14
далее
17
.
Таким образом, при классификации материалов следует уделять
внимание целевой направленности, то есть тому, для чего такая классификация
выполняется. Поэтому, на наш взгляд, следует выделять два основных
классификационных признака: с точки зрения бухгалтерского учета и с точки
зрения экономического анализа.
Материальные ресурсы можно определить как совокупность предметов
труда, участвующих в процессе производства (сырье, материалы, топливо,
энергия, полуфабрикаты и т.п.). Материальные ресурсы задействованы в
производстве любого типа и являются необходимой основой для выпуска
продукции или оказания услуг.
В то время как материалы находятся в местах хранения, они являются
частью оборотных активов. По мере отпуска материалов в производство
данные активы становятся частью незавершенного производства. Как только
произошел выпуск продукции на склад, материалы в незавершенном
производстве сформировали материальные затраты.
Хорошо отлаженный механизм планирования и управления запасами
позволяет реально управлять бизнесом. Но, даже имея большой опыт ведения
своего бизнеса, владельцам не всегда удается спрогнозировать все
обстоятельства и составить бюджет, который позволил бы бесперебойно
финансировать все проточные расходы, связанные с деятельностью
предприятия.
Управление запасами является важной частью политики управления
имеющимися на предприятии оборотными активами. Основная цель –
обеспечить бесперебойность процессов производства и реализации продукции
и при этом минимизировать совокупные затраты, что идут на обслуживание
запасов. И на этом сказалась автоматизация. Помогает нам система управления
запасами на предприятии
18
.
17
Лехтянская Л.В. Запасы и модернизация производства // Российское предпринимательство. – 2017. - №4
(327). – С. 43.
18
Остапченко А.Р. Управление запасами предприятия в условиях рыночной экономики // Финансовый
15
К запасам относят не только материалы и сырье, которые необходимы
для осуществления производственного процесса, но и полуфабрикаты и товары,
которые могут быть реализованы. Важным является контролирование их
объема. Страховые запасы должны быть всегда, ведь сезонные всплески
потребительского спроса и перебои с поставкой ещё никто не отменял.
Всё это может негативно сказаться на финансовых результатах
деятельности. Конечно, следует отметить, что это можно отнести и к запасам,
но с другой стороны — они обеспечивают устойчивость и ликвидность
предприятия. Если же будет наблюдаться дефицит, то остановится
производство, будут падать объемы реализации, а может возникнуть и такая
ситуация, что придётся покупать партию сырья или материалов по завышенной
цене.
Как следствие — предприятие недополучит возможную прибыль. Также
из-за того, что запасы являются ликвидными активами, их уменьшение
приведёт к ухудшению текущего нормативного состояния предприятия. Но
здесь необходимо придерживаться золотой середины. Так, избыток запасов
может привести к тому, что увеличатся затраты на их хранение, придётся
переплачивать налог на имущество.
Также можно недополучить возможные доходы из-за того, что
финансовые ресурсы будут заморожены в сырье и материалах. Кроме этого, не
следует выпускать из внимания и то, что они подвержены моральному
старению и физической порче.
Однако при создании запасов всегда возникают дополнительные траты:
1. Часть средств компании отвлечены на поддержание запасов.
2. Необходимо оплачивать услуги специального персонала.
3. Затраты для содержания складов.
4. Постоянный риск порчи, нереализации просроченной продукции,
вероятность хищения.
менеджмент. – 2016. - №5. – С. 24.
16
5. Уплата дополнительных налогов
19
.
При этом критичным может быть и отсутствие достаточных запасов,
приводя к следующим издержкам:
1. Потери в результате простоя производства.
2. Упущенная прибыль по причине отсутствия продукции на складе при
повышенном спросе.
3. Потеря потенциальных клиентов.
4. Потери от закупки мелких партий продукции по более высоким
тарифам и пр.
Помимо финансовых расходов при формировании запасов необходимо
учитывать также конъюнктуру рынка — действуют на рынке определенные
побудительные мотивы:
1. Возможные колебания спроса.
2. Скидки на приобретение крупной партии продукции.
3. Сезонные колебания спроса на продукцию определенных видов.
4. Спекуляции на колебаниях цен.
5. Сокращение издержек при производстве единицы продукции.
6. Сокращение издержек, которые связаны с размещением и доставкой
заказа.
7. Возможность быстро обслуживать клиентов.
8. Возможность равномерно осуществлять операции по производству и
распределению продукции.
9. Минимизация простоев производства.
10. Упрощение управления производством
20
.
С учетом указанных причин, предприниматели в сферах
промышленности и торговли предпочитают формировать запасы. Поскольку в
противном случае возрастает размер издержек обращения, со снижением
прибыли.
19
Хоминский В.И. Как управлять запасами // Финансовый директор. – 2017. - №2. – С.19.
20
Головина Т.А. Основные концепции оптимизации себестоимости продукции // Управленческий учёт. – 2017. -
№ 1. – С. 14.
17
По аналогичным причинам вместо запасов могут быть организованы
логистические технологии быстрого ответа для достижения аналогичных
торговых либо производственных результатов.
Говоря про управление запасами, необходимо отметить, что перед
управляющим звеном стоит выбор из трех планов деятельности относительно
формирования запасов. Они разнятся различным уровнем доходности и рисков:
1. Консервативный подход. В нём ставка делается не только на
удовлетворение всей существующей потребности в сырье, материалах и
полуфабрикатах. Также предусматривается создание больших резервов на
случай перебоев с поставкой, ухудшения условий, в которых производится
продукция, возникают задержки, связанные с инкассацией дебиторской
задолженности, активизируется спрос покупателей. Использование этого
подхода негативно сказывается на уровне рентабельности и позитивно — на
возможном риске.
2. Умеренный подход. Предусматривает создание резервов для наиболее
типичных сбоев, что могут возникнуть при операционной деятельности
предприятия. Расчеты в данном случае строятся на данных предыдущих лет. В
этом случае предусматривается средний уровень рентабельности и рисков.
3. Агрессивный подход. В данном случае обеспечивается минимальный
уровень запасов (хотя они могут и полностью отсутствовать). Если во время
осуществления операционного процесса не возникнет сбоя, то предприятие
получит наилучший результат эффективности. Но при появлении проблем
предприятие несёт значительные финансовые потери. Таким образом, можно
получить наибольшую прибыль, но существует и значительный риск убытков
21
.
Для разработки системы управления запасами необходимо учесть ряд
факторов:
1. Условия, по которым приобретаются запасы (объемы поставок,
частота заказов, льготы и скидки).
2. Особенности реализации готовой продукции (состояние спроса,
21
Пронина Е.А. Указ. соч. – С. 27.
18
надежность и развитие дилерской сети, изменение уровня продаж).
3. Характерные нюансы производственного процесса (особенности
технологии создания, длительность подготовки и непосредственного
обеспечения продукции).
4. Издержки, которые возникают во время хранения запасов
(замораживание средств, возможная порча, складские расходы)
22
.
Система управления запасами необходима для каждого предприятия,
которое планирует длительное время успешно функционировать. Ведь она
позволяет осуществлять функцию контроля и пополнения резервов. Немалую
роль как структурный элемент играют средства автоматизации.
Можно смело говорить о том, что они постепенно будут
совершенствоваться, и в будущем мы сможем увидеть эту структурную часть
предприятия в качестве автономной системы, которая нуждается только в
настройке. Осуществлять деятельность она сможет самостоятельно.
1.2. Показатели и методы оценки управления запасами
Понятия «инструмент», «инструментарий» достаточно разнообразны,
активно используются в научных исследованиях по экономике. В одних
источниках инструментарий трактуется нечто то, с помощью чего собираются
получить необходимую информацию, например, анкеты, бланки, карточки для
интервью, карты наблюдений (в том числе в эксперименте), бланки для
социометрического опроса и др.
23
.
Инструментарий рассматривается как аппарат, как способы, приемы и
средства, которые в разных комбинациях используются для достижения
поставленных целей анализа. Любой из инструментов анализа может
называться методом в узком смысле этого слова
24
. Аналитический
инструментарий широко позиционируется учеными аналитиками, как
22
Хоминский В.И. Указ. соч. – С.20.
23
Толковый словарь русского языка: В 4 т. / Под ред. Д. Н. Ушакова. Т. 1. М., 1935; Т. 2. М., 1938; Т. 3. М.,
1939; Т. 4, М., 1940. (Переиздавался в 1947-1948 гг.); Репринтное издание: М., 1995; М., 2000. – С. 364.
24
Инструментарий [Электронный ресурс] // Большая энциклопедия нефти и газа. – Режим доступа:
http://www.ngpedia.ru/id60331phtml (дата обращения: 26.04.2017).
19
систематизированная совокупность аналитических инструментов: методов,
моделей, методик, алгоритмов, приемов, стандартов, индикаторов, параметров,
показателей (системы показателей).
Система показателей в аналитическом инструментарии в рамках данного
исследования понимается как некоторое упорядоченное множество
взаимосвязанных и взаимосогласованных показателей, характеризующих
основные и частные стороны предмета исследования.
При обосновании системы показателей для оценки ресурсов, следует
руководствоваться принципом их раскрытия в бухгалтерской (финансовой)
отчетности, которая является важным элементом в системе аналитического
инструментария управления ресурсами, ее составление должно строго
регламентироваться законодательством. От того, насколько качественно она
составлена, зависят результаты экономического анализа.
Качественно сформированная отчетность позволит провести расчет
аналитических показателей, обеспечит достоверность полученных результатов,
что позволит принять меры для эффективного и более рационального
управления конкретным объектом бухгалтерского учета. Для каждого объекта
учета должен быть смоделирован свой характерный, именно ему
аналитический инструментарий.
В структуре ресурсного обеспечения субъекта хозяйствования
независимо от его отраслевой принадлежности, вида деятельности важным и
необходимым ресурсом являются материально-производственные запасы,
которые обеспечивают его жизнедеятельность.
На территории Российской Федерации учет МПЗ регламентируется ПБУ
5/01 и МСФО (IAS) 2 «Запасы». Последний был введен в действие для
применения на территории Российской Федерации приказом Минфина России
от 28.12.2015 № 217н
25
.
25
Приказ Минфина России от 28.12.2015 № 217н «О введении Международных стандартов финансовой
отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности в действие на территории
Российской Федерации и о признании утратившими силу некоторых приказов (отдельных положений приказов)
Министерства финансов Российской Федерации» (ред. от 11.07.2016) // СПС «КонсультантПлюс».
20
Однако, имеются принципиальные отличия в рекомендуемых правилах
ведения бухгалтерского учета и требованиях раскрытия информации в
бухгалтерской (финансовой) отчетности. Их сравнительная характеристика
дана в табл. 3.
Таблица 3
Сравнительная характеристика российских и международных
требований раскрытия информации о запасах
ПБУ 5/01
МСФО (IAS) 2 «Запасы»
п.27 ПБУ 5/01
Информация, подлежащая
раскрытию в
бухгалтерской отчетности:
— о способах оценки МПЗ
по их группам (видам);
— o последствиях
изменений способов
оценки МПЗ;
— o стоимости МПЗ,
переданных в залог;
— o величине и движении
резервов под снижение
стоимости материальных
ценностей.
п.36 МСФО (IAS) 2 «Запасы»
Финансовая отчетность должна раскрывать:
— принципы учетной политики, принятые для оценки
запасов, включая используемую формулу расчета
себестоимости;
— общую балансовую стоимость запасов и
балансовую стоимость запасов по видам,
используемым данной организацией;
— балансовую стоимость запасов, учитываемых по
справедливой стоимости за вычетом затрат на их
продажу;
— величину запасов, признанную в качестве расхода
в течение отчетного периода;
— сумму любого списания стоимости запасов,
признанную в качестве расхода в отчетном периоде
в соответствии с пунктом 34;
— сумму любого восстановления списания, которая
была признана как уменьшение величины запасов,
отраженных в составе расходов, в отчетном периоде
в соответствии с пунктом 34;
— обстоятельства или события, которые привели к
восстановлению списания стоимости запасов в
соответствии с пунктом 34;
— балансовую стоимость запасов, переданных в
залог в качестве обеспечения обязательств.
Следует отметить, что информацию по требованиям МСФО 2 (IAS)
«Запасы» рекомендуется раскрывать в бухгалтерской (финансовой) отчетности
более детализировано, что дает возможность более информативно представлять
состояние запасов, и в большей степени гарантирует уровень качества
информационного обеспечения
26
.
Как следствие, появляется возможность расширения спектра
аналитических показателей в системе показателей оценки эффективности
26
Чеглакова С.Г. Методика анализа способности кредитуемых организаций выполнять финансовые
обязательства // Экономика и предпринимательство. – 2016. - № 4-1 (69-1). – С. 505.
21
использования материально-производственных запасов, которые, безусловно,
позволят более многогранно оценить их состояние, принять соответствующие
решения по их оптимизации, что скажется на величине себестоимости
продукции (оказании услуг) и, что очень важно, на ценообразовании.
Следует обратить внимание и на неоднозначность в подходах отнесения
затрат на себестоимость продукции по российским и международным
правилам ведения учета. Принципиальные отличия в разрезе признаков:
затраты на переработку, прочие затраты, на переработку, стоимость запасов
поставщика услуг по требованиям МСФО 2 (IAS) «Запасы» сформулированы в
табл. 4.
Таблица 4
Отличительные особенности отнесения затрат на себестоимость
продукции по МСФО 2 (IAS) «Запасы»
Признак
МСФО 2 (IAS) «Запасы»
Затраты на
переработку
п.12-14 МСФО2 (IAS) «Запасы»
Включают в себя прямые затраты на оплату труда, которые
непосредственно связаны с производством продукции;
систематически распределенные постоянные и переменные
производственные накладные расходы, возникающие при
переработке сырья в готовую продукцию.
Отнесение постоянных производственных накладных расходов на
затраты на переработку производится при условии оптимальной
загрузки производственных мощностей.
Затраты на переработку одновременно более одного продукта,
которые не могут быть идентифицированы отдельно,
распределяются между продуктами на пропорциональной и
последовательной основе.
Прочие
затраты
п.15-18 МСФО2 (IAS )«Запасы»
Включаются в себестоимость запасов только в той мере, в которой
они были понесены для обеспечения текущего местонахождения и
состояния запасов. Например, может быть целесообразным
включение в себестоимость запасов непроизводственных
накладных расходов или затрат по разработке продуктов для
конкретных клиентов.
Стоимость
запасов
поставщика
услуг
п.19 МСФО2 (IAS) «Запасы»
Если поставщики услуг имеют запасы, они оценивают эти запасы
по затратам на их производство.
Затраты состоят из затрат на оплату труда и прочих затрат на
персонал, непосредственно занятый в предоставлении услуг,
включая персонал, выполняющий надзорные функции, и
распределяемых накладных расходов. Затраты на оплату труда и
прочие затраты, относящиеся к персоналу, занимающемуся сбытом
и выполняющему административные функции общего характера,
не включаются в себестоимость запасов, а признаются в качестве
расходов в период возникновения.
22
Раскрытие такой важной информации в бухгалтерской (финансовой)
отчетности, как прямые затраты на оплату труда, постоянные и переменные
производственные накладные расходы, возникающие при переработке сырья в
готовую продукцию; наличие непроизводственных накладных расходов или
затрат по разработке продуктов для конкретных клиентов в составе прочих;
затраты на оплату труда и прочие затраты на персонал, непосредственно
занятый в предоставлении услуг, позволит расширить спектр аналитических
показателей в системе показателей оценки состояния МПЗ
27
.
Подчеркивая их практическую значимость, следует отметить, что в
условиях финансовой нестабильности, ценообразование подчинено не только
внешним факторам воздействия (прежде всего инфляционным процессам), но
и внутренним непроизводственным факторам, которые являются результатом
политики договорных отношений с клиентами. В этой связи актуализируется
проблема контроля над величиной себестоимости продукции (оказываемыми
услугами).
Оценочными критериями в данном случае могут выступать темпы роста
объема производства над затратами на стадии переработки продукции; уровень
влияния на изменение выручки: затрат на переработку, затрат по разработке
продуктов для клиента, стоимости запасов поставщика услуг.
Учитывая соотношение темпов роста объема производства и затрат не
только на стадии производственного процесса, но и на стадии переработки,
можно оценить уровень ликвидности запасов и их влияние в целом на величину
денежного потока.
А информация о непроизводственных накладных расходах или затратах
по разработке продуктов для конкретных клиентов, о затратах на оплату труда
и прочие затраты, относящиеся к персоналу, занимающемуся сбытом и
выполняющему административные функции общего характера, позволит
27
Воронкова М.А. Управление запасами как фактор стратегического развития организации // Проблемы
экономики и менеджмента. – 2016. - №1 (53). – С. 50.
23
осуществлять контроль над уровнем производственной себестоимости
продукции (оказываемых услуг).
В бухгалтерской (финансовой) отчетности объект учета – МПЗ находит
свое отражение в «Бухгалтерский баланс» (условно назовем ее форма № 1) в
разделе II «Оборотные активы» строка 1210 «Запасы».
В целом, для осуществления контроля над величиной себестоимости
продукции (оказываемыми услугами) можно предложить аналитический
инструментарий управления запасами, состоящий из уровневой системы
аналитических показателей, методика расчета которых основана на принципе
раскрытия всех составляющих формулы в бухгалтерской (финансовой)
отчетности (табл. 5).
Таблица 5
Аналитический инструментарий для оценки и оптимизации
структуры запасов при формировании себестоимости продукции
Уро-
вень
№
Показатель
Алгоритм
расчета
Методика расчета показателей
по данным бухгалтерской
(финансовой) отчетности
1
2
3
4
5
1-й
1
Период
операционного
цикла (ПОЦ )
ПОЦ =
До
Зап
+
До
ДЗ
Длительность оборота запасов за
период (4п.)+ длительность
оборота дебиторской
задолженности за период ((0,5 ×
(строка 1230нг +1230кг) формы
№1 × n) / строка 2110 формы №2)
2
Период
финансового
цикла
(ПФЦ)
ПФЦ =
ПОЦ – До
КЗ
Период операционного цикла
(10п.) — длительность оборота
кредиторской задолженности за
период ((0,5 × (строка 1520нг +
1520кг) формы №1 × n) / строка
2110 (или 2120) формы №2)
2-й
3
Затраты на
производство (ЗП)
ЗП =Ам +
МЗ + Зп +
Нпроиз
+Осн
Строка 5660 Пояснений
4
Финансово-
эксплуатационные
потребности(ФЭП)
ФЭП = З +
ДЗ – КЗ
Строка 1210 + строка 1230 –
строка 1520 формы №1
5
Коэффициент
оборачиваемости
запасов (КоЗап)
КоЗап =
СП / З
Строка 2120 формы №2 / 0,5 ×
(строка 1210нг + 1210кг формы
№1)
6
Длительность
оборота запасов
за период
(ДоЗап )
ДоЗап =
(n * З)/ СП
(0,5 × (строка 1210нг + 1210кг)
формы №1 × n) / строка 2120
формы №2