлежность, не противоречащую классификации, указанной в Налоговом
кодексе РФ.
Причем ориентируются на ту главу Налогового кодекса РФ, которая
соответствует выбранной системе налогообложения.
Уделяется внимание и основным средствам. Например, для целей
бухгалтерского учета критерием признания основных средств является их
стоимость не менее 40000 руб., а для налогового учета – не менее 100000 руб.
Также, в данном разделе определяются методы амортизации, методы оценки
поступления и выбытия запасов и товаров.
10
Зонова, А. Бухгалтерский финансовый учет: Учебное пособие / А. Зонова, И. Бачуринская. - СПб.:
Питер, 2017. – С.164.
22
Для учета всех операций, предусмотрен рабочий план счетов, где
подробно изложены все синтетические и аналитические счета, которые
применяются в каждой конкретной организации.
При определении методики учета в организации, руководство
предприятия выбирает те методики, которые больше всего подходят к данному
предприятию (по видам деятельности, структуре производства,
организационной структуре и т.д.).
11
1.4 Документальное отражение учетной политики
Учетная политика – это внутренний документ организации или
индивидуального предпринимателя, которым регламентируется порядок
организации бухгалтерского и налогового учета. Требования к
разработке бухгалтерской учетной политики приводятся в статье 8 закона от
06.12.2016 № 402-ФЗ и в ПБУ 1/2008, утвержденном приказом Минфина России
от 6 октября 2008 г. № 106н.
Что касается учетной политики для налогового учета, то требования к ней
есть только разрозненные. Так, статья 167 НК РФ содержит общие указания для
учетной политики по НДС, а статьи 313 и 314 НК РФ – по налогу на прибыль.
Требований к порядку составления и оформления налоговой учетной политики
кодекс не содержит.
В учетной политике закрепляют выбор способа учета из тех, которые
допускает законодательство, если же способ учета какой-либо операции
единственный, то указывать его не надо. В тех случаях, когда способ учета
хозяйственной операции законом не предусмотрен, его надо разработать
самостоятельно и прописать в учетной политике.
11
Нечитайло, А.И. Бухгалтерский учет и налогообложение финансовых результатов в системе
управления организацией: учебное пособие / А.И. Нечитайло. - Рн/Д: Феникс, 2017. – С.239.
23
Учетная политика подлежит оформлению организационно-
распорядительной документацией (приказы руководителя организации,
внутренние правила, инструкции, положения, регламенты, процедуры и др.).
Общие нормы о порядке оформления организациями приказа об учетной
политике и ее содержании содержит Федеральный закон «О бухгалтерском
учете» №129-ФЗ.
12
Согласно пункту 3 статьи 6 Федерального закона принятая
организацией учетная политика утверждается приказом или распоряжением
лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета.
В соответствии с п. 4 ст. 8 Федерального закона о бухгалтерском учете
все организации обязаны вести бухгалтерский учет имущества, обязательств и
хозяйственных операций путем двойной записи на взаимосвязанных счетах
бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета.
Чтобы систематизировать и накапливать информацию, содержащуюся в
принятых к учету первичных документах, и отражать ее на счетах
бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности, предприятиями ведутся
регистры бухгалтерского учета.
Регистры ведутся в специальных книгах (журналах, журналах-ордерах),
на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при
использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках,
дискетах и иных машинных носителях. Такая форма счетоводства называется
журнально-ордерной и применяется большинством предприятий и организаций.
Значительно реже применяется мемориально-ордерная форма учета, при
которой на основании данных первичных или накопительных документов
составляются мемориальные ордера, отражающиеся в регистрационном журнале
(журнале хозяйственных операций), а затем в главной книге.
13
Предприятиями могут применяться также машинно-ориентированные
(автоматизированные) формы учета на основе журнально-ордерной или
12
О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ (ред. от 28.11.2018)
[Электронный ресурс]: Доступ из справ.-правовой системы «Консультант Плюс».
13
Блэк, Д. Введение в бухгалтерский управленческий учет / Д. Блэк. - М.: Весь Мир, 2016. – С.316.
24
(значительно реже) мемориально-ордерной формы. Поэтому в учетной политике
обязательно отражается, каким способом осуществляется ведение бухучета на
предприятии.
Основными рабочими документами организации являются:
− приказ на учетную политику организации для целей ведения
бухгалтерского учета и для целей налогообложения;
− рабочий План счетов бухгалтерского учета;
− утвержденные руководителем графики документооборота;
− формы первичных и иных документов, формы внутренней отчетности.
Документы из этой группы не могут вступать в противоречия с
нормативно–правовыми актами и рекомендациями первого, второго и третьего
уровней, они построены на их основе и с целью реализации указанных в них
законных норм. Особо подчеркивается, что стандарты экономического субъекта
применяются равным образом и в равной мере всеми подразделениями
экономического субъекта, включая его филиалы и представительства,
независимо от их места нахождения.
14
Данный документ является как бы внутренним законом для всех
сотрудников организации, но особенно для бухгалтера как настольный
ежедневный график деятельности. Ст.11 НК РФ предписывает, чтобы в учетной
политике цели налогообложения обязательно соответствовали Налоговому
кодексу РФ, а также учитывать и другие нормативно правовые акты. Поэтому,
каждое предприятие при разработке данного документа проявляет свою
инициативу и творчество.
15
К числу обязательных разделов учетной политики предприятия
относятся:
Для целей налогообложения:
1. Система учета (стандартная или специальная);
14
Бухгалтерский учет. Учебник / Под ред. Бабаева Ю.А., Бобошко В.И.. - М.: Юнити, 2017. – С. 375.
15
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 03.04.2017)
[Электронный ресурс]: Доступ из справ.-правовой системы «Консультант Плюс».
25
2. Рабочий план счетов организации;
3. Данные о введении кассовых операций и движении денежных средств;
4. Структура уплачиваемых налогов;
5. Порядок признания доходов;
6. Порядок признания расходов;
7. Структура доходов;
8. Структура расходов;
9. Порядок формирования финансового результата;
10. Определение объектов налогообложения;
11. Порядок реализации товаров, работ;
12. Порядок формирования цены на товары, работы, услуги;
13. Порядок исполнения обязанностей по налоговым обязательствам;
14. Другое.
Для целей бухгалтерского учета:
1. Система учета (банковских, бюджетных, коммерческих учреждений);
2. Рабочий план счетов организации;
3. Данные о введении кассовых операций и движении денежных средств;
4. Структура бухгалтерской службы;
5. Система учета основных средств;
6. Система учета производственных запасов;
7. Метод калькуляции;
8. Система учета заработной платы;
9. Метод расчета финансового результата;
10. Имущественные моменты организации предприятия;
11. Система проведения инвентаризации;
12. Лица, ответственные за учет хозяйственной деятельности
предприятия;
13. Другое.
Количество разделов может быть больше - исходя из необходимости для
предприятия. Внутри разделов могут быть подразделы, со ссылками на