62
праздничные и выходные дни, наличие высокой вероятности
профессионального заболевания;
в) обеспечительные выплаты, направленные на содержание
работников и развитие их квалификационных навыков: стоимость
специальной или форменной одежды и обуви, оплата за учебный отпуск,
цена повышения квалификации, простои по разным причинам,
оплачиваемым согласно действующего законодательства и т. д.
Добровольные поощрения включают премию по результатам работы.
Осуществленные расходы ООО «ИНМИП» за труд работников и
любые стимулы со стороны работодателя в их пользу учитываются, если
соответствуют перечню ст. 255 «Расходы на оплату труда» НК РФ.
Амортизация по правилам налогообложения начисляется по
имуществу сроком эксплуатации более 12 календарных месяцев и
стоимостью более 100 тыс. рублей, а также объекты, признаваемые
интеллектуальной со бственн остью . При проверке данной статьи затрат было
учтено, что в налогообложении аморти зация рассчитывается двумя
способами:
1. линейным — как произведение первоначальной стоимости
объектов и нормы ам орт изаци и, определенной соотношением 100% к сроку
полезного использования в месяцах;
2. нелинейным — как произведение суммарной стоимости
амортизационной группы, рассчитанный исходя из остаточных стоимостей
входящих в нее объектов, и нормы амортизации, установленной для каждой
из групп.
Аудитор обратил внимание на возможность применения
организацией амор тизацио нно й премии, повышающих и понижающих
коэффициентов к норме амортизации, изменения применяемого способа
расчета.
Прочие расходы — все остальные операции по использованию
собственных и привлеченных ресурсов, за что организации придется
63
заплатить, не включенные в вышеперечисленные виды. Это налоговые и
таможенные платежи, консультационные, юридические и бухгалтерские
услуги, охрана труда и техники безопасности, набор персонала, резервы на
гарантийное обслуживание, арендные платежи, командировочные и
представительские издержки и т. п.
Внереализационные расходы достаточно зерк аль но отражают
перечень аналогичных доходов. Опять же наблюдается отсутствие связи с
процессом реализации, т.е. затраты были понесены в связи с содержанием
чужого имущества, оплатой использования заемных ресурсов,
резервирование части собствен ны х ср едств на предполагаемые убытки,
недостачи и потери от прошлых операций и т. д. Их полный реестр
представлен в статье 265 «Внереализационные расходы» НК РФ
(http://www.consultant.ru).
Третий критерий по аналогии проверки с доходами — непризнание
при расчете налоговой прибыли — налогоплательщики не заинтересованы
соблюдать, поскольку естественны м является желание учитывать все
расходы при расчете отчислений в пользу государства.
Для того, чтобы расходы уменьшали налогооблагаемую прибыль, они
должны быть напрямую связаны с производством и продажей, иначе — не
признаются, документально зафиксированы, а также не должны представлять
собой любой тип финансирования сторонних лиц — выплата дивидендов,
дооборудование взятого в аренду имущества, бесплатная передача каких-
либо средств или объектов в пользу третьих лиц.
Внутренний аудитор обратил внимание на зако нно сть затратных
операций и их связь с деятельностью именно ООО «ИНМИП».
После подтверждения правильности учтенных доходов и расходов
рассчитывается налоговая база по налогу на прибы ль, и здесь возникает еще
один этап проверки — подтверждения возможности переноса убытков на
будущее.
64
В настоящее время убран временной лимит переноса убытков,
составляющий ранее 10 лет. Однако, периодически Правительство РФ вводит
ограничения на долю налоговой базы, которая может направляться на
возмещение убытков прошлых периодов.
Аудитор должен убедиться в соответств ии применяемой ООО
«ИНМИП» налоговой льготы законодательно закреплен ны м критериям.
Методом арифметических расчетов внутренний аудитор изучает
значения налога на прибыль организаций, указанные в налоговых
декларациях и расчетах авансовых платежей.
Налоговым кодексом РФ предусмотрены три вида исчисления и
уплаты авансовых платежей по анализируемом у налогу.
Для более мелких компаний, имеющих доход ниже 15 млн. руб,,
расчет авансового налогового платежа возможен исходя из фактической
прибыли за прошедший отчетный период, которым яв ляю тся квартал,
полугодие и 9 месяцев.
Еще один способ выбирают сами налогоплательщики и платят
ежемесячные авансовые платежи исходя из прибыли за последний
прошедший месяц. При этом организации должны известить налоговиков до
31 декабря предыдущего года о сво ем решении. Проводя проверку сумм
авансовых платежей и налога на прибыль организаций (последний
рассчитывается за календарный год), аудитор учитывает, что каждый
последующий платеж уменьшается на величину уплаченных предыдущих за
этот же период с начала календарного года.
Заключительным этапом ауд ита расчетов по налогу на прибыль
является соблюдение сроков подачи налоговых деклараций (расчетов
авансовых платежей) и фактического перечисления взносов в бюджет.
Несоблюдение установленных сро ков ведет к применению финансовых
санкций в виде пени, а ошибки в расчете налога — санкции в штрафов.
Поэтому целесообразно обратить внимание на причины, которые могли
привести к просрочкам в уплате налога, и оценить эконом ически й эффект от
65
выбора очередности платежей — погашение долга перед госу дарство м или
работниками, партнерами и другими лицами, из-за соблюдения отношений с
которыми организация оттянула уплату налога на прибыль организаций.
Аудит расчетов налога на прибыль проводится в ООО «ИНМИП»
последовательно по элементам налогообложения, указанным в НК РФ,
поскольку налоговая база определяется нарастающим итогом, а итоговая к
уплате за год сумма налога будет скорректирована с учетом всех льгот,
ограничений и ранее рассчитанных авансов, исключая возможность ошибки
при расчетах.
Данный вид контроля является постоянным пунктом в общем плане
аудиторской проверки организаций, попадающих под обязательный аудит
или самостоятельно инициировавших свою проверку. В этом заинтересованы
руководители компаний, лица, отвечающие за расчеты налоговых
обязательств, а также сами налоговики, поскольку прозрачность
деятельности и соответствующее понимание положений налогового
законодательства позволяет планировать налоговую нагрузку для компании и
планировать потенциальные доходы бюджета для фискальных органов.
При выборочной проверке правильности определения прибыли,
себестоимости и других элементов, отражаемых в Отчете о финансовых
результатах ООО «ИНМИП» внутренним аудитором была составлена
вспомогательная ведомость «Проверка правильности определения прибыли,
себестоимости» (таблица 8).
Таблица 8
Выборочная проверка правильности определения прибыли,
себестоимости
Наименование
счет
Главная
Книга
Форма № 2
Отклоне ния,
+ (-)
Примечания
90
10564
10564
-
Нарушения
не выявлено
92
9763
9763
-.
Нарушения
не выявлено
99
481
481
-
Нарушений
не выявлено
84
361
361
Нарушения
не выявлено
66
Фактов нарушения правильности определения прибыли,
себестоимости выявлено не было.
При проверке правильности начисления налога на прибыль была
составлена ведомость «Проверка правильности начисления налога на
прибыль» (таблица 9)
Таблица 9
«Проверка правильности начисления налога на прибыль»
Наименование
счета
Главная
Книга
Расчет
аудитора
Отклоне ния,
+ (-)
Примечания
99
481
481
-
Нарушения
не выявлено
68
120
120
-.
Нарушения
не выявлено
84
361
361
Нарушения
не выявлено
Таким образом, нарушений в расчетах налога на прибыль и
правильности его отражения по счетам синтетического учета и в Отчете о
финансовых результатах в ходе проверки установлено не было.
Выводы по 2 главе
Во второй главе представлена практика построения модели
внутреннего аудита в ООО «ИНМИП». Представлена общ ая характеристика
компании. Установлено, что основные цель ООО «ИНМИП» - это
эффективная деятельность компании, приносящая до статочну ю прибыль дл я
существования и развития, кото рая достигается путем завоевания
определенной доли рынка на начальном этапе с последующим ег о
расширением. В ходе анализа показателей сделан вывод, что значительных
изменений в структуре предоставляемых услуг и выпускаемой продукции в
текущем и прошедших периодах не произошло, об этом свидетельствует
отсутствие резких отклонений удельного веса в реализации услуг ООО
«ИНМИП».
В ходе исследования организации и методики проведения внутреннего
аудита в компании, установлено, что Служба внутреннего аудита ООО
67
«ИНМИП» состоит из 3 сотрудников. Рассмотрен состав Службы
внутреннего аудит а ООО «ИНМИП» и функциональные обязанности,
присущие ее членам. Установлено, что руководитель и сотрудники Службы
внутреннего аудита ООО «ИНМИП» в своей работе руководствуются
Кодексом этики и Международными профессиональными стан дартами
внутреннего аудита.
В главе исследован внутренний аудит бухгалтерского учета и
отчетности и специф ик а проведения аудита налогообложения. При проверке
правильности запол нени я бухгалтерско го баланса по учетным группам
убедились в идентичности показателей аналитического учета с показателями
синтетического учета и сверили с показателем, отраженным в балансе.
Предметом пристального внимания при осуществлении проверки
хозяйственно-финансовой деятельности ООО «ИНМИП» является
состояние аналитического учета всех его средств и ист очников их образования
с точки зрения своевременности его осуществления, полноты и достоверности
учетных и отчетных данных.
Аудит расчетов налога на прибыль проводится в ООО «ИНМИП»
последовательно по элементам налогообложения, указанным в НК РФ,
поскольку налоговая база определяется нарастающим итогом, а итоговая к
уплате за год сумма налога будет скорректирована с учетом всех льгот,
ограничений и ранее рассчитанных авансов, исключая возможность ошибки
при расчетах.
68
ГЛАВА 3. НАПРАВЛЕНИЯ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ
СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО АУДИТА В ООО «ИНМИП»
3.1. Оценка организации внутреннего аудита в ООО «ИНМИП»
Аудиторская проверка в ООО «ИНМИП» проводится на основании
Федерального закона от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской
деятельности». Так как в правиле (стандарте) аудиторской деятельности №4
«Существенность в аудите» не приводится методики расчета уровня
существенности, то для применения существен ности по каждому отдельно
взятому счет у используется понятие предельно допустимой ошибки. Размер
допустимой ошибки учи тывается при разработке программы проверки
каждого конкретного счета и при расчете разм ера выборки. Уровень
допустимой ошибки устанавливается в 50-70% от планируемой
существенности. В то же время предельно допустимая ошибка не должна
быть и слишком низкой, что может привести к необоснованному завышению
объемов аудиторских процедур.
Система внутреннего контроля (СВК), согласно ФПСАД №8
«Понимание деятел ьности аудируемого лица, среды, в которой она
осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой
бухгалтерской финансовой отчетности», включает следующие элементы:
− контрольная среда;
− процесс оценки рисков аудируемым лицом;
− информационная система, в том числе связанная с подготовкой
финансовой (бухгалтерской) отчетности;
− контрольные действия;
− мониторинг средств контроля.
Для оценки системы внутреннего контроля ООО «ИНМ ИП» с точки
зрения надежности, качества и доверия проводится процедура тестиро вани я.
Внутренние аудиторы ООО «ИНМИП» используют методику,
закрепленную во внутреннем стандарте ООО «ИНМИП».
69
Согласно данной методике, для оценки эффективности и надежности
СВК анали зиру ем анкету, в структуре которо й приводятся элементы системы
внутреннего контроля и варианты ответов: «да», «нет» и «не характерно».
«Да» означает, что в ООО «ИНМИП» имеется конкр етный элемент системы
внутреннего контроля, «нет» - что он отсутствует, а «не характерно»
свидетельствует о том, что в данном элементе СВК в ООО «ИНМИП» нет
необходимости.
Оценка СВК проводится в 2 этапа: предварительная и окончательная.
При этом в анкете первого этапа для последующей оценки величины риска
хозяйственной деятельности перечисляются элементы, контрольной среды,
процесса оценки рисков и информационной системы, связанной с
подготовкой финансовой (бухгалтерской) отчетности. В анкете второго этапа
в целях оценки уровня риска СВК приводятся элементы контрольных
действий и мониторинга средств контро ля. Оценка результатов тестирован ия
осуществляется путем подсчета удельного веса ответов «да» в общем
количестве вопросов, имеющих отн ошен ие к рассматриваемому
аудируемому лицу. Если результат окажется менее 40%, уровень
эффективности и надежности считается низким, в диапазоне от 40% до 60% -
средним, более 60% - высоким. При этом второй этап проводится только в
том случае, если уровень эффективности и надежности СВК окажется не
менее среднего.
В Приложении 3 представлен тест оценки эффективности и
надежности контрольной среды, процесса оценки рисков и информационной
системы, связанной с подготовкой бухгалтерской отчетности ООО
«ИНМИП».
В результате анализа выявлено, что уровень эффективности и
надежности в ООО «ИНМИП» является высоким:
D
Да
= Фактичес к о е количество баллов/ Максимальное количество баллов
×
100%
70
D
Да
=
%71%100
21
15
=×
,
На втором этапе оценки СВК произведена окончательная оценка
уровня эффективности и надежности ООО «ИНМИП» (Приложение 4).
На основании теста оценки СВК сделан вывод, что уровень
эффективности и надежности ООО «ИНМИП» является высоким.
D
Да
= Фактичес к о е количество баллов/ Максимальное количество баллов
×
100%
D
Да
=
%87%100
15
13
=×
,
Для выявления и оценки ри сков сущ ественного искажения на уровне
бухгалтерской отчетности в целом и на уровне конкретных предпосылок
подготовки бухгалтерской отчетности для групп однотипных операций,
остатков по счетам бухгалтерского учета и случаев раскрытия информации в
бухгалтерской отчетности:
а) выявлены риски в процессе ознакомления с деятельностью ООО
«ИНМИП» и его средой, включая средства контроля, относящиеся к этим
рискам, а также с группами однотипных операций, остатками по сч етам
бухгалтерского учета и случаями раскрытия информации в бухгалтерской
отчетности;
б) установлены соответствия между выявленными ри сками и тем, какая
информация может быть искажена на уровне предпосылок подготовки
бухгалтерской отчетности;
в) рассмотрено не являются ли риски столь большими, чтобы привести
к существенному искажению бухгалтерской отчетности.
Внутрихозяйственный риск (ВХР) = 100% - уровень эффективности и
надежности СВК на первом этапе = 100% - 71% = 29%
Риск ср едств контроля - (РСК) = 100% - уровень эффекти вно сти и
надежности СВК на втором этапе = 100% - 87% = 13%
В ФПСАД №8 не приводится определения риска необнаружения,
однако, согласно другим российским ФПСАД, его величина также должна
71
быть определена. Между уровнем риска не обнаружения (РНО) и совокупной
величиной риска хозяйственной деятельности (аналогом неотъемлемого
риска) и РСК существует обратная зависимость. Исходя из рассчитанных
значений ВХР и РСК, уровень риска не обнаружения определяется как ниже
среднего (экспертно – РНО = 30%).
Аудиторский риск (АР) рассчитывается следующим образом:
АР (аудиторский риск)=ВХР*РСК*РНО
АР= 29% х 13% х 30%= 11,31%
где:
АР — аудиторский риск;
ВХР — внутрихозяйственный риск;
РСК — риск средств контроля;
РНО — риск не обнаружения.
Аудиторский риск является критерием качества работы аудитора, в
основе оценки его лежит его профессиональное мнение. Показатели же
внутрихозяйственного риска, риска средств контроля и риска не
обнаружения оцениваются не только в зависимости от мнения аудитора, но и
на базе собранной им информации. Аудиторский риск у компании низкий.
Объем выборки определяется по разному для проверки сальдо и
оборотов по сч етам бухгалтерского учета. Так как уровень риска низкий, нет
необходимости в проведении полной проверки отчетности.
Число элементов выборки для проверки сальдо определяется по
формуле:
ЭВ = (ОС – ЭН – ЭК) х КП / УС х 0,75,
.ЭВ = (26856–25414–(17508+26702) х 0,72 /6% х 0,75
где ЭВ – число элементов выборки;
ОС – общий объем проверяемой сово куп ност и в стоим ост ном
выражении;
ЭН – с ум марное стоимостное выражение элементов наибольшей
стоимости;