15
«расходы». Они близки по смыслу, но имеют различия по содержанию,
понятие «расходы» является более общим по отношению к «затратам».
Расходы организации включают такие статьи, как затраты на
производство реализованной продукции (работ, услуг), затраты на оплату
труда управленческого персонала, амортизационные отчисления и другие
затраты.
Издержки – это денежное выражение суммы ресурсов производства,
используемых с какой либо целью. В отечественной практике затратами на
производство считаются все издержки производства, понесенные
экономическим субъектом, за определенный период времени. При
возникновении издержек, относимых на затраты происходит уменьшение
экономических ресурсов и увеличение кредиторской задолженности
организации. [4,c.91]
Существует три вида затрат предприятия подразделяемых по
воспроизводственному признаку:
затраты на производство и реализацию продукции, образующие ее
себестоимость. Это текущие затраты, то есть это расходы по обычным видам
деятельности;
затраты на расширение и обновление производства, крупные едино –
временные вложения средств капитального характера;
затраты на социально-культурные, жилищно-бытовые и иные
непроизводственные нужды предприятия.[33,с.114]
В управленческом учете применяется своя классификация затрат, она
весьма разнообразна и зависит от того какую управленческую задачу
необходимо решить. Это расчет себестоимости произведенной продукции и
определение размера полученной прибыли; принятие управленческого
решения и планирование; контроль и регулирование производственной
деятельности центров ответственности.
При осуществлении процесса производства, особенно для целей
управленческого учета, классификация затрат предусматривает два
16
направления:
1. Расчет себестоимости произведённой продукции оценка стоимости
запасов и полученной прибыли. В этом составе включены следующие затраты:
˗ входящие и истекшие;
˗ прямые и косвенные;
˗ основные и накладные;
˗ входящие, т.е. периодические, отраженные и включённые в
себестоимости продукции отчетного периода;
˗ одноэлементные и комплексные;
˗ текущие и единовременные.
2. Принятия решения и планирования затрат на производство
продукции, и в этом контексте, затраты делятся на:
постоянные, то есть не зависящие от объема произведенной и
реализованной продукции;
переменные, наоборот зависящие от объема производства и
реализации продукции;
принимаемые и не принимает в расчет при принятии управленческих
решений;
безвозвратные, то есть которые не могу быть использованы более на
предприятии;
вмененные, то есть те затраты, которые связаны с упущенной
выгодой на предприятии;
предельные и приростные;
планируемые и непланируемые.
3. Контроль и регулирование, то есть это расходы которые
предполагают, что произведенные затраты и расходы строго
контролируются и регулируются на предприятии. [31,c.57]
Для отражения в бухгалтерском учете затрат используют другую
научно обоснованную классификацию. Все затраты на производство в
17
бухгалтерском учете могут группироваться по месту их возникновения, в
зависимости от носителя затрат и по видам расходов.
Группировка по местам возникновения затрат подразумевает
группировку по структурным подразделениям предприятия (производствам,
цехам, участкам и другим структурным подразделениям). Эта группировка
необходима для организации учета по центрам ответственности и определения
производственной себестоимости продукции.
Носителями затрат являются виды продукции (работ, услуг),
предназначенных для реализации. Группировка по носителям затрат
используется для определения себестоимости единицы продукции, (работ,
услуг).
По видам затраты группируются по однородным экономическим
элементам и по статьям калькуляции.
Группировка затрат по экономическим элементам является единой и
обязательной для всех отраслей народного хозяйства и состоит из следующих
элементов:
– материальные затраты (за вычетом возвратных отходов);
– затраты на оплату труда;
– отчисления на социальные нужды;
– амортизация;
– прочие затраты. [21,c.247]
Следует заметить, что особенностью данной группировки является то,
что в ней отражаются только покупные материалы, изделия, топливо и
энергия, а оплата труда и отчисления на социальные нужды отражаются
только применительно к персоналу основной деятельности.
Группировка по статьям калькуляции используется на предприятиях
для определения себестоимости отдельных видов продукции. Существует
типовая группировка расходов по статьям калькуляции, но иногда в нее могут
вноситься изменения в зависимости от техники, технологии и организации
производства.[32,с.98]
18
Типовая группировка расходов по статьям калькуляции:
1. сырье и материалы;
2. возвратные отходы;
3. покупные изделия, полуфабрикаты и услуги сторонних предприятий
и организаций;
4. топливо и энергия на технологические цели;
5. заработная плата производственных рабочих;
6. отчисления на социальные нужды;
7. расходы на подготовку и освоение производства;
8. общепроизводственные расходы;
9. потери от брака;
10. прочие производственные расходы;
11. коммерческие расходы.
Сумма десяти выше представленных статей образует
производственную себестоимость продукции, а сумма всех статей – полную
себестоимость реализованной продукции.
Итак, как мы видим классификация затрат весьма разнообразна.
Затраты классифицируются в зависимости от различных условий, например,
от участия в воспроизводственном процессе, или от управленческих задач,
которые необходимо решить, либо по местам возникновения затрат и других
условий.
Чтобы стратегия управления затратами и производством в целом была
действенной, необходимо соблюдать следующие принципы:
периодичность;
взаимосвязь с видами деятельности;
экономическая значимость затрат;
децентрализация;
использование единых планово-учетных единиц измерения;
достаточность информации;
преемственность и многократность использования;
19
бюджетное (сметное) управление затратами.[36,c.158]
Рассмотрим каждый из перечисленных принципов подробнее.
Периодичность в зависимости от сложности продукции, сроков
изготовления и других особенностей предприятия может как отражать
производственный или коммерческий циклы, так и основываться на
календарном плане работы. Обычно периодичность планирования и учета
затрат на качество, как и сроки представления планов и отчетов,
устанавливаются внутренними документами предприятия и не зависят от
периодичности бухгалтерского учета.
Взаимосвязи с видами деятельности, с одной стороны, способствуют
тому, что система планирования и учета затрат становится одной из состав-
ляющих деятельности предприятия в области качества, а с другой, - позволяют
подойти к решению проблем оценки не только затрат на качество, но и
эффективности функционирования системы качества, выявления неэф-
фективных видов деятельности, снижению и оптимизации затрат на качество.
Экономическая значимость затрат – принцип, позволяющий рацио-
нально сформировать состав затрат на качество. Дело в том, что некоторые
категории затрат могут быть настолько незначительны, а организация их учета
такой сложной, что можно отказаться от их планирования и учета без особых
искажений в общей картине затрат на качество. Однако для исключения
возможных ошибок необходимо учитывать по возможности все факторы,
обусловленные спецификой производственной деятельности.
В соответствии с принципом децентрализации планирование (а
частично и учет) затрат должно осуществляться непосредственно
руководителями соответствующих подразделений предприятия. Это позволяет
не просто более точно спланировать затраты на качество, но и определять
должностные лица, ответственные за их использование. Фактически речь идет
о реализации принципа: «Я отвечаю за все, что могу контролировать». В
результате практически все работники оказываются не просто вовлечены в
экономическую деятельность предприятия, но и непосредственно
20
заинтересованы в получении наилучших финансовых результатов.
Использование единых планово-учетных единиц измерения в плани-
ровании и учете издержек обеспечивает прямую и обратную связь между
общей сметой затрат по предприятию и сметами конкретных подразделений.
При использовании единых планово-учетных единиц создается
реальная возможность разработки системы учета, основанной на взаимосвязи
показателей управленческого учета производства и бухгалтерского учета
затрат, а также показателей определения результатов деятельности отдельных
структурных подразделений предприятий.
На разных уровнях планирования и учета планово-производственные
единицы могут быть или детализированы или, напротив, укрупнены. В основе
детализации заложен принцип перехода от более крупных единиц на уровне
предприятия в целом к более мелким на уровне цеха, участка, отдела. Кроме
того, использование единых планово-учетных единиц измерения обеспечивает
возможность экономического анализа затрат методом сравнения.
В соответствии с принципом достаточности информации количество
показателей, включенных в планы и отчеты, должно быть минимально необхо-
димым, но достаточным для анализа и не требовать дополнительной аналити-
ческой обработки.
Соблюдение в процессе планирования, сбора и учета первичных
данных принципа преемственности и многократности использования
упрощает систему планирования и учета и повышает ее эффективность. При
оперативном управлении информация управленческого учета подкрепляется, а
иногда и дополняется бухгалтерскими данными.[6,с.149]
Сущность рассматриваемого принципа заключается в разовой
фиксации данных в первичных документах или произведенных расчетах и
многократного их использования при всех видах управленческой деятельности
без повторной фиксации, регистрации или расчетов. Это позволяет создать на
предприятии рациональную систему учета затрат на качество сообразно
размерам и масштабам производственной деятельности. В результате из
21
минимального количества данных получают достаточное количество
информации, необходимой для принятия управленческих решений.
И последний принцип - принцип бюджетного или сметного управления
издержками означает, что все описанные выше процедуры могут быть
осуществлены только на основе планирования и учета издержек на качество
путем составления бюджетов подразделений предприятия (организации).
Формирование перечня расходов и затрат предприятия, связано с
технологическими особенностями работы предприятия, с его спецификой
организации работы, и порядком учета затрат. Кроме того, в дополнении к
нормативной (плановой) классификации произведенных затрат, включаются и
прочие затраты, которые отражают именно специфику технологического
процесса, организацию производственного процесса и т.д. Ответственные
работники на предприятии, осуществляют постоянный контроля за
возникновением и осуществлением затрат, чтобы не допустить превышение
фактических затрат над нормативными или плановыми затратами.
Перечисленные принципы построения затрат, являются основой для
формирования эффективной системы управления затратами на предприятии, и
при разработке эффективной системы управления затратами, чаще всего на
предприятии руководство обращается к систему управленческого учета, в
рамках которого разработана и внедрена система бюджетирования и контроля
затрат.
1.3 Методологические основы бюджетирования
и анализа затрат предприятия
Основной целью проведения анализа затрат на производство продукции
является определение нерациональных, низкоэффективных затрат, а также
разработка управленческих решений по снижению себестоимости продукции,
что является важнейшим фактором развития экономики.
Для разработки такой методики проведения анализа, необходимо
учитывать и отраслевые и технологические особенности, в которых
22
осуществляет свою деятельность данная организация.
При разработке методологии проведения анализа затрат на
производство продукции, необходимо определить целевое назначение данного
анализа, т.е. на что направлен сам анализ, или с какой целью он будет
проведен.
В качестве целей проведения анализа рассматривается необходимость
выявления внутренних резервов работы предприятия, а также, поиск путем
оптимизации произведенных затрат.
Как отмечалось выше, затраты на производство и реализацию
продукции (работ, услуг) представляют собой расходы предприятия,
выраженные в денежной форме и связанные с использованием в процессе
производства сырья и материалов, комплектующих изделий, топлива, энергии,
труда, основных фондов, нематериальных активов и других затрат
некапитального характера.
Затраты на производство и реализацию продукции, предусматривают
перечень расходов, которые связаны с производством продукции, работ или
услуг. Формирования точного перечня затрат включённого в плановую
калькуляцию, дает возможность предприятия постоянно контролировать все
произведенные затраты, выявлять резервы экономии как материальных, так и
денежных и трудовых ресурсов. Сметы затрат являются необходимым
атрибутом в системе бюджетирования поэтому разработка частных и общих
смет дает возможность предприятию планированию свою деятельность с
целью сокращения неоправданных затрат.
Разработанная нормативная калькуляция, позволяет постатейно
осуществлять контроль по каждому виду произведённых расходов на
предприятии, а непосредственно руководитель определяет необходимость и
приоритетность произведённых расходов структурными подразделениями
предприятия. Руководство предприятия, исследуя перечень затрат определяет
какие из них могут быть оптимизированы в отчетном периоде, а какие
подлежат детальному контролю и учету в будущих периодах.
23
При проведении анализа могут использоваться показатели,
представленные ниже в таблице 1.
Таблица 1
Показатели, характеризующие динамику,
эффективность и рост затрат
Группа
показа-
телей
Показатель
Расчет
Критерии
оценки
Характеристика
Динамика
Абсолютный
прирост
(снижение)
совокупных
затрат
∆З общ = З
1
общ
–
З
0
общ
где, З
1
общ
– общая
величина затрат в
отчетном периоде;
З
0
общ – общая
величина затрат в
базисном периоде
Анализируется
в динамике
Отражает
абсолютное
увеличение или
снижение общей
величины затрат
Эффектив-
ность и рост
Относитель-
ная экономия
(перерасход)
затрат
±Эз = З
1
общ
–
З
0
общ х ТрN
где, ТрN – темп
роста выручки от
продаж
0 –
относительный
перерасход,
0 –
относительная
экономия.
Анализируется
в динамике
Отражает сумму
относительной
экономии
(перерасхода)
затрат с учетом
изменения
объемов
производства и
продаж продукции
Эффект
операцион-
ного рычага
ЭОР = МД/ПП
где, МД –
маржинальный
доход (выручка
минус переменные
затраты или
прибыль плюс
постоянные
затраты);
ПП – прибыль от
продаж
Анализируется
в динамике
Показывает,
насколько
процентов
измениться
прибыль при 1%-
ном изменении
выручки от
продаж.
Характеризует
производственный
риск предприятия
Затраты предприятия, в своей основной части, включаются в
себестоимость выпускаемой продукции, уровень которой определяет объем
прибыли, рентабельность продукции и капитала, а также другие конечные
показатели финансово-экономической деятельности предприятия.
Обобщающие показатели эффективности текущих затрат – это показатели
затратоемкости или затратоотдачи.
Однако, основные показатели затратоемкости продукции, в целом
имеют общие черты в независимости от специфики производства и вида
выпускаемой продукции. И, в данной связи, перед современной теорией
24
финансового менеджмента остро встает проблема их комплексной сводки для
использования в общепринятой методике анализа себестоимости, что в свою
очередь, будет иметь положительное влияние на проведение отраслевого
экономического анализа производств, в целях выявления основных
направлений снижения себестоимости продукции отечественных
производителей, что особенно важно при выходе предприятий на внешние
рынки сбыта.
Ниже в таблице 2 представлены показатели затратоемкости продукции,
которые также при проведении анализа затрат, требуют обязательного расчета.
Таблица 2
Показатели затратоемкости продукции (работ, услуг)
Показатель
Расчет
Критерии
оценки
Характеристика
Общая
затратоемкость
Зе = З
общ
/ N
где, З
общ
– общая
величина затрат;
N – выручка от
продаж
Анализируется
в динамике
Отражает величину
затрат, приходящихся на
1 рубль выручки от
продаж
Материалоем-
кость
Ме = З
м
/ N
где, З
м
–
материальные
затраты;
N – выручка от
продаж
Анализируется
в динамике
Показывает, сколько
материальных затрат
приходится на 1 рубль
оборота, или сколько
материальных затрат
необходимо осуществить
чтобы получить 1 рубль
выручки
Зарплатоемкость
Зпе = ЗП / N
где, ЗП – затраты на
оплату труда с
отчислениями;
Анализируется
в динамике
Показывает, сколько
затрат на оплату труда
приходиться на 1 рубль
оборота, или сколько
начислено заработной
платы для получения 1
рубля выручки
Амортизацио-
емкость
Ае = А / N
где, А – сумма
начисленной
амортизации в
отчетном периоде
Анализируется
в динамике
Отражает величину
начисленной
амортизации,
приходящуюся на 1
рубль выручки от продаж
Уровень прочих
затрат
Упр = Зпр / N
где, Зпр – прочие
затраты
Анализируется
в динамике
Показывает уровень
прочих затрат по
отношению к выручке от
продаж
Другим направлением в методологическом обеспечении анализа и
учета затрат анна производство, это бюджетирование затрат, как одного из
самых эффективных элементов планирования затрат на производство