12
законодательством Российской Федерации порядке налогоплательщиками
налога на прибыль (кроме кредитных организаций и бюджетных учреждений), а
также определяет взаимосвязь показателя, отражающего прибыль (убыток),
исчисленного в порядке, установленном нормативными правовыми актами по
бухгалтерскому учету Российской Федерации, и налоговой базы по налогу на
прибыль за отчетный период, рассчитанной в порядке, установленном
законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
К третьему уровню относят методические указания, инструкции,
рекомендации и иные аналогичные им документы Минфина России. Например,
Указание Банка России от 11.03.2014 N 3210-У (ред.10 от 19.06.2017) «О порядке
ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке
ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и
субъектами малого предпринимательства»
13
.
Положение определяет порядок ведения кассовых операций с банкнотами
и монетой Банка России на территории Российской Федерации юридическими
лицами, а также упрощенный порядок ведения кассовых операций
индивидуальными предпринимателями и субъектами малого
предпринимательства.
К следующему уровню относятся стандарты экономического субъекта,
внутренние документы организации.
Сюда относятся рабочие документы организаций, предназначенные для
внутреннего пользования, утверждаемые руководителем организации в пределах
принятой учетной политики. Содержание и статус этих документов, принципы
их построения и взаимодействия между собой, а также порядок подготовки и
утверждения определяются руководителем организации.
13
Указание Банка России от 11.03.2014 № 3210-У «О порядке ведения кассовых операций юридическими
лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами
малого предпринимательства». // СПС «Консультант Плюс». Версия Проф. [Электронный ресурс]:
http://www.consultant.ru
13
1.2. Порядок организации учета кассовых операций
Кассовые операции бывают двух видов: приходные и расходные. К
приходным операциям относятся поступление наличности в кассу, например,
получения выручки получить средства со счетов в банке, а также возврат
неиспользованных подотчетным лицом сумм и так далее
14
.
Расходные операции связанны с расходованием денежных средств из
кассы. Например, выплата заработной платы работникам, выдача кассиром
подотчётных и командировочных в сумме, сдача в банк наличных денежных
средств и другие. Все приходные и расходные операции, осуществляемые через
кассу предприятия, должны в обязательном порядке быть задокументированы.
Исключение составляют только приходные и расходные кассовые операции для
индивидуальных предпринимателей, которые ведут учет своих доходов, либо
доходов и расходов в соответствии с выбранный ими системой
налогообложения.
Операции на предприятии должны вестись кассовым работником или
кассиром. Кассир представляет собой материально-ответственное лицо. С ним
заключается соответствующий договор о материальной ответственности
15
.
Все кассовые документы можно составлять как в бумажном, так и в
электронном виде. Они подписываются главным бухгалтером, бухгалтером и
кассиром. Если документ имеет электронный вид, то подпись осуществляется
при помощи ЭЦП. Согласно разъяснений Минфина, при подписании первичных
учетных кассовых документов с помощью ЭЦП, возможно использование
простой электронной подписи.
Если с документами составлен в электронном виде, то в этом случае у
кассира появляется обязанность сверки подписей. При этом кассир в
обязательном порядке снабжается образцами подписей тех лиц, которые могут
подписывать кассовые документы.
14
Алексеева, Г.И. Бухгалтерский учет: Учебник / С.Р. Богомолец, Г.И. Алексеева, Т.П. Алавердова . - М.:
МФПУ Синергия, 2013. - 720 c.
15
Алисенов, А.С. Бухгалтерский финансовый учет: Учебник и практикум для академического
бакалавриата / А.С. Алисенов. - Люберцы: Юрайт, 2016. - 457 c.
14
В том случае если ведение всех кассовых операций и составление
кассовых документов осуществляется руководителем предприятия, то данные
образцы подписей не оформляется.
Приходные кассовые операции представляют собой прием наличных
денежных средств в кассу. Эти операции оформляются путем составления
приходных кассовых ордеров. После того как кассиром был получен приходный
кассовый ордер он обязан
16
:
проверить соответствие всех сумм, указанных в приходном ордере, а
также наличие всех подтверждающих совершение той или иной операции
документов;
проверить наличие подписей лиц, которые уполномочены
подписывать кассовые документы (правило действует для бумажных
документов);
осуществление принятия денежных средств, их пересчета и сверки
фактически принятой суммы с суммой, указанной в ордере;
подпись приходного кассового ордера и квитанции, выдаваемой
лицу, который осуществляет внесение денежных средств.
В том случае, если вносимая в кассу сумма денежных средств не
соответствует фактической сумме, то кассир передает данный приходный
кассовый ордер главному бухгалтеру, бухгалтеру или руководителю для его
переоформления на другую сумму. Если приходный ордер был оформлен в
электронном виде, то в этом случае кассир проставляет в нём отметку о
необходимости его в переоформлении
17
.
В том случае если в кассу приходуется выручка, которая была получена
при помощи использования контрольно-кассовой техники, то ПКО может быть
оформлен один раз на общую сумму. Основанием служит контрольная лента
либо бланки строгой отчётности онлайн-ККТ.
16
Бурлуцкая, Т.П. Бухгалтерский учет для начинающих (теория и практика) / Т.П. Бурлуцкая. - Вологда:
Инфра-Инженерия, 2016. - 208 c.
17
Денежные средства: учет, анализ, аудит: Учебное пособие для вузов / Под ред. В. А. Пипко. — Ростов
н/Д, Феникс, 2014. — 416 с.
15
К расходным кассовым документам относятся такие документы, как
расходный кассовый орде, расчетно-платежная ведомость, платежная ведомость.
В случае получения указанных выше документов кассир обязан
18
:
проверить наличие подписей лиц, которые уполномочены
подписывать кассовые документы (правило действует для бумажных
документов);
проверить наличие всех подтверждающих расходные операции
документов;
осуществить идентификацию получателя наличных денежных
средств по его паспорту или другому документу, который удостоверяет его
личность, в случае необходимости определить наличие доверенности;
подготовить и пересчитать денежные средства, выдать их
непосредственно получателю, на которого был оформлен расходный кассовый
ордер, который был указан в ведомости или доверенности.
При этом нужно получить подпись лица в расходном кассовом ордере, а
также расписаться самому. В случае выдачи из кассы подотчетных сумм должно
иметься письменное заявление подотчетного лица либо распоряжения
руководителя.
Если через кассу осуществляется выплата заработной платы работникам
организации, то данная операция осуществляется по ведомостям. Все
невыплаченные суммы депонируются. В том случае если операция по
расходованию денежных средств из кассы осуществляется по доверенности
кассиру следует проверить: соответствие указанных в расходном кассовом
ордере фамилии, имени, отчества получателя фамилии, имени, отчеству
доверителя, который указан в доверенности; соответствие указанных в
доверенности и расходном ордере фамилии, имени, отчества лица, которому
18
Жукова Е.В.Учет наличных денежных средств. что нового? В сборнике: Проблемы развития
предприятий: теория и практика материалы 15-й международной научно-практической конференции,
посвященной 85-летию Самарского государственного экономического университета. Самарский
государственный экономический университет (СГЭУ). 2016. С. 250.
16
было доверено получить денежные средства из кассы, данным документа,
удостоверяющего личность.
В расчетно-платежной ведомости перед подписью лица, которому было
доверено получить наличные денежные средства из кассы, кассир проставляет
отметку «По доверенности». Сама доверенность является приложением к
расходному кассовому ордеру или ведомости. В том случае, если была
оформлена только одна доверенность на получение нескольких выплат у
различных организаций, то с неё делаются копии, которые должны быть
заверены.
Сам же оригинал доверенности должен храниться у кассира и при
последней выдачи денежных средств с кассы прилагаться к ордеру или
ведомости
19
.
Все приходные и расходные операции по кассе нужно впоследствии
оформить в кассовую книгу. Все записи в кассовую книгу осуществляется
кассиром организации по каждому ПКО и РКО. В конце рабочего дня кассир
должен сверить данные кассовой книги, с данными всех кассовых документов,
вывести сумму остатка наличности в кассе и проставить подпись. Затем, записи
кассовой книги сверяются с данными кассовых документов непосредственно
главным бухгалтером предприятия, бухгалтером или руководителем и
подписываются ими же. Контроль за ведением кассовой книги ложится на
главного бухгалтера предприятия или его руководителя.
Указанием ЦБ РФ № 321-У индивидуальные предприниматели вправе
использовать упрощенный способ отражения движения по кассе. Помимо
отмены установления лимита кассы они могут не употреблять в своей
деятельности расходный и приходный кассовые ордера. Однако в случае их
применения предпринимателям необходимо придерживаться правил заполнения
унифицированных форм во избежание штрафов от проверяющих структур.
19
Пошерстник, Е. Б. Денежные средства и расчеты / Е. Б. Пошерстник. — М.: Герда, 2014. — 312 с.
17
В бухгалтерских проводках кассовых операций при оприходовании
наличности в дебете используется счет 50 «Касса»
20
:
Дт 50 Кт 50 – перемещение денежных активов между кассами (если
предусмотрено несколько касс);
Дт 50 Кт 51 – поступление денег из банка;
Дт 50 Кт 71 – поступление оставшихся сумм у подотчетников;
Дт 50 Кт 73 (76) – прочие расчеты, в том числе и с работниками
организации;
Дт 50 Кт 62 – покупатель рассчитался наличностью;
Дт 50 Кт 75 – увеличение уставного капитала за счет взноса учредителей
наличными;
Дт 50 Кт 91 – продажа прочих активов предприятия за наличный расчет,
отражение курсовых разниц.
Выбытие денежных средств фиксируется расходным кассовым ордером.
При уменьшении наличности в кассе возможны следующие проводки с
использованием кредита счета 50:
Дт 51 Кт 50 – поступление денег из кассы на счет в банке;
Дт 70 Кт 50 – работникам выдана зарплата;
Дт 73 Кт 50 – займы сотрудникам;
Дт 71 Кт 50 – получение денег подотчетниками;
Дт 76 Кт 50 – прочие выплаты из кассы;
Дт 75 Кт 50 – выплата дохода учредителям;
Дт 91 Кт 50 – отражение разниц курсов валют;
Дт 94 Кт 50 – отражение недостачи в кассе.
Субъекты хозяйственной деятельности несут ответственность не только
за правильность оформления кассовых документов, но и за полноту
оприходования наличности. Срок давности нарушения по кассовым операциям
невелик и составляет всего лишь 2 месяца.
20
Янглеева А. Ф. Бухгалтерский учёт наличных денежных средств // Молодой ученый. — 2016. — №1.
— С. 536-539.
18
К административной ответственности налоговая вправе привлечь
нарушителей при обнаружении ошибок. Согласно п. 1 ст. 15.1 КоАП РФ
величина штрафа для организаций может достигать 50 000 рублей.
Для индивидуальных предпринимателей и руководителей по той же
статье штрафные выплаты составят 4 000–5 000 рублей.
1.3. Методика проведения аудиторской проверки кассовых операций
Установление соответствия применяемой в организации методики учета
и налогообложения операций по движению денежных средств является целью
аудиторской проверки кассовых операций. Для формирования оценки о
достоверности бухгалтерской отчетности (в проверяемом периоде) во всех
аспектах нормативные документы предприятия должны соответствовать
действующему законодательству РФ.
Аудит кассовых операций может проводиться в следующей
последовательности
21
:
определение целей (задач) аудита и подборка нормативных актов,
соответствие которым подлежит проверке;
составление аудиторской программы (программы процедур);
рассмотрение целесообразности использования результатов
внутренней аудиторской проверки, при условии, что она соответствует
проверяемому направлению;
проверка материальной ответственности кассира на предприятии
(организации);
документирование нарушений в ведении учета (нарушение
законодательства);
документальное подтверждение соответствия сведений
бухгалтерского баланса по статье «денежные средства» и отчета о движении
21
Агабекян С. Г. Основные этапы аудита кассовых операций // Молодой ученый. — 2014. — №3. — С.
371-372
19
денежных средств счетам учета денежных средств (учитываются и денежные
средства, находящиеся в кассе организации);
контроль за внесением исправлений в регистры (формы отчетности)
аудируемым лицом;
обязательное информирование руководителя аудируемого лица о
выявленных несоответствиях, а также получение разъяснений в письменной
форме.
Задача аудитора состоит в определении соответствия проверяемых
операций и документов, подлежащих проверке нормам действующего
законодательства.
К задачам проведения данного аудита относятся
22
:
проверки полного и объективного отражения фактов хозяйственной
жизни предприятия, связанных с движением денежных средств в кассе, в
бухгалтерском учете;
проверки документального оформления данных операций,
произведенного в соответствии с регламентирующими кассовые операции
нормативными актами;
проверки целевого использования денежных средств в кассе и
контроль их сохранности.
Как и аудит любого другого участка бухгалтерского учета, аудит
кассовых операций состоит из стадии планирования и стадии реализации. Стадия
планирования, в свою очередь, состоит из:
предварительного планирования;
составления общего плана;
подготовки программы аудита.
Для проверки корректности отражения кассовых операций на счетах
учета необходимо выполнить следующие процедуры:
22
Адамс, Р.А. Основы аудита [Текст]: учебник / под ред. Я. В. Соколова – М.: Аудит, 2016. – 456с.
20
Сравнение строки бухгалтерского баланса «Денежные средства» с
остатками на конец периода по счетам кассы в оборотно-сальдовой ведомости
предприятия.
Сравнение сумм движений на бухгалтерских счетах кассы с суммами
по банковским выпискам.
Проверка правильности перевода сумм в иностранной валюте в
рубли на конец периода (по правильному курсу).
В ходе выполнения аудита выполняется сверка корректности и
своевременности оприходования наличных денежных средств, поступающих в
виде выручки и прочих доходов, а также в результате возврата денежных средств
подотчетными лицами и прочих поступлений. С этой целью сверяются суммы в
приходных кассовых ордерах и накладных, банковских выписках и прочей
релевантной первичной документации
23
.
Постановление Госкомстата РФ № 88 «Об утверждении
унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых
операций, по учету результатов инвентаризации» от 18.08.1998 регламентирует
состав и применение первичной документации, причем применение данных
форм в случае операций, относящихся к кассовым, является обязательным.
Проверка сохранности денежных средств осуществляется путем
инвентаризации кассы при проведении аудита. Компания также обязана
инвентаризировать кассу при реорганизации или ликвидации, выявлении фактов
хищения денежных средств, смене лиц, несущих материальную ответственность
за денежные средства в кассе, а также в случае чрезвычайных ситуаций, в ходе
которых касса могла быть физически повреждена.
До 1 июля 2018 года ряд предприятий имели право совершать торговлю
без применения контрольно-кассовой техники. При ведении расчетов при
помощи контрольно-кассовой техники остальные предприятия должны
зарегистрировать данную технику в органах государственной налоговой
23
Адамс, Р.А. Основы аудита [Текст]: учебник / под ред. Я. В. Соколова – М.: Аудит, 2016. – 456с.
21
инспекции, что должно быть проверено аудитором. В ходе аудита
осуществляется проверка корректности ведения журнала кассира-операциониста
по формам КМ-4 и КМ-5.
По окончании проверки аудита кассовых операций аудитор формирует
мнение, готовит подтверждающие документы, а также формирует часть
аудиторского заключения, имеющую отношение к аудируемому участку учета.
Документы, которые регулируют порядок ведения кассовых операций,
следующие:
решение совета директоров Центрального банка РФ от 22.09.1993 №
40;
письмо Министерства финансов РФ от 12.02.2002 № 3-01-01/ 11–71
«О порядке установления лимита остатка кассы и оформления разрешения на
расходование наличных денег из выручки».
Очень ценным источником получения доказательств в ходе аудиторской
проверки очень часто становятся результаты инвентаризации кассы.
Инвентаризация может проводиться совместно с аудитором или самостоятельно
аудитором
24
.
Инвентаризация денежных средств в кассе должна проводиться по
распоряжению руководителя организации не перед 31 октября — перед
формированием годовой отчетности.
Проверка соблюдения лимита остатка наличных денежных средств в
кассе проводится так
25
:
проверяется правильность документального оформления операций;
проверяется своевременность оприходования денежных средств;
проверяется соблюдение кассовой дисциплины;
проводится аудиторская проверка правильности списания денежных
средств в расход;
24
Андреев, В. Д. Практический аудит [Текст]: учебник / В.Д. Андреев - М.: Экономика, 2015 – 564с.
25
Ефимов А.А.Ведение кассовых операций: все не так просто, как кажется. Фундаментальные и
прикладные исследования в современном мире. 2016. № 13-4. С. 53-56.