14
и федеральных законов. Они различаются по предметам правового
регулирования, по юридической силе, регулируемым общественным
отношениям, порядку принятия и изменению, особенностям применения в
отношении к ним относительно вето Президента РФ. В теории государства и
права они называются, соответственно, конституционными и обыкновенными
законами. Федеральные конституционные законы принимаются по вопросам,
предусмотренным Конституцией Российской Федерации (ст. 108), и
обладают повышенной юридической силой по сравнению с федеральными
законами.
Четвертый уровень представлен федеральными законами (в теории
государства и права называются обыкновенными), которые в свою очередь
подразделяются на кодексы и собственно федеральные законы (в литературе по
теории государства и права называются, соответственно, кодификационными
законами и текущими законами). Кодексы и собственно федеральные законы
являются равными по юридической силе Федеральные законы не должны
противоречить Конституции Российской Федерации и федеральным
конституционным законам.
На основе законов и во исполнение их издаются нормативные правовые
акты, которые называются подзаконными, являющиеся общеобязательными
предписаниями нормативного характера. Они принимаются органами или
должностными лицами исполнительной власти (органами государственного
управления), регулируют общественные отношения, нуждающиеся в правовом
опосредовании (за исключением наиболее значимых отношений, которые
регулируются законами), а также развивают, конкретизируют, детализируют
законы. Следовательно, следующие уровни, начиная с пятого, составляют
подзаконные нормативно-правовые акты.
Пятый уровень составляют указы и распоряжения Президента РФ, что
вытекает из его конституционного статуса как главы государства. Указы и
распоряжения Президента РФ являются обязательными для исполнения на всей
территории Российской Федерации и не должны противоречить Конституции
15
Российской Федерации, федеральным конституционным законам и
федеральным законам (ч. 2, 3 ст. 90 Конституции Российской Федерации).
На шестом уровне находятся постановления и распоряжения
Правительства РФ, которые обязательны для исполнения и не могут
противоречить Конституции Российской Федерации, федеральным
конституционным законам, федеральным законам и указам Президента РФ, а в
случае их противоречия они могут быть отменены Президентом Российской
Федерации (ст. 115 Конституции Российской Федерации).
Седьмой уровень. Акты этого уровня в юридической литературе делятся на
два вида: ведомственные нормативные правовые акты и нормативные
документы.
К восьмому уровню относятся нормативно- правовые акты органов
исполнительной власти субъектов РФ.
Девятый уровень составляют нормативные правовые акты органов
местного самоуправления.
На десятом уровне располагаются нормативно-правовые акты (локальные
акты), принимаемые в пределах полномочий конкретных организаций
8
.
Исходя из описанной ранее иерархической структуры нормативных
правовых актов, рассмотрим наличие тех или иных нормативно-правовых актов,
регулирующих аудиторскую деятельность, и расположим их по структурным
рядам в зависимости от их юридической силы.
Первым уровнем является Конституция Российской Федерации. Сюда же
относится п. «ж» ст. 71 Конституции Российской Федерации, согласно которому
финансовое регулирование относится к вопросам ведения Российской
Федерации
9
.
8
Заварихин, Н. М. Внутренний аудит: сущность и содержание [Текст]: научное издание
/ Н. М. Заварихин, Ю. В. Потехина ... Потехина, Ю. В. Внутренний аудит в управлении
коммерческим банком [Текст] : автореф. Дис. на соиск. уч. степ. канд. экон. наук
/ Ю. В. Потехина ; МГУ, Москва. - Москва, 2005.
9
Хрусталев А.А. Внутренний аудит на промышленном предприятии: сущность понятия и
организация служб. / Аудит и финансовый анализ: сетевой журн.
2016(4).URL:http://www.auditfin.com.
16
К аудиторской деятельности, по нашему мнению, относятся также
следующие статьи Конституции Российской Федерации:
1) ст. 7, согласно которой «Российская Федерация — социальное
государство, политика которого направлена на создание условий,
обеспечивающих достойную жизнь и свободное развитие человека.
В Российской Федерации охраняются труд и здоровье людей,
устанавливается гарантированный минимальный размер оплаты труда,
обеспечивается государственная поддержка семьи, материнства, отцовства и
детства, инвалидов и пожилых граждан, развивается система социальных служб,
устанавливаются государственные пенсии, пособия и иные гарантии
социальной защиты» (ч. 1, 2);
2) ст. 37, в которой определено, что «Труд свободен. Каждый имеет
право свободно распоряжаться своими способностями к труду, выбирать род
деятельности и профессию. Принудительный труд запрещен. Каждый имеет
право на труд в условиях, отвечающих требованиям безопасности и гигиены, на
вознаграждение за труд без какой бы то ни было дискриминации и не ниже
установленного федеральным законом минимального размера оплаты труда, а
также право на защиту от безработицы.
3) Признается право на индивидуальные и коллективные трудовые споры с
использованием установленных федеральным законом способов их разрешения,
включая право на забастовку. Каждый имеет право на отдых. Работающему по
трудовому договору гарантируются установленные федеральным законом
продолжительность рабочего времени, выходные и праздничные дни,
оплачиваемый ежегодный отпуск» (ч. 1, 2, 3, 4, 5);
4) ст. 39, согласно которой «Каждому гарантируется социальное
обеспечение по возрасту, в случае болезни, инвалидности, потери кормильца,
для воспитания детей и в иных случаях, установленных законом.
Государственные пенсии и социальные пособия устанавливаются законом.
Поощряются добровольное социальное страхование, создание дополнительных
форм социального обеспечения и благотворительность» (ч. 1, 2, 3).
17
Нормы перечисленных ранее статей (ст. 7, 37,39) определяют трудовые
отношения между работодателем и работниками аудиторских организаций,
оплату труда работников, регламентируют вопросы социального страхования и
обеспечения; реализованы в Трудовом кодексе Российской Федерации и
некоторых других законах. Это в полной мере относится и к индивидуальным
аудиторам;
4) ст. 34, в которой установлено, что «Каждый имеет право на свободное
использование своих способностей и имущества для предпринимательской и
иной не запрещенной законом экономической деятельности. Не допускается
экономическая деятельность, направленная на монополизацию и
недобросовестную конкуренцию» (ч. 1, 2).
фз
Норма нашла
их
реализацию в Гражданском
от
кодексе Российской
рф
Федерации. С
учетом
как
норм этой
их
статьи, например,
за
организуется предпринимательская
за
деятельность в РФ.
по
Регистрация, осуществление
от
коммерческой деятельности
от
аудиторских организаций и
фз
индивидуальных аудиторов,
об
их реорганизация и
или
ликвидация регулируются
рф
Гражданским кодексом
или
Российской Федерации.
за
Это в
полной
об
мере относится и к
от
саморегулируемым организациям
фз
аудиторов;
5) ст. 57,
ст
где закреплено,
нью
что: «Каждый
ст
обязан платить
или
законно
установленные
фз
налоги и сборы.
от
Законы, устанавливающие
фз
новые налоги
не
или
ухудшающие
фз
положение налогоплательщиков,
ко
обратной силы
он
не имеют».
они
Согласно нормам
где
данной статьи,
от
например, организовано
рф
налогообложение доходов
за
физических лиц (
фз
по Налоговому
фз
кодексу Российской
оон
Федерации) и установление
фз
других налогов;
6)
не
ст. 75, согласно
ст
которой «Система
об
налогов, взимаемых в
них
федеральный бюджет, и
как
общие принципы
фз
налогообложения и сборов в
это
Российской Федерации
от
устанавливаются федеральным
от
законом» (ч. 3).
Нормы
др
ст. 57, ч. 3 ст. 75
по
реализованы в Налоговом
на
кодексе Российской
он
Федерации, который
фз
имеет непосредственную
где
связь с аудиторской
для
деятельностью.
Ко
оон
второму уровню
том
относится:
18
1) Конвенция
как
Организации Объединенных
ст
Наций против
на
коррупции
(принята в г.
фкз
Нью-Йорке 31.10.2003
фз
Резолюцией 58/4 на 51-м
оон
пленарном
заседании 58-й
ко
сессии Генеральной
ко
Ассамблеи ООН) (
нью
далее — Конвенция
их
ООН
от 31.10.2003)
10
.
от
Согласно нормам
ст
Конвенция ООН
ко
от 31.10.2003 в целях
оон
предупреждения
коррупции
ст
каждое государство-
по
участник принимает в
по
соответствии с
основополагающими
оон
принципами своей
из
правовой системы
на
надлежащие меры
от
по обеспечению
на
прозрачности отчетности,
гл
усилению стандартов
за
аудита,
применению
за
ответственности за
от
нарушения в сфере
он
аудита (п. «с» ч. 2 ст. 9; ч. 1,
3
не
ст. 12);
2) Конвенция о
по
транснациональных корпорациях (
них
заключена в Москве
06.03.1998)
11
.
К
оон
нормативно-правовым
мса
актам третьего
не
уровня, регулирующим
что
аудиторскую деятельность,
им
следует отнести
не
следующие федеральные
ст
конституционные законы:
лиц
от 17.12.1997 № 2-ФКЗ «О
ст
Правительстве Российской
или
Федерации» (нормы
чем
ст. 14 «Полномочия
от
Правительства Российской
за
Федерации в
сфере
об
экономики» и ст. 15 «
об
Полномочия Правительства
по
Российской Федерации в
во
сфере бюджетной,
или
финансовой, кредитной и
он
денежной политики»;
рф
от 28.04.1995
№ 1-ФКЗ «
фкз
Об Арбитражных
от
судах Российской
гл
Федерации», закрепляющий
не
за
арбитражными
не
судами осуществление
ст
правосудия путем
или
разрешения
экономических
по
споров (ст.
его
от 05.02.2014 № 3-ФКЗ «О
об
Верховном Суде
об
Российской
Федерации», к
за
полномочиям которого
от
относятся дела
ст
по разрешению
или
экономических споров (ч. 1, 2
от
ст. 2).
Четвертый
рф
уровень представлен
фкз
значительным количеством
об
федеральных
законов.
нью
Приведем некоторые,
это
наиболее значимые
фз
по нашему
ко
мнению:
Федеральный
по
закон от 30.12.2008 № 307-
от
ФЗ «Об
фз
аудиторской деятельности»,
об
10
Конвенция Организации Объединенных Наций против коррупции" (принята в г. Нью-
Йорке 31.10.2003 Резолюцией 58/4 на 51-ом пленарном заседании 58-ой сессии Генеральной
Ассамблеи ООН) // Консультант Плюс
11
Конвенция о транснациональных корпорациях (Заключена в г. Москве 06.03.1998) //
Консультант Плюс
19
Федеральный закон
об
от 01.12.2007 № 315-ФЗ «О
от
саморегулируемых
организациях»,
рф
Федеральный закон
из
от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О
как
бухгалтерском
учете».
чем
Данные законы
не
перечислены в Федеральном
ст
законе № 307-ФЗ;
фз
Гражданский кодекс
рф
Российской Федерации (
от
части первая и
фкз
вторая), Налоговый
ст
кодекс Российской
не
Федерации (части
во
первая и вторая);
фз
Уголовный кодекс
фз
Российской Федерации,
ст
Кодекс Российской
за
Федерации об
их
административных
правонарушениях,
iii
Трудовой кодекс
за
Российской Федерации.
В
тех
Гражданском кодексе
от
Российской Федерации к
от
аудиторской
деятельности,
ст
относятся нормы
ст
гл. 4 «Юридические
или
лица», гл. 9 «
из
Сделки», гл.
21–29
для
разд. III «
оон
Общая часть
или
обязательного права»,
рф
гл. 39 «Возмездное
по
оказание услуг»,
не
другие нормы.
В
не
Налоговом кодексе
не
Российской Федерации к
их
аудиторской деятельности,
от
по нашему
на
мнению, относятся
iii
практически все
это
нормы, отдельно
от
следует
выделить
от
нормы истребование
от
документов (информации) у
лиц
аудиторских
организаций (
по
индивидуальных аудиторов) (
чем
ст.93.2).
Нормы
по
Уголовного кодекса
от
Российской Федерации
от
предусматривают
уголовную
не
ответственность за
ст
использование частным
от
аудитором своих
он
полномочий вопреки
за
задачам своей
от
деятельности и в целях
др
извлечения выгод и
для
преимуществ для
они
себя или
от
других лиц
за
либо нанесения
он
вреда другим
фз
лицам, если
фз
это деяние
оон
причинило существенный
от
вред правам и
фз
законным интересам
ст
граждан
или
за
организаций либо
фкз
охраняемым законом
по
интересам общества
рф
или государства (
др
ст. 202), а также
им
за незаконные
рф
получение и разглашение
iii
сведений, составляющих
об
коммерческую, налоговую
не
или банковскую
гл
тайну (ст. 183).
для
Кодексом Российской
лиц
Федерации об
об
административных
правонарушениях
iii
предусмотрена ответственность
рф
за разглашение
что
информации
с ограниченным
он
доступом (ст. 13.14).
или
По нашему
рф
мнению, большая
от
часть норм
где
Трудового кодекса
фз
Российской
Федерации
за
имеет отношение к
ст
аудиторской деятельности,
за
так как
об
нормы
Трудового
фз
кодекса Российской
от
Федерации регулируют
за
трудовые отношения
фз
между работниками
от
аудиторских организаций и
тех
работодателем, здесь
от
следует
20
отдельно
при
выделить норму,
из
предусматривающую ответственность
или
аудиторов в
сфере
от
своей профессиональной
по
деятельности, согласно
их
которой работодатель
фз
может расторгнуть
об
трудовой договор с
во
работником за
фз
однократное разглашение
от
охраняемой законом
от
тайны (государственной,
ст
коммерческой, служебной и
ст
иной), ставшей
по
известной работнику в
гл
связи с исполнением
рф
им трудовых
при
обязанностей, в том
по
числе разглашения
за
персональных данных
как
другого работник
(п. «в» ч. 6
как
ст. 81); Федеральные
том
законы: от 02.12.1990 № 395-1 «О
за
банках и
банковской
где
деятельности», от 26.12.1995 № 208-
ст
ФЗ «Об
об
акционерных
обществах»,
на
от 12.01.1996 № 7-ФЗ «О
на
некоммерческих организациях»,
их
от
07.05.1998 № 75-ФЗ «О
за
негосударственных пенсионных
ст
фондах», от 29.11.2001
№ 156-
том
ФЗ «Об
по
инвестиционных фондах»,
том
от 10.07.2002 № 86-ФЗ «О
фз
Центральном банке
от
Российской Федерации (
это
Банке России)»,
ст
от 27.07.2010 №
208-ФЗ «О
рф
консолидированной бухгалтерской
по
отчетности», от 07.02.2011 № 7-
по
ФЗ «О клиринге и
фз
клиринговой деятельности»,
от
Закон Российской
рф
Федерации от
27.11.1992 № 4015-1 «
мса
Об организации
не
страхового дела в
фз
Российской Федерации»
и
по
другими, нормами
лиц
которых предусмотрено
что
проведение обязательного
от
аудита;
Федеральные
ст
законы: от 29.07.2004 № 98-
для
ФЗ «О коммерческой
ст
тайне», от
27.07.2006 № 149-
ст
ФЗ «Об
от
информации, информационных
ст
технологиях и о
защите
от
информации», Закон
ст
Российской Федерации
что
от 21.07.1993 № 5485-1 «О
государственной
за
тайне», нормы
рф
которых регулируют
нью
отношения, связанные с
от
аудиторской тайной.
фз
Пятый уровень
об
состоит из
не
указов и распоряжений
об
Президента РФ.
рф
Сюда,
следует
по
включить Указ
фз
Президента РФ
том
от 30.11.1995 № 1203 «Об
по
утверждении
Перечня
или
сведений, отнесенных к
он
государственной тайне»,
ст
нормы которого
или
регулируют вопросы
не
аудиторской тайны;
по
Указ Президента
так
РФ от 22.06.2006 №
637 «О
от
мерах по
ст
оказанию содействия
об
добровольному переселению в
их
Российскую Федерацию
ст
соотечественников, проживающих
от
за рубежом» (
от
вместе с «Государственной
это
программой по
так
оказанию содействия
рф
добровольному
переселению в
об
Российскую Федерацию
об
соотечественников, проживающих
их
за
рубежом»),
от
где предусмотрено
от
проведение независимых
во
аудиторских проверок
от
за
21
целевым
от
расходованием средств
об
федерального бюджета
от
на реализацию
от
этой
программы;
об
Указ Президента
от
РФ от 15.03.2000 № 511 «О
фз
классификаторе
правовых
или
актов», в котором
или
актам по
не
аудиторской деятельности
лиц
присвоен свой
том
классификационный шифр,
не
другие указы.
фз
Шестой уровень
фз
составляют постановления и
тех
распоряжения
Правительства
гл
РФ. К этому
об
уровню, относятся
ст
следующие постановления
лиц
Правительства РФ:
или
от 30.06.2004 № 329 «О Министерстве
от
финансов
Российской
рф
Федерации», согласно
как
которому Министерство
от
финансов
Российской
фз
Федерации (Минфин
по
России) является
это
федеральным органом
ст
исполнительной власти,
ст
осуществляющим функции
где
по выработке
за
государственной политики и
фз
нормативно-правовому
от
регулированию в сфере
за
аудиторской деятельности (ч. 1
ст
Положения о Министерстве
фз
финансов); от
07.04.2004 № 185 «
не
Вопросы Министерства
от
финансов Российской
от
Федерации»,
нормами
от
которого установлено,
фз
что Министерство
от
финансов Российской
ст
Федерации является
или
федеральным органом
от
исполнительной власти,
от
осуществляющим нормативно-
от
правовое регулирование
где
на основании и
не
во
исполнение
фз
Конституции Российской
от
Федерации, федеральных
как
конституционных законов,
ст
федеральных законов,
от
актов Президента
от
Российской
Федерации и
об
Правительства Российской
ст
Федерации в области
по
аудиторской
деятельности (ч. 1);
гл
от 19.11.2007 № 785 «О Российской
от
академии наук» и
что
некоторые другие,
он
нормами которых
лиц
предусмотрено проведение
др
обязательного
аудита;
так
от 04.02.2014 № 77 «О Федеральной
это
службе финансово-
об
бюджетного
надзора» (
тех
вместе с «Положением о
об
Федеральной службе
от
финансово-
бюджетного
это
надзора»), где
них
предусмотрено осуществление
за
внешнего контроля
ко
качества работы
по
аудиторских организаций;
об
постановление Правительства
ст
РСФСР от 05.12.1991 № 35 «О
об
перечне сведений,
мса
которые не
не
могут составлять
не
коммерческую тайну»,
об
нормы которого
от
регулируют отношения,
рф
связанные с
аудиторской
их
тайной, и др.
не
Седьмой уровень
ко
представлен нормативными
рф
правовыми актами
их
федеральных органов
ст
исполнительной власти.
за
22
Таким
для
образом, седьмой
ст
уровень — это
рф
приказы, распоряжения,
фз
правила,
инструкции и
нью
положения Минфина
ст
России. Письма и
об
телеграммы Минфина
оон
России не
за
являются нормативно-
от
правовыми актами, в
ст
них выражается
за
точка
зрения
на
Минфина России
для
по тому
от
или иному
том
вопросу.
К седьмому
на
уровню относятся:
за
Приказ Минфина
или
России от 26
от
сентября 2017 г. n 147н «О признании
по
утратившими силу
тех
приказов министерства
рф
финансов Российской
так
Федерации об
по
утверждении федеральных
др
стандартов аудиторской
об
деятельности», Приказ
об
от 9
января 2019 г. № 2 H «О
от
введении в действие
от
международных стандартов
они
аудита на
он
территории российской
фз
федерации и о признании
ст
утратившими силу
оон
некоторых приказов
от
министерства финансов
об
Российской Федерации»,
за
другие
приказы
фз
Минфина России,
за
имеющие в своем
или
составе нормы,
фз
относящиеся к
сфере
ст
аудиторской деятельности
12
.
или
Международный стандарт
на
аудита (МСА)
где
устанавливает основные
от
обязанности независимого
от
аудитора при
от
выполнении аудита
об
финансовой
отчетности в
не
соответствии с Международными
от
стандартами аудита.
фз
Так, он
он
устанавливает основные
это
цели независимого
его
аудитора и разъясняет
фз
характер и
объем
за
аудиторских процедур,
от
призванных сделать
фз
возможным достижение
по
этих
целей
как
независимым аудитором. В
ст
настоящем стандарте
рф
также разъясняются
от
область применения,
тех
роль и структура
от
Международных стандартов
что
аудита как
гл
источника права,
оон
он содержит
мса
требования, устанавливающие
это
основные
обязанности
по
независимого аудитора,
об
применимые ко
по
всем видам
ст
аудита,
включая
тех
важнейшую обязанность
на
соблюдать Международные
для
стандарты
аудита.
iii
Далее по
от
тексту для
гл
обозначения понятия «
от
независимый аудитор»
ко
используется слово «
рф
аудитор».
Международные
по
стандарты аудита
для
излагаются в контексте
фз
проводимого
аудитором
рф
аудита финансовой
им
отчетности. В тех
от
случаях, когда
от
они
12
Международный стандарт аудита 200 «Основные цели независимого аудитора и
проведение аудита в соответствии с международными стандартами аудита» (введен в
действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 09.01.2019 N
2н) // Официальный сайт Минфина России http://www.minfin.ru/, 01.02.2019
23
применяются в
об
ходе аудита
фкз
иной финансовой
по
информации прошедших
это
периодов, их
их
следует рассматривать с
фз
учетом специфики,
от
продиктованной
обстоятельствами
по
конкретного задания.
или
Международные стандарты
iii
аудита не
за
рассматривают тех
по
обязанностей аудитора,
фз
которые могут
или
устанавливаться
законами,
от
нормативными актами
от
или иными
оон
источниками права,
по
например, в
связи с
при
размещением ценных
ст
бумаг среди
он
неопределенного круга
тех
лиц. Такие
оон
обязанности могут
об
отличаться от
он
установленных в Международных
где
стандартах
аудита.
об
Поэтому, хотя
др
определенные аспекты
от
Международных стандартов
или
аудита могут
не
оказаться полезными
ст
для аудитора в
для
таких обстоятельствах,
ст
это
не
фз
избавляет его
лиц
от ответственности
ст
обеспечить выполнение
рф
всех
соответствующих
гл
обязанностей аудитора,
от
предусмотренных законами,
фз
нормативными актами и
где
профессиональными инструкциями.
он
На следующих
др
уровнях находятся
за
локальные акты,
они
принимаемые в
пределах
для
полномочий организаций.
от
Аудиторские организации и
все
индивидуальные
аудиторы
на
должны быть
гл
членами саморегулируемой
это
организации аудиторов, в
оон
связи с чем
он
нами выделены
по
отдельно локальные
на
акты саморегулируемых
об
организаций аудиторов и
от
локальные акты
об
аудиторских организаций и
лиц
индивидуальных аудиторов.
iii
Таким образом,
фз
на восьмом
их
уровне располагаются
ко
нормативно-правовые
от
акты саморегулируемых
ст
организаций аудиторов.
не
Конституцией Российской
тех
Федерации не
рф
установлено, в какой
по
форме принимаются
фз
нормативно-правовые
фз
акты этих
ко
организаций. Как
гл
правило, они
рф
принимаются в виде
ст
приказов и
распоряжений,
от
дополнительно отметим,
от
что Федеральными
рф
законами № 307-ФЗ
и № 315-
за
ФЗ в саморегулируемых
об
организациях предусмотрено
от
принятие
нормативно-правовых актов в виде решений.
Саморегулируемая организация разрабатывает и утверждает стандарты
аудиторской деятельности саморегулируемой организации аудиторов, которые
определяют требования к аудиторским процедурам, дополнительные к
требованиям, установленным федеральными стандартами аудиторской
деятельности, если это обусловливается особенностями проведения аудита или