26
Российской Федерации являются уполномоченный федеральный орган и
Центральный банк Российской Федерации.
Уполномоченный федеральный орган наделен функциями: утверждать
программу разработки федеральных стандартов, утверждать федеральные
стандарты и в пределах его компетенции отраслевые стандарты и обобщать
практику их применения, организовывать экспертизу проектов стандартов
бухгалтерского учета, утверждать требования к оформлению проектов
стандартов бухгалтерского учета, участвовать в установленном порядке в
разработке международных стандартов, представлять Российскую Федерацию в
международных организациях, осуществляющих деятельность в области
бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности, осуществлять
иные функции, предусмотренные Федеральным законом.
Центральный банк Российской Федерации в пределах своей компетенции
наделен полномочиями: разрабатывать, утверждать отраслевые стандарты и
обобщать практику их применения, принимать участие в подготовке и
согласовании программы разработки федеральных стандартов, участвовать в
экспертизе проектов федеральных стандартов, участвовать совместно с
уполномоченным федеральным органом в разработке международных
стандартов, осуществлять иные функции, предусмотренные Федеральным
законом «О бухгалтерском учете» и иными федеральными законами.
29
Для проведения экспертизы проектов федеральных и отраслевых
стандартов при уполномоченном федеральном органе создан совет по
стандартам бухгалтерского учета.
Федеральные стандарты разрабатываются и утверждаются в соответствии с
программой разработки федеральных стандартов.
Органы государственного регулирования бухгалтерского учета и субъекты
негосударственного регулирования бухгалтерского учета вносят предложения
по программе разработки федеральных стандартов в уполномоченный
29
Федеральный закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ (ред. от 18.07.2017) «О бухгалтерском учете», ст. 1
[Электронный ресурс]-режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_122855/
27
федеральный орган.
Уполномоченный федеральный орган утверждает программу разработки
федеральных стандартов по согласованию с Центральным банком Российской
Федерации.
Программа разработки федеральных стандартов ежегодно уточняется в
целях обеспечения соответствия федеральных стандартов потребностям
пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности международным
стандартам, уровню развития науки и практики бухгалтерского учета.
Уполномоченный федеральный орган обеспечивает доступность
программы разработки федеральных стандартов Центральному банку
Российской Федерации, субъектам негосударственного регулирования и иным
заинтересованным лицам для ознакомления.
Правила подготовки и уточнения программы разработки федеральных
стандартов утверждаются уполномоченным федеральным органом.
Разработчиком федерального стандарта может быть любой субъект
негосударственного регулирования бухгалтерского учета.
Уведомление о разработке федерального стандарта направляется
разработчиком в уполномоченный федеральный орган и размещается на
официальных сайтах уполномоченного федерального органа и разработчика в
информационно-телекоммуникационной сети "Интернет".
Внесение изменений в федеральный стандарт или его отмена
осуществляются в порядке, установленном статьей 27 Федерального закона №
402-ФЗ. Внесение изменений в федеральный стандарт, обусловленных
изменением законодательства Российской Федерации, может быть
осуществлено по инициативе уполномоченного федерального органа.
Экспертиза проекта отраслевого стандарта производится советом по
стандартам бухгалтерского учета в том же порядке, что и экспертиза
федеральных стандартов.
Уполномоченный федеральный орган разрабатывает федеральные
стандарты для организаций государственного сектора, в случае, если ни один
28
субъект негосударственного регулирования бухгалтерского учета не принимает
на себя обязательства разработать федеральный стандарт, предусмотренный
утвержденной программой разработки федеральных стандартов.
Особое место на уровне федеральных стандартов занимает Федеральный
закон № 402- ФЗ "О бухгалтерском учете", являясь одним из важнейших в
системе экономических законов, разрабатываемых и утверждаемых
применительно к новым условиям хозяйствования в Российской Федерации,
устанавливающий единые требования к бухгалтерскому учету, в том числе
бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также образующий правовой
механизм регулирования бухгалтерского учета.
30
Статья 4 Федерального закона «О бухгалтерском учете» закрепляет
норму, что, законодательство Российской Федерации о бухгалтерском учете
состоит из Федерального закона № 402- ФЗ, других федеральных законов и
принятых в соответствии с ними нормативных правовых актов.
31
Регулирование бухгалтерского учета в Российской Федерации могут
осуществлять также саморегулируемые организации, в том числе
саморегулируемые организации предпринимателей, иных пользователей
бухгалтерской (финансовой) отчетности, аудиторов, заинтересованные
принимать участие в регулировании бухгалтерского учета, а также их
ассоциации и союзы и иные некоммерческие организации, преследующие цели
развития бухгалтерского учета.
32
Субъект негосударственного регулирования бухгалтерского учета наделен
правами разрабатывать проекты федеральных стандартов, проводить публичное
обсуждение этих проектов и представлять их в уполномоченный федеральный
орган, участвовать в подготовке программы разработки федеральных
30
Федеральный закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ (ред. от 18.07.2017) «О бухгалтерском учете», ст. 1
[Электронный ресурс]-режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_122855/
31
Федеральный закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ (ред. от 18.07.2017) «О бухгалтерском учете», ст. 1
[Электронный ресурс]-режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_122855/
32
Федеральный закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ (ред. от 18.07.2017) «О бухгалтерском учете», ст. 1
[Электронный ресурс]-режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_122855/
29
стандартов, участвовать в экспертизе проектов стандартов бухгалтерского
учета, обеспечивать соответствие проекта федерального стандарта
международному стандарту, на основе которого разработан проект
федерального стандарта, разрабатывать и принимать рекомендации в области
бухгалтерского учета, разрабатывать предложения по совершенствованию
стандартов бухгалтерского учета, участвовать в разработке международных
стандартов.
Отраслевые стандарты устанавливают особенности применения
федеральных стандартов в отдельных видах экономической деятельности.
План счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядок
его применения утверждаются нормативным правовым актом Центрального
банка Российской Федерации.
Рекомендации в области бухгалтерского учета принимаются в целях
правильного применения федеральных и отраслевых стандартов, уменьшения
расходов на организацию бухгалтерского учета, а также распространения
передового опыта организации и ведения бухгалтерского учета, результатов
исследований и разработок в области бухгалтерского учета.
Рекомендации в области бухгалтерского учета применяются
хозяйствующими субъектами на добровольной основе.
Рекомендации в области бухгалтерского учета не должны создавать
препятствия осуществлению экономическим субъектом его деятельности.
Стандарты экономического субъекта предназначены для упорядочения
организации и ведения им бухгалтерского учета.Необходимость и порядок
разработки, утверждения, изменения и отмены стандартов экономического
субъекта устанавливаются этим субъектом самостоятельно и применяются
всеми подразделениями экономического субъекта.Федеральные и отраслевые
стандарты не должны противоречить Федеральному закону «О бухгалтерском
учете». Отраслевые стандарты не должны противоречить федеральным
стандартам. Рекомендации в области бухгалтерского учета, а также стандарты
экономического субъекта не должны противоречить федеральным и
30
отраслевым стандартам.
Документы для организации и ведения бухгалтерского учета Центральным
банком Российской Федерации, в том числе план счетов бухгалтерского учета и
порядок его применения, утверждаются в порядке, установленном
Федеральным законом от 10 июля 2002 года N 86-ФЗ "О Центральном банке
Российской Федерации (Банке России)".
Нормативными актами, регулирующими основные требования к
составлению баланса, являются:
- Приказ Минфина РФ от 06.07.1999 N 43н (ред. от 08.11.2010) "Об
утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность
организации" (ПБУ 4/99)
33
, устанавливающее состав, содержание и
методические основы формирования бухгалтерской отчетности организаций,
являющихся юридическими лицами по законодательству Российской
Федерации, кроме кредитных организаций и государственных
(муниципальных) учреждений;
- Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (ред. от 08.11.2010) "Об
утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово – хозяйственной
деятельности организаций и Инструкции по его применению»
34
,
утверждающий действующий план счетов бухгалтерского учета;
- Приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н (ред. от 06.04.2015) "О
формах бухгалтерской отчетности организаций" (Зарегистрировано в Минюсте
России 02.08.2010 N 18023)
35
, действует с годовой бухгалтерской (финансовой)
отчетности за 2011 год;
33
Приказ Минфина РФ от 06.07.1999 N 43н (ред. от 08.11.2010) "Об утверждении Положения по
бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99) [Электронный ресурс]-режим
доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_18609/
34
Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (ред. от 08.11.2010) "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского
учета финансово – хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» [Электронный
ресурс]-режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_29165/
35
Приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н (ред. от 06.04.2015) "О формах бухгалтерской отчетности
организаций" [Электронный ресурс]-режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_103394/
31
- Для кредитных организаций регламентирующим документом являются
Указаниями Банка России от 04.09.2013 года N 3054-У «О порядке составления
кредитными организациями годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности».
1.3. Особенности составления бухгалтерского баланса в отечественной и
международной практике
Достоверным и полным считается бухгалтерский баланс, являющийся
одной из ключевых форм финансовой отчетности, сформированный исходя из
правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету. Если
организация выявляет недостаточность данных для формирования полного
представления о финансовом положении организации, финансовых результатах
ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то в бухгалтерскую
отчетность организация включает соответствующие дополнительные
показатели и пояснения, раскрываемые в пояснительной информации.
Под техникой составления бухгалтерского баланса понимается
совокупность всех необходимых учетных процедур, проводимых до
составления баланса. Технику составления бухгалтерского баланса можно
подразделить на этапы:
Таблица 1
Этапы составления бухгалтерского баланса
№
п/п
Наименование этапа составления бухгалтерского баланса
1
Проведение ежегодной инвентаризации перед составлением годового
бухгалтерского баланса
2
Формирование остатков по всем счетам бухгалтерского учета на конец
отчетного периода (в виде оборотной ведомости либо в виде главной
книги)
3
Изучение особенностей формирования показателей баланса
4
Формирование статей бухгалтерского баланса (на основе остатков по всем
счетам бухгалтерского учета)
Инвентаризации подлежат статьи по учету основных средств,
нематериальных активов, материальных запасов, расчетов по требованиям и
обязательствам по операциям и сделкам, расчетов с дебиторами и кредиторами
по другим операциям, а также инвентаризации денежных средств и ценностей,
32
в том числе ревизии кассы, по состоянию на отчетную дату. Для проведения
инвентаризации активов и обязательств создается комиссия, назначается ее
председатель, издается приказ, в котором устанавливается дата, на которую
проводится инвентаризация, период проведения инвентаризации, сроки
отражения результатов инвентаризации в бухгалтерском учете.
По результатам инвентаризации принимаются меры по устранению
выявленных расхождений между фактическим наличием соответствующих
объектов и данными бухгалтерского учета. Сверка данных аналитического
учета на счетах по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками,
покупателями и заказчиками, разными дебиторами и кредиторами позволяет
выявить пропуск сроков исковой давности для осуществления истребования
дебиторской задолженности, наличие фактов признания доходов или расходов
в качестве кредиторской или дебиторской задолженности.
Осуществляется проверка данных аналитического учета на счетах по учету
вложений в сооружение и строительство, создание и изготовление и
приобретение основных средств и вложений в создание и приобретение
нематериальных активов в целях выявления объектов основных средств и
нематериальных активов, фактически введенных в эксплуатацию, в том числе
при наличии в отчетном году затрат на их содержание. Инвентаризация
позволяет вывести и определить достоверные остатки по счетам активов и
обязательств и приступить ко второму этапу составления бухгалтерского
баланса путем формирования оборотной ведомости (в виде главной книги).
В конце отчетного периода по всем счетам Главной книги подсчитываются
дебетовые и кредитовые обороты, выводится конечное сальдо. Отражение
развернутого сальдо в балансе необходимо для объективной характеристики
финансового состояния дел хозяйствующего субъекта. Свертывание сальдо
приведет к фальсификации данных бухгалтерского баланса.
Показатели Главной книги используются для составления бухгалтерской
отчетности. Для проверки правильности и полноты показателей проводится
33
периодическая проверка записей в Главной книге. Как правило, проверку
записей по счетам Главной книги проводят по направлениям:
сверяют обороты по каждому синтетическому счету с итогами
документов, послужившими основанием для записей;
сравнивают между собой обороты и остатки или только остатки по всем
счетам синтетического учета;
сверяют обороты и остатки или только остатки по каждому
синтетическому счету с соответствующими показателями аналитического учета
На третьем этапе составления бухгалтерского баланса изучаются
особенности показателей бухгалтерского баланса. Под показателями
бухгалтерского баланса понимаются составляющие разделов «Актив» и
«Пассив».
При формировании бухгалтерской отчетности хозяйствующий субъект
обязан обеспечить нейтральность информации, содержащейся в ней, то есть
исключить одностороннее удовлетворение интересов одних групп
пользователей бухгалтерской отчетности перед другими. Бухгалтерский баланс
организации должен включать показатели деятельности всех филиалов,
представительств и иных подразделений (включая выделенные на отдельные
балансы)
36
. При составлении бухгалтерского баланса организация должна
придерживаться принятых ею их содержания и формы последовательно от
одного отчетного периода к другому. Изменение принятых содержания и
формы бухгалтерского баланса допускается в исключительных случаях,
например, при изменении вида деятельности. По каждому числовому
показателю бухгалтерского баланса, кроме отчета, составляемого за первый
отчетный период, должны быть приведены данные минимум за два года -
отчетный и предшествующий отчетному. Статьи бухгалтерского баланса,
которые в соответствии с положениями по бухгалтерскому учету подлежат
раскрытию и по которым отсутствуют числовые значения активов,
36
Ковалев В.В, Ковалев Вит.В. Анализ баланса, или как понимать баланс, - 3-е изд., перераб. и доп. – М.:
Проспект, 2014. – 784 с.
35
Федерации. Бухгалтерский баланс подписывается руководителем и главным
бухгалтером (бухгалтером) организации.
Активы и обязательства, отражаемые в балансе, должны подразделяться
на краткосрочные и долгосрочные. Зачет между статьями активов и пассивов не
делается, если это не предусмотрено ПБУ. Имущество оценивается по «чистой»
стоимости. Учетные данные годового отчета должны быть подтверждены
инвентаризацией
38
.
Четвертым этапом составления бухгалтерского баланса осуществляется
формирование статей бухгалтерского баланса (на основе остатков по всем
счетам бухгалтерского учета). По своей структуре бухгалтерский баланс
представляет собой два ряда чисел, итоги которых постоянно равны между
собой.
Бухгалтерский баланс до недавнего времени представлялся в виде
двусторонней таблицы, левая сторона которой называется активом, правая -
пассивом. Идя по пути сближения с международными стандартами финансовой
отчетности, начиная с отчетности за 2011 год используется другое построение:
приводятся все показатели актива, а затем все показатели пассива. Общий итог
показателей актива или пассива называется валютой баланса.
Понятие «статья баланса», данное в одном из трудов Леоте и Гильбо,
актуально и сейчас
39
. Однородные по экономическому содержанию
хозяйственные ценности объединяются в бухгалтерском балансе в показатели,
которые называются статьями баланса. Однородные по экономическому
содержанию статьи баланса образуют раздел бухгалтерского баланса.
Актив баланса включает в себя 2 раздела (рисунок 15):
т бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса.
Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет б ороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду
лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса.
Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду
лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса.
Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду
лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса.
Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду
лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса.
Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бор оду
лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса.
Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бор оду лиса. Греет бороду
лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса. Греет бороду лиса.
38
Ковалев В.В, Ковалев Вит.В. Анализ баланса, или как понимать баланс, - 3-е изд., перераб. и доп. – М.:
Проспект, 2014. – 784 с.
39
Леоте Е., Гильбо А. Общие руководящие начала счетоведения. М., 2012-356с.
37
размещению, с одной стороны (актив баланса), и по источникам образования
этого имущества (пассив баланса), с другой.
Равенство итогов актива и пассива бухгалтерского баланса называется
основным балансовым равенством.
В силу объективной информационной ограниченности бухгалтерскому
балансу свойственна недостаточно высокая степень аналитичности
содержащихся в нем показателей. Баланс отражает имущественное положение
организации и состояние ее пассивов, но не дает ответа, в результате каких
факторов внешнего и внутреннего характера оно сложилось.
Для выявления таких факторов и их количественной оценки необходимо
использовать сведения о производстве и сбыте продукции, инвестиционной
деятельности, организационных изменениях внутри фирмы и так далее.
Бухгалтерский баланс отражает статичное состояние средств на отчетную дату.
Поэтому для определения общих тенденций в структуре актива и пассива
необходимо использование балансовых показателей на несколько отчетных дат.
Форма бухгалтерского баланса, утвержденная приложением № 1 к
Приказу Министерства финансов РФ от 02.07.2010 года № 66н с учетом
изменений в действующей редакции от 06.04.2015 года, Приказ № 57н
приведена в Приложении 2.