63
Учет и анализ затрат аграрном секторе экономики обусловливают
принятие и реализацию рациональных управленческих решений. В этом
плане функция контроля в системе управления затратами в сельском
хозяйстве обеспечивает сравнение запланированных и фактических
хозяйственных расходов.
Ее эффективность сопровождается корректирующими
управленческими действиями, направленными на приведение фактических
затрат в соответствие с запланированными расходами.
Однако помимо общих функций, сущность управления затратами а в
сельском хозяйстве выражают отношения реализации специфических
управленческих инструментов, способствующих обеспечению
взаимодействия продавцов и покупателей продукции аграрного сектора. В
этом направлении анализ литературных источников указывает на
оригинальные точки зрения и подходы.
В приведенном контексте следует указать и на значимость правила
учета специфических особенностей отраслей, входящих в
воспроизводственную структуру агропромышленного предпринимательства.
Подводя итог указанным направлениям повышения эффективности
затрат мы установили следующее - управление затратами в аграрном секторе
должно учитывать такие особенности сельского хозяйства, как:
- зависимость производственной деятельности хозяйств от природных
условий,
- многообразие форм собственности,
- несовпадение периода с периодом сельскохозяйственного
производства,
- низкий уровень доходности субъектов управления,
- функционирующих в отраслях животноводства.
Как было уже установлено, необходимо также совершенствовать
организацию проведения экономического анализа как инструмента
управления затратами на предприятии.
64
3.2 Совершенствование экономического анализа
как инструмента управления затратами на предприятии
Большинство теоретиков и практиков в области учета убеждено, что
управленческий учет как самостоятельный вид формирования и
использования экономической информации не только имеет право на
существование, но и во многих случаях просто необходим.
Использование в учетной работе метода "директ-костинг"
предусматривает следующее:
- разделение всех затрат за отчетный период на постоянные и
переменные;
- разделение общепроизводственных затрат на переменные и
постоянные;
- себестоимость учитывается и планируется только в части переменных
затрат, постоянные периодически списываются на финансовые результаты за
отчетный период;
- запасы остатков готовой продукции на складах и незавершенное
производство оцениваются по переменным расходам;
- при учете сокращенной себестоимости постоянные
общепроизводственные и общехозяйственные расходы в расчетах не
участвуют, они полностью включаются в себестоимость реализованной
продукции общей суммой без подразделения на виды продукции.
При исчислении сокращенной себестоимости продукции используются
маржинальный доход и операционная прибыль. [24 с. 125]
Маржинальный доход определяется путем вычитания из выручки от
продажи продукции или стоимости произведенной продукции суммы
переменных затрат. [18 с. 67]
Операционная прибыль является результатом вычитания из
маржинального дохода постоянных затрат.
65
Приведем пример расчета показателей маржинального дохода и
прибыли от производства пшеницы ООО «Сигма» за 2016 г. (таблица 11).
Таблица 11
Расчет показателей маржинального дохода и прибыли
от производства пшеницы ООО «Сигма» за 2016 г.
№ п/п
Показатель
Значение показателя
1.
Выручка от реализации пшеницы (В),
руб. 1968480
2.
Переменные затраты (ПЕР.ЗАТР), руб.
1215167
3.
Маржинальный доход (МД), руб.
753313
4.
Постоянные затраты (ПОСТ.ЗАТР), руб.
94282
5.
Прибыль от производства
(П), руб.
658885
6.
Количество реализованной пшеницы, ц
4101
Из данных таблицы 11 видно, что маржинальный доход и прибыль от
производства пшеницы в хозяйстве за 2016 г. составили, соответственно,
753313 и 4101 тыс. руб., что является неплохим результатом деятельности в
данной сфере производства. Приведенный расчет можно принимать в
качестве отчета по прибыли от производства. Такие отчеты целесообразно
составлять по организации в целом, ее структурным подразделениям, видам
продукции и т.п.
Маржинальный доход и операционная прибыль имеют важное
значение для управления себестоимостью продукции. Они показывают
зависимость этих показателей от цен на продукцию, структуры выпускаемой
продукции, величины переменных и постоянных затрат. На основе анализа
взаимосвязи затраты - объем - прибыль определяется критическая точка
объема производства в единицах продукции или стоимости продукции.
Критическая точка - это точка объема продаж, в которой затраты равны
выручке от реализации, т.е. где нет ни прибыли, ни убытков.
Для ее вычисления применяют три основных метода, а именно:
уравнения, маржинального дохода и графический.
Используя метод маржинального дохода, определим критическую
точку производства и реализации пшеницы в исследуемом хозяйстве.
Она рассчитывается по следующей формуле:
66
ПОСТ. ЗАТР.
Кm = ──────────────────────────────────,
(Цед.пр. - ПЕР. ЗАТР. на ед. пр.)
где ПОСТ. ЗАТР. - постоянные затраты на производство пшеницы;
Цед.пр. - цена 1 ц реализованной пшеницы;
ПЕР. ЗАТР. на ед.пр. - переменные затраты на производство 1 ц
пшеницы.
Следовательно, критическая точка производства и реализации
пшеницы в ООО «Сигма» за 2016 г. будет равна:
94,282 94,282
Кm = ───────────────────── = ─────────────── = 513,24 ц.
(0,48 - 0,2963) 0,1837
Таким образом, при производстве и реализации 513,24 ц пшеницы
хозяйство не получит ни прибыли, ни убытка. Следовательно, на основе
управленческого анализа затраты - объем - прибыль можно аргументировать
оптимальный объем производства продукции, а также обосновывать
целесообразность принятия отдельных заказов, цены на новую продукцию и
т.п. [24 с. 741]
Необходимо отметить, что состав статей рассмотренного ранее отчета
по прибыли от производства (см. табл. 15) при использовании метода
"директ-костинг" в значительной мере соответствует составу статей отчета о
финансовых результатах квартальной и годовой бухгалтерской отчетности):
выручка от продаж; себестоимость проданной продукции; валовая прибыль;
коммерческие расходы; управленческие расходы; прибыль от продаж. [12 с.
68]
Показатели валовой прибыли, себестоимости проданной продукции,
управленческих расходов соответствуют статьям маржинального дохода,
переменных и постоянных затрат отчета о прибыли от производства.
67
Различие состоит лишь в показателях "Прибыль (убыток) от продаж" и
"Прибыль от производства", поскольку первый показатель исчисляется с
учетом расходов на продажу, а второй - без учета этих расходов.
Во многих западных странах метод "директ-костинг" не рекомендуется
использовать для составления финансовой отчетности и в целях
налогообложения. Он применяется именно в управленческом учете для
осуществления контроля, экономического анализа и принятия
управленческих решений.
Метод "директ - костинг" может применяться как при фактических, так
и при нормализованных и нормированных издержках. Поэтому для
управления себестоимостью продукции в сельском хозяйстве эффективным
представляется использование нормативного метода учета затрат и
калькулирования себестоимости продукции в сочетании с методом "директ-
костинг".
Основными элементами нормативного метода учета затрат на
производство являются: составление нормативных калькуляций по каждому
виду продукции с учетом изменений норм на начало текущего периода;
раздельный учет затрат производства по нормам и отклонениям от норм;
учет изменения норм, составление отчетных калькуляций.
Данный метод учета обеспечивает оперативность и возможность
предварительного контроля производственных затрат и фактически
удовлетворяет все требования управленческого учета, что говорит о
значимости учетной информации и ее перспективных возможностях.
Таким образом, при выборе метода учета затрат на производство и
калькулирования себестоимости продукции необходимо использовать в
сельскохозяйственных организациях не один, а несколько или даже все
методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости
продукции. Это позволит повысить эффективность, достоверность и точность
расчетов при исчислении себестоимости различных видов
сельскохозяйственной продукции.
68
В первую очередь рост и развитие животных, их продуктивность
зависят от уровня кормления, выражающегося в количестве использования
кормов в расчете на одну голову за сутки, месяц, год.
При низком уровне кормления большая часть кормов приходится на
поддерживающий и меньшая часть – на продуктивный корм, в итоге
увеличиваются затраты кормов на производство единицы продукции.
Следовательно, повышение уровня кормления на основе укрепления
кормовой базы – важный резерв увеличения производства продукции
животноводства, и первостепенная задача для ООО «Сигма».
Недостаток какого-либо вида питательных веществ в рационе
отрицательно сказывается на развитии животных и ведет к снижению их
продуктивности.
Кроме этого неполноценное кормление вызывает перерасход кормов.
Именно по этому кормовой рацион должен быть полностью
сбалансированным по всем питательным веществам.
Установление рациональной структуры рационов и
кормопроизводства, является существенным резервом роста продуктивности
животных и снижения себестоимости продукции.
При решении данной проблемы допускается множество вариантов
решения. Выбор же оптимального варианта гарантирован только при
использовании ЭВМ с применением методов математического
моделирования.
Подготовка исходной информации и составление числовой экономико-
математической модели
ООО «Сигма» располагает следующими ресурсами для нужд
кормопроизводства (га):
-пашней – 3205
-естественными пастбищами – 164.
Среднегодовое поголовье, которое необходимо обеспечить кормами
составляет:
69
-коров – 550;
-молодняка КРС – 1153.
На корм скоту можно дополнительно использовать 1135 ц
зерноотходов и 5742 ц соломы, которые получают от товарной пшеницы.
Себестоимость 1 ц зерноотходов составляет 100 руб., соломы - 11 руб.
В хозяйстве выращиваются следующие кормовые культуры.
Таблица 12
Исходная информация по кормовым культурам ООО «Сигма» на
2017 г.
Культура
Урожайность,
ц/га
Площадь,
га
Затраты на 1
га, руб.
Ов
ес
13,2
200
2416
Ячмень
15,8
299
2170
Многолетние травы на
сено 2,2
719
1059
Кукуруза на силос
135,3
124
1895
В хозяйстве также организуется зеленый конвейер с включением в него
зеленых кормов, поступающих с естественных пастбищ, и однолетних трав,
выделываемых на пашне (озимая рожь, горохо-овсяная смесь и рапс).
Для повышения продуктивности коров предлагается ввести в рацион
этой группы животных белково-витаминную минеральную добавку (БВМД)
«PANTO- Минерал» производства завода. Зернозлаковая смесь собственного
производства в ООО «Сигма» с добавлением «PANTO- Минерал» (300 г на 1
л молока) позволит повысить среднегодовой надой одной коровы на 9,8%,
что в перспективе составит 4500кг на голову в год.
Вся исходная информация используется для записи ограниченной
модели. Ограничения:
1. по посевной площади, га
Х3+Х4+Х5+Х6+Х7+Х8+Х9+Х10 ≤ 3205
2. по площади естественных пастбищ, га
X11=164
3. по покупке БВМД, ц
0.9X15-X13=0
70
4. баланс соломы, ц
-4,31X3 – 4,89X4 + X12 ≤
5742
5. баланс кормовых единиц, ц.корм.ед.
-0,99X1 – 0,88X2 – 9.04 X3 –10,06X4 – 19,92X5- 9,99X6 – 10,2X7 –
16,9X8- 17,1Х9- 26,4Х10 -4,25Х11-0,29Х12 +37,16Х14 +15,76Х15≤0
6. баланс переваримого протеина, ц.корм.ед.
-0.09X1 – 0.08X2 – 0.7X3 – 0.76X4 – 11.37X5 – 2,41X6 - 0.4X11 –
0.013X12+4,01Х14+1,62Х15 ≤0
7. баланс концентрированных кормов, ц.корм.ед.
-1.03X1 – 7.43X2 – 9.47X3 + 7.04X8 + 2.82X9 + X15 + X19<0
8. баланс грубых кормов,ц.корм.ед.
-0,99Х1-0,88Х2-9,04Х3-10,06Х4+7,07Х14+2,68Х15+Х16+Х20≤0
9. баланс силоса,ц.корм.ед.
-19,92Х5+9,29Х14+3,0Х15+Х18+Х22≤0
10.баланс зеленых кормов,ц.корм.ед.
-10,2Х7-16,9Х8-17,1Х9-26,4Х10-
4,25Х11+7,43Х14+3,49Х15+Х19+Х23≤0
11.по приросту концентратов в рационе коров,ц.корм..ед.
-3,33Х14+Х16≤0
12. грубых кормов
-2,98Х14+Х17≤0
13. силоса
-6,69Х14+Х18≤0
14. зеленых кормов
-1,86Х14+Х19≤0
15.по приросту концентратов в рационе молодняка КРС, ц.корм.ед.
-1,1Х15+Х20≤0
16. грубых кормов
-1,42Х15+Х21≤0
17. силоса
71
-2,68Х15+Х22≤0
18. зеленых кормов
0,79Х15+Х23≤0
19. по суммарному приросту в рационе коров,ц.корм.ед.
-14,86Х14+Х16+Х17+Х18+Х19=0
20.по суммарному приросту в рационе молодняка КРС,ц.корм.ед.
-5,99Х15+Х20+Х21+Х22+Х23=0
21. по балансу зеленых кормов,ц.корм.ед: в июне
-10,2Х7-1,49Х11+2,02Х14+1,07Х15+0,27Х19+0,27Х23≤0
Продолжение приложения М
22. в июле
-16,9Х8-1,28Х11+2,02Х14+1,07Х15+0,27Х19+0,27Х23≤0
23. в августе
-17,1Х9-0,85Х11+2,02Х14+1,07Х15+0,27Х19+0,27Х23≤0
24. в сентябре
-26,4Х10-0,63Х11+1,37Х14+0,73Х15+0,19Х19+0,19Х23≤0
25. по зерноотходам пшеницы ,ц.
X1≤1135
26. по зерноотходам овса ,ц.
Х2≤700
27. по поголовью коров, гол.
X14=550
28. по поголовью молодняка, гол.
X15=1153
29. по соотношению площадей ячменя и овса, га.
-0.5X4 + X3=0
Целевая функция: минимум затрат на производство кормов, руб.
-110X1 – 84X2 – 2416X3 – 2170X4 – 1895X5 - 1059X6 - 758X7- 610X8 –
574X9 – 661X10 – 140X11 – 15X12 – 480X13
72
В первую очередь необходимо провести анализ использования
посевной площади.
Таблица 13
Структура посевных площадей ООО «Сигма»
Культура
Фактически
По оптимальному
плану
га
%
га
%
Овес
232
7,24
552
17,23
Ячмень
348
10,85
331
10,33
Многолетние
травы не сено
834
26,04
895
27,94
Кукуруза на силос
144
4,49
768
23,96
Однолетние травы на зеленый
корм 1647
51,38
657
20,54
Итого
3205
100
3203
100
По оптимальному решению площадь под кормовыми культурами в
целом уменьшилась на 2 га (таблица 13). В результате оптимизации
структуры посевных площадей увеличилась (почти в 2 раза) площадь посева
овса, площадь посевов кукуруз на силос так же значительно
увеличилась(почти в 5 раз). Изменению структуры посевных площадей по
оптимальному плану способствовала оптимизация рационов кормления
животных. [19 с. 93]
Структура рационов кормления по оптимальному плану так же
подверглась изменению (таблица 14).
Таблица 14
Размер и структура расхода кормов по группам животных ООО
«Сигма» по плану
Вид или
группа корма
Мол
очное стадо коров
Молодняк КРС
По
условию
По решению
По
условию
По решению
мin
мax
Всего,
ц.
корм.е
д.
В % к
итогу
мin мax
Всего,
ц.корм
.ед.
В % к
итогу
Концентраты
18
26
5699
26
16
24
4358
24
Грубые
14
22
4888
22
13
24
4358
24
Силос
28
47
8757
42
21
38
6549
36
Зеленые корма
21
25
5091
25
23
30
5453
30
Итого
79
120
24435
120
73
116
20718
116