12
Доход вбирает в себя все результаты работы в самых различных сферах
деятельности – финансовой, основной (или операционной), инвестиционной
и так далее. При этом в процессе расчета прибыли учитывается несколько
основных параметров – валовый доход, чистая прибыль (выручка компании
от продажи товаров или услуг), доход от ведения операционной
деятельности, прибыль или убыток от обычной работы с учетом
налогообложения. Кроме этого, учитывается уровень дохода от деятельности
без учета налогов, а также чистый доход за конкретный промежуток времени.
Для эффективного анализа финансовых результатов деятельности
организации важно организовать своевременный и точный бухгалтерский
учет в организации.
Рассмотрим формирование финансовых результатов деятельности
организации от основных видов деятельности. Для учета таких финансовых
результатов предназначен счет 90. «Обычные» доходы и расходы удобнее
вести на открытых к нему субсчетах:
– 1 – «Выручка»;
– 2 – «Себестоимость продаж»;
– 3 – «НДС» (с продаж или «исходящий» НДС);
– 4 – «Акцизы»;
– 9 – «Прибыль/убыток от продаж». Именно на этом субсчете сводится
заключительный итог учета финансовых результатов
10
.
Учет финансовых результатов от обычных видов деятельности
организации можно представить следующими бухгалтерскими записями:
– Дт 62 Кт 90.1 – начислена выручка от продаж;
– Дт 90.3 Кт 68 – начислен НДС;
– Дт 90.2 Кт 20 (41, 43, 44) – отражена себестоимость продукции, работ
или услуг.
Для определения прибыли или убытка организации необходимо
10
Поздняков В.Я. Анализ и диагностика финансово-хозяйственной деятельности
предприятия : учебник / РЭА им. Г.В. Плеханова; Под ред. В.Я. Позднякова. - М.:
ИНФРА-М, 2014. - с. 76.
13
суммарные обороты по дебету счетов 90.2, 90.3, 90.4 сопоставить с оборотом
по кредиту 90.1. Если кредит счета 90.1 больше оборотов по дебету, то
предприятие может отразить прибыль: Дт 90.9 Кт 99. Если же результат
противоположный, то говорят о полученном убытке: Дт 99 Кт 90.9. Отметим,
что в конце отчетного периода на счете 90 не должно быть остатка.
Рассмотрим бухгалтерский учет финансовых результатов от прочих
видов деятельности организации. Если доходы и расходы невозможно
отнести к обычной деятельности, то в этом случае для них предусмотрено
понятие «Прочие виды деятельности». Перечень прочих доходов состоит из:
– доходов от предоставления имущества в аренду;
– финансовой выгоды по ценным бумагам и другим вложениям;
– выручки от реализации собственных активов;
– безвозмездных экономических выгод;
– причитающихся штрафов, пени и неустоек, а также возмещения
причиненного ущерба;
– положительных курсовых разниц;
– списанной кредиторской задолженности после окончания срока
давности;
– инвентаризационных излишков и т. д.
11
Аналогичен доходам и список прочих расходов:
– себестоимость и затраты, отнесенные к продаже активов;
– НДС по реализационным операциям;
– возмещение ущерба сторонним контрагентам;
– штрафы, пеня и неустойки, предназначенные к уплате;
– комиссия кредитных компаний за проводимые расчетные операции;
– дебиторская задолженность после прекращения срока давности;
– отрицательные курсовые разницы;
– экономические выгоды по полученным кредитам и займам и другие.
11
Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности : учебное пособие / Г.В. Савицкая. -
4-e изд., испр. и доп. - М.: ИНФРА-М, 2016. - с. 89.
14
Для учета финансовых результатов по прочей деятельности утвержден
счет 91 «Прочие доходы и расходы». К нему, в отличие от счета 90,
достаточно открыть всего 3 субсчета: 1 – «Прочие доходы»; 2 – «Прочие
расходы» и 9 – «Сальдо прочих доходов и расходов».
Кредит счета 91.1 отражает доходную часть прочей деятельности. Он
может быть в корреспонденции с различными счетами (зависит от источника
дохода):
– Дт 62 (76) Кт 91.1 – начислена арендная плата;
– Дт 62 (76) Кт 91.1 – начислена выручка от продажи активов
(например, основных средств, нематериальных активов);
– Дт 62 (76) Кт 91.1 – начислены дивиденды, проценты и прочие
доходы по ценным бумагам, а также от участия в уставных капиталах
сторонних компаний;
– Дт 66 (67) Кт 91.1 – начислены проценты по выданным ранее
долгосрочным и краткосрочным кредитам и займам;
– Дт 98 Кт 91.1 – отражен доход от имущества, полученного на
безвозмездной основе;
– Дт 60 (62, 76) Кт 91.1 – списана кредиторская задолженность с
истекшим сроком давности;
– Дт 52, 57 Кт 91.1 – выявлена положительная курсовая разница при
продаже валюты;
– Дт 63 Кт 91.1 – сумма резерва по сомнительным долгам включена в
состав прочих доходов;
– Дт 50, 10, 41, 43 Кт 91.1 – выявлены излишки по результатам
проведенной инвентаризации.
А дебет счета 91.2 предназначен для отражения расходных операций:
– Дт 91.2 Кт 01.2 – списана остаточная стоимость основных средств,
предназначенных для продажи;
– Дт 91.2 Кт 04.2 – списана остаточная стоимость нематериальных
активов, предназначенных для реализации;
15
– Дт 91.2 Кт 10 – списана себестоимость материалов, предназначенных
для продажи;
– Дт 91.2 Кт 68 – начислен НДС с операций по реализации основных
средств, нематериальных активов и материалов;
– Дт 91.2 Кт 66 (67) – начислены проценты по полученным
краткосрочным и долгосрочным кредитам и займам;
– Дт 91.2 Кт 60 (62, 76) – списана дебиторская задолженность с
истекшим сроком давности;
– Дт 91.2 Кт 76 – начислена комиссия банка за проведение расчетных
операций;
– Дт 91.2 Кт 52, 57 – отражена отрицательная курсовая разница.
Смысл расчета итогового финансового результата полностью
аналогичен счету 90:
– Дт 91.9 Кт 99 – отражена прибыль по прочим операциям;
– Дт 99 Кт 91.9 – получен убыток по прочим видам деятельности.
Как и счет 90, счет 91 предполагает отсутствие остатка на нем.
Окончательный финансовый результат деятельности организации
включает в себя:
– финансовый результат, полученный по обычной деятельности;
– финансовый результат, выявленный от прочей деятельности;
– чрезвычайные доходы и расходы;
– начисление налога на прибыль.
Итог учета финансового результата по обычной деятельности
отражается: Дт 90.9 Кт 99 – прибыль; Дт 99 Кт 90.9 – убыток.
Сальдо учета финансового результата по прочей деятельности
выглядит следующим образом: Дт 91.9 Кт 99 – отражена прибыль по прочим
операциям; Дт 99 Кт 91.9 – получен убыток по прочим видам деятельности.
Чрезвычайные доходы и расходы включают в себя суммы, возникшие в
связи с обстоятельствами, которые невозможно предусмотреть, например, в
результате стихийных бедствий, катастроф, пожаров, аварий, опасных
16
природных явлений и т. д.
Такие доходы и расходы могут быть отражены следующими
бухгалтерскими записями: Дт 99 Кт 01.2, 10, 41, 43 – списана остаточная
стоимость основных средств, материалов, товаров и готовой продукции,
которые пострадали в результате чрезвычайной ситуации, к примеру, при
пожаре на складах предприятия; Дт 10 Кт 99 – оприходованы пригодные для
дальнейшего применения материалы, оставшиеся после поврежденных
основных средств, товаров, готовой продукции; Дт 76 Кт 99 – отражены
суммы страхового возмещения по уничтоженному имуществу в случае, если
оно было застраховано
12
.
Налог на прибыль обязаны начислять и уплачивать российские и
иностранные компании, которые ведут свою деятельность в пределах
территории нашей страны и применяющие общий налоговый режим. Он
отражается следующей записью на бухгалтерских счетах: Дт 99 Кт 68.4 –
начислен налог на прибыль, который предназначен для перечисления в
бюджетную систему РФ.
Весь финансовый год сальдо прибылей и убытков по счетам 90 и 91,
суммы чрезвычайных доходов и расходов, а также начисленного налога на
прибыль накапливаются на счете 99. В конце каждого года определяется итог
учета финансовых результатов и составляются заключительные записи при
помощи счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»:
– Дт 99 Кт 84 – получена чистая прибыль.
– Дт 84 Кт 99 – отражен убыток финансового года.
Таким образом, счет 99 полностью закрывается в конце года и не
может иметь остатка.
Прибыль – это положительный результат деятельности компании в
целом. Каждое предприятие заинтересовано в ее увеличении. Но одного
получения прибыли недостаточно для дальнейшего развития организации.
12
Донцова Л.В., Никифорова Н.А. Анализ финансовой отчетности : учебное пособие. - 2-е
изд. - М.: Дело и Сервис, 2014. – с. 83.
17
Большое значение имеет ее рациональное и эффективное использование.
Чистая прибыль – это прибыль, оставшаяся в распоряжении предприятия
после уплаты налога на прибыль. Она отражается по кредиту счета 84 и
подлежит дальнейшему распределению.
Основные направления распределения чистой прибыли:
– Создание резервного капитала. Для акционерных обществ его
создание является обязательным условием, остальные предприятия могут
создавать его по своему усмотрению: Дт 84 Кт 82 – сформирован резервный
капитал за счет чистой прибыли;
– погашение убытков прошлых лет: Дт 84 Кт 84 – погашен убыток
прошлых лет;
– начисление и выплата дивидендов участникам общества: Дт 84 Кт 75
(70) – отражены дивиденды.
Счет 70 используется в том случае, когда акционерами выступают
сотрудники предприятия.
По результатам финансового года предприятием может быть получен
убыток, который также отражается на счете 84. Он может быть покрыт
несколькими путями:
– За счет средств добавочного капитала: Дт 83 Кт 84;
– За счет средств величины резервного капитала, который был создан в
предыдущие отчетные периоды после распределения прибыли: Дт 82 Кт 84;
– За счет дополнительно привлеченных вкладов участников общества:
Дт 75 (70) Кт 84.
Таким образом, рациональное использование прибыли позволяет
предприятию оставаться более устойчивым в будущем. Одним из самых
эффективных направлений использования чистой прибыли современные
экономисты считают создание резервного капитала. Он поможет
предприятию в дальнейшем покрыть убытки от своей деятельности, которые
возможны в условиях нестабильной экономической ситуации.
18
1.3 Методика оценки финансовых результатов организации
Перечислим основные методы анализа финансовых результатов
деятельности организации.
Метод 1. Горизонтальный анализ финансовых результатов
деятельности предприятия. Основа этого вида анализа– изучение динамики
отдельных финансовых показателей в процессе работы. При этом
рассчитывается, насколько быстро растут отдельные показатели финансовой
отчетности за определенные периоды
13
. Кроме того, отслеживаются общие
тенденции в их изменении. При проведении такого анализа чаще всего:
– изучают динамику показателей отчетного периода в сопоставлении с
данными предшествующего отрезка времени (месяца, квартала или года);
– исследуют динамику показателей в отчетном промежутке времени в
сопоставлении с аналогичными показателями прошлого года – это делают в
компаниях, деятельность которых носит сезонный характер;
– изучают динамику показателей за определенные предшествующие
периоды, чтобы выявить тенденции их изменения.
Метод 2. Вертикальный анализ финансовых результатов деятельности
предприятия. Основа вертикального анализа финансовых результатов
деятельности предприятия – структурное разложение отдельных показателей
финансовой отчетности организации. Проведение анализа финансовых
результатов предприятия данного типа подразумевает расчет удельного веса
отдельных структурных составляющих агрегированных финансовых
показателей. Как правило, пользуются следующими вариантами
вертикального структурного анализа:
– структурным анализом активов – результаты используют, когда
оптимизируют состав этих активов;
– структурным анализом капитала – итоги применяют, оценивая, какой
13
Сафронов Н.А. Экономика организации (предприятия) : Учебник для ср. спец. учебных
заведений / Н.А. Сафронов. - 2-e изд., с изм. - М.: Магистр, 2014. – с. 119.
19
эффект дал финансовый леверидж, определяя средневзвешенную стоимость
капитала, оптимизацию структуры источников формирования заемных
денежных ресурсов;
– структурным анализом финансовых потоков – специалисты выделяют
и анализируют денежные потоки по деятельности операционного,
финансового и инвестиционного характера.
Метод 3. Трендовый анализ финансовых результатов деятельности
предприятия. Основа трендового анализа – расчет относительных
отклонений за определенные периоды (несколько лет или кварталов) от
уровня базисного срока. Трендовый анализ финансовых результатов
деятельности предприятия проводят в целях формирования возможных
значений показателей в дальнейшем, то есть с его помощью делают прогноз
на будущее
14
.
Метод 4. Сравнительный анализ финансовых результатов деятельности
предприятия. База для его проведения – сопоставление отдельных групп
аналогичных показателей между собой. Сравнительный (пространственный)
анализ финансовых результатов деятельности предприятия помогает
рассчитать, какие размеры имеют абсолютные и относительные отклонения
сравниваемых показателей. Могут соизмеряться:
– финансовые результаты данной организации и среднеотраслевых
фирм (чтобы оценить конкурентную позицию организации и выявить
резервы улучшения эффективности ее работы);
– данные организации и конкурирующих с ней фирм (определяют
слабые стороны деятельности предприятия, чтобы понять, какие
мероприятия следует проводить, чтобы улучшить его конкурентные
показатели);
– сведения отдельных единиц в структуре и подразделениях данной
компании (речь идет о «центрах ответственности»), чтобы находить
14
Иваненко А.Ф. Анализ хозяйственной деятельности : Учебное пособие / Иваненко А.Ф.
- М.: ФГБУ ДПО "УМЦ ЖДТ", 2014. - с. 91.
20
внутренние резервы для оптимизации эффективности работы организации;
– отчетные и плановые (нормативные) финансовые показатели (лежат в
основе контроля текущей работы предприятия).
Метод 5. Факторный финансовый анализ деятельности предприятия.
При факторном (или интегральном) финансовом анализе деятельности
изучают, как отдельные причины (факторы) влияют на итоговый показатель.
В качестве примера интегрального анализа финансовых результатов
деятельности предприятия можно привести трехфакторную модель Дюпона,
предусматривающую разложение коэффициента рентабельности активов как
показателя на определенные частные финансовые коэффициенты его
формирования, связанные между собой общей системой (приложение 2).
Данный показатель является произведением коэффициента рентабельности
реализации продукта на число оборотов (коэффициент оборачиваемости)
активов
15
.
Р а = Ррп + КОа (1)
где Ррп – чистая прибыль/Выручка;
КОа – Выручка/Активы.
Факторный анализ финансовых результатов деятельности предприятия
содержит:
1) Система SWОТ-анализа финансовой деятельности. Ее наименование
– аббревиатура из первых букв объектов, затрагиваемых анализом. S –
Strehgths (проведение финансового анализа предприятия позволяет узнать о
сильных сторонах компании), W– Weaknesses (о слабых сторонах), O –
Opportunities (о возможностях развития), T – Trears (об угрозах для развития).
При SWOT-анализе, прежде всего, изучают слабые и сильные стороны
финансовой работы компании, а также выясняют, как внешние факторы в
отдельности могут повлиять на финансовую деятельность в будущем
16
.
15
Зайцев Н.Л. Экономика, организация и управление предприятием : учебное пособие
/Н.Л.Зайцев. – 2-е изд., доп. - М.: ИНФРА-М, 2014. – с. 54.
16
Панков Д.А., Головкова Е.А., Пашковская Л.В., Анализ хозяйственной деятельности
организации – М.: Новое знание, 2012. – с. 41.
21
2) Объектно-ориентированная система интегрального анализа
формирования чистой прибыли предприятия, с использованием
компьютерной техники и специальных пакетов прикладных программ.
Показатель чистого дохода при данном анализе выражается как совокупность
первичных денежных блоков, взаимодействующих между собой и
моделирующих «группы» элементов, которые непосредственно влияют на
формирование прибыли. У пользователя есть возможность самостоятельно
чуть изменить систему с учетом специфики работы компании. Допустимо
расширение или углубление, если это нужно
17
.
3) Система портфельного анализа или система «прибыль – риск» по
инвестиционному портфелю, которая помогает повысить отношение уровня
дохода к уровню риска, сформировав «эффективный» портфель (то есть
подобрав определенные ценные бумаги).
4) Метод финансовых коэффициентов. Основной метод анализа
финансовых результатов, по мнению большей части исследователей. При
использовании метода финансовых коэффициентов (или относительных
показателей) рассчитываются отношения параметров денежной отчетности.
Это происходит потому, что расчет относительных показателей ведется и с
использованием иных методов, о которых сказано выше (часто специалисты
пользуются «методом в методе», то есть применяют один метод для
реализации другого)
18
. Подтверждение аналитической ценности финансовых
коэффициентов – их широкое применение по всему миру. На Западе есть ряд
специальных изданий с опубликованными статистическими сводками по
данным показателям. Организовано много узконаправленных компаний,
информагентств, чье основное направление – оценка финансовых
результатов деятельности организации с использованием коэффициентов и
продажа такой информации. Выполнить подобную работу достаточно
17
Бердникова Т. Б. Анализ и диагностика финансово-хозяйственной деятельности
предприятия : учеб. пособие / Т.Б. Бердникова. - М.: ИНФРА-М, 2011. - с. 52.
18
Забелина Е.А. Экономика организации. Учебная практика : учебное пособие / Забелина
Е.А. - М.: РИПО, 2016. - с. 92.