24
Для оформления выводов аудитору необходимо просмотреть чековые
книжки предприятия, проверяя в них количество корешков и незаполненных
чеков (их должно быть столько, сколько указано на обложке чековой книжки).
Порядком ведения кассовых операций в РФ предусмотрен ряд моментов,
соблюдение которых на практике позволяет, во-первых, предотвратить
злоупотребления и, во-вторых, значительно облегчить работу аудиторов. Так,
п. 11 Порядка ведения кассовых операций предусматривает, что лица,
получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее трех рабочих дней
по истечении срока, на который они выданы, или со дня возвращения их из
командировки предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об
израсходованных суммах и произвести расчет по ним.
Наличие на предприятии списка лиц, которым могут выдаваться из кассы
наличные деньги на хозяйственные нужды, оформление сотрудниками
«заявлений на выдачу денег», указание в разрешительной надписи
руководителя предприятия или уполномоченного лица срока, на который они
выданы, препятствуют злоупотреблениям.
Лица, получившие деньги на хозяйственные нужды, должны
своевременно отчитаться и произвести расчет по выданным в подотчет
суммам.
Далее следует установить, все ли приходные и расходные кассовые
ордера зарегистрированы в журналах регистрации приходных и расходных
кассовых ордеров; совпадают ли эти суммы с теми, которые указаны в журнале
регистрации, каков источник поступления денежных средств, совпадают ли
даты приема и выдачи денег по кассовым ордерам с датами их составления.
Все ранее проверенные аудитором документы следует отмечать его
подписью или штампом.
Особое внимание следует проявить при проверке регистрации платежных
ведомостей, так как одним из способов подлога является внесение в расчетно-
платежные ведомости подставных лиц, на которых выписывается заработная
плата с целью ее присвоения. При проверке сверяют табели учета рабочего
25
времени, приказы о зачислении на работу и увольнении, первичные документы
о начислении заработной платы с данными платежных ведомостей, карточек
лицевых счетов. Обращают особое внимание на номер или наименование
подразделения (цеха, отдела), периода, за который производится выплата,
период работы лица на данном предприятии.
Если в расчетно-платежной ведомости будет завышена сумма заработной
платы, то этот подлог можно выявить путем сравнения данных синтетического
и аналитического учета по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».
Сомнения в подлинности документов появляются в связи с наличием
подчисток и помарок в ведомостях. Проверяются: Главная книга, журналы-
ордера (по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», по
кредиту счета 50 «Касса»), журнал регистрации платежных ведомостей.
Проводится выборка дебетовых оборотов по счету 70 «Расчеты с персоналом
по оплате труда» в корреспонденции со счетами 68 «Расчеты по налогам и
сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и т. д.
В соответствии с п. 18 Порядка ведения кассовых операций в РФ, по
истечении трех рабочих дней, включая день получения денег в банке для
выплаты средств на оплату труда и выплату социальных льгот, кассир должен:
- в платежной или расчетно-платежной ведомости против фамилий
лиц, которым не произведены указанные выплаты, поставить штамп или
сделать надпись от руки «Депонировано»;
- составить реестр депонированных сумм;
- в конце платежной или расчетно-платежной ведомости сделать
надпись о фактически выплаченных и подлежащих депонированию суммах,
сверить их с общим итогом по платежной ведомости и скрепить подписью.
Нарушением этого пункта является присвоение депонированной
заработной платы и средств, начисленных по другим основаниям. Выявление
злоупотреблений с депонированными суммами возможно путем проверки
состояния аналитического учета депонентов и сверки данных учета с данными
синтетического учета. В соответствии с Планом счетов учет расчетов с
26
депонентами ведется на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и
кредиторами», субсчет «Расчеты по депонентам». Кредитовый оборот по
субсчету «Расчеты по депонентам» за период - невыплаченные в течение
периода в установленный срок суммы, дебетовый оборот - погашенная в
течение периода задолженность по депонированным суммам. Сальдо по
субсчету представляет депонированные суммы на конец проверяемого
периода.
Типичные ошибки, выявляемые при проведении аудита кассовых
операций:
1) Неполное оформление первичных документов (нет подписей
руководителя, главного бухгалтера, не указаны дата, номер документа, код
предприятия и т.д.);
2) Неоприходование поступивших денежных сумм (из банка, от
физических и юридических лиц и т.д.);
3) Излишнее списание денег по кассе, неоднократное использование
одних и тех же документов;
4) Искажение остатка на начало и конец дня путем неправильного
подсчета итогов в кассовых документах и кассовых отчетах;
5) Некорректное отражение кассовых операций в регистрах
синтетического и аналитического учета;
6) Присвоение сумм, законно и незаконно начисленных разным лицам
и организациям;
7) Присвоение депонированной заработной платы и средств по другим
основаниям;
8) Расчеты с населением без применения контрольно-кассовой
техники, без регистрации их в налоговых органах;
9) Отсутствие договора о материальной ответственности с кассиром;
10) Сверхлимитное накопление денежных средств в кассе. Отсутствие
подтверждения банка об установленном лимите кассы по данному
предприятию (организации);
27
11) Отсутствие приказа руководителя предприятия о назначении
специальной комиссии при проведении ревизии кассы и др.
1.3. Система денежных отношений и денежных расчетов. Нормативно-
правовое обеспечение бухгалтерского учета денежных средств
Денежные средства хозяйствующего субъекта как собственные, так и
заемные в соответствии с законодательством подлежат обязательному
хранению в банках, за исключением переходящих остатков денег в кассах в
пределах лимита, устанавливаемого юридическим лицом исходя из характера
его деятельности с учетом объемов поступлений или объемов выдач наличных
денег.
Основой денежного оборота является безналичный платежный оборот, в
котором движение денег осуществляется в виде перечислений по счетам в
кредитно-банковских учреждениях и зачетов взаимных требований. Примерно пятая
часть хозяйственного оборота осуществляется наличными деньгами через кассы
организаций.
При безналичных расчетах факт оплаты товаров признается по моменту
поступления денег на счетах в банках, а при расчетах наличными деньгами – по
моменту поступления денежных средств в кассу предприятия. Реализация
продукции (работ, услуг), накопление и распределение выручки и прибыли,
специальных средств, расчеты с поставщиками, получение и возврат банковских
кредитов и другие хозяйственные операции опосредуются в основном
безналичным денежным оборотом.
Для осуществления всех видов расчетов и хранения свободных денежных
средств, предприятия и подразделения предприятий, не имеющие
самостоятельного баланса, по ходатайству владельца основного счета могут
открывать в банках расчетные счета. Предприятия обязаны в обязательном
порядке сообщать налоговым инспекциям
1) об открытии (закрытии) счета в банке за пределами РФ;
2) об изменении реквизитов счета, открытого в банке за пределами РФ.
Реализация товаров, работ и услуг сопровождается оформлением платежно-
28
расчетных документов, основными из которых являются: платежные требования,
платежные поручения, чеки, аккредитивы, платежные требования-поручения и др.
Формы расчетов между поставщиком и плательщиком выбираются участниками
сделки и определяются договором. По согласованию могут быть применены зачеты
взаимной задолженности без участия банка. При этом в банк передается лишь
платежное поручение (чек) на сальдо взаимных расчетов. Поставщик и покупатель
несут ответственность за своевременную оплату и поставку продукции (работ,
услуг), и в случае нарушения договора вправе предъявить санкции.
Средства могут списываться со счетов предприятия лишь с их согласия – по
распоряжению владельца счета. Это один из основных принципов организации
расчетов. Все расчеты проводятся через систему коммерческих банков. Это
обеспечивает единство расчетной системы и бесперебойный кругооборот средств.
Плательщики несут ответственность за своевременность платежей в рамках
заключенных договоров, а в случае нарушения их сроков уплачивают пени за
каждый день просрочки платежа.
При недостаточности или отсутствии средств на счетах предприятия
платежные документы оплачиваются по мере поступления средств. Ежедневно или
в другие сроки, установленные по договору с предприятием, банк представляет
выписки из расчетного счета с приложением копий платежных документов.
Расчеты между предприятиями осуществляются в формах, устанавливаемых
Правительством РФ и Центральным банком, но конкретный их вид указывается в
договоре между поставщиком и покупателем. Виды расчетных документов, а также
организация документооборота в банке, у плательщиков и получателей денег
определяются следующими основными формами безналичных расчетов.
1. Расчеты платежными поручениями.
Платежное поручение представляет собой распоряжение владельца счета
банку на перечисление денежных средств с его расчетного счета на счет получателя.
По существующим правилам поручение действительно в течении десяти дней со
дня выписки и принимается банком только при наличии средств на счете
плательщика.
29
Банк исполняет поручение на основании первого экземпляра, плательщику
выдается копия платежного поручения с отметкой банка об исполнении.
2. Расчеты платежными требованиями.
Платежное требование представляет собой расчетный документ, в котором
содержится требование поставщика к покупателю об оплате ему определенной
суммы через банк за поставленные материальные ценности (работы, услуги).
На оплату требования покупателю дается 3 рабочих дня. В течение этого
срока плательщик должен или акцептовать требование (т. е. согласиться на оплату),
либо отказаться от оплаты полностью или частично. Существуют банковские
правила, устанавливающие причины для отказа. Плательщик может отказаться от
оплаты в полной сумме в случае, когда отсутствуют документы, подтверждающие
отгрузку (в этом случае требование признается бестоварным), отгружена
незаказанная, некачественная или некомплектная продукция; произведена
досрочная отгрузка без согласования с покупателем, указаны не согласованные с
покупателем цены. Отказ должен быть сделан в письменном виде по
установленной форме. В этом случае требование вместе с отгрузочными
документами и отказом возвращается поставщику.
В определенных случаях не требуется согласие (акцепт) плательщика.
Например, за коммунальные услуги, отпускаемые потребителями по установленным
тарифам, почтово-телеграфные услуги, транспортировку грузов и другие
аналогичные услуги оплачиваются без акцепта.
3. Расчеты аккредитивами.
Аккредитив - денежное обязательство банка, выдаваемое им по поручению
клиента (предприятия) в пользу контрагента по договору, по которому банк,
открывший аккредитив, может произвести поставщику платеж или предоставить
полномочия произвести такой платеж другому банку при условии предоставления
ему поставщиком документов, предусмотренных аккредитивом.
Преимущества аккредитивной формы расчетов: ускорение сроков расчетов
для поставщиков; наличие гарантий у плательщика (оплата под конкретную
поставку) и у поставщика (оплата поставки гарантирована депонированными под
30
нее средствами).
Недостаток аккредитивной формы расчетов заключается в замедлении
оборачиваемости оборотных средств для плательщиков в связи с тем, что
аккредитив выставляется на довольно значительный (до одного месяца) срок.
4. Расчеты чеками.
Чек представляет собой письменное поручение владельца чека (чекодателя)
банку, который его обслуживает, на перечисление определенной суммы денег,
указанной в чеке, с его счета на счет получателя денежных средств
(чекодержателя).
Преимущество этого способа расчетов состоит в том, что он гарантирует
каждой стороне исполнение обязательств его партнером: покупателю получение
материальных ценностей (работ, услуг) против чека, а поставщику оплату за
переданные материальные ценности (работы, услуги).
Чековая книжка, по которой установлен лимит расчетов, называется
лимитированной чековой книжкой. По такой книжке устанавливается также
срок ее действия. Лимит устанавливается в размере суммы денежных средств,
находящихся на специальном счете. Если банк гарантирует оплату чеков при
временном отсутствии у клиента средств на специальном счете в пределах
определенной суммы по договоренности сторон, т. е. фактически будет
кредитовать клиента, то такая чековая книжка называется не лимитированной.
Законодательство России о бухгалтерском учете устанавливает единые
правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского
учета в Российской Федерации.
Основными целями законодательства Российской Федерации о
бухгалтерском учете являются: обеспечение единообразного ведения учета
имущества, обязательств и хозяйственных операций, осуществляемых
предприятиями; составление и представление сопоставимой и достоверной
информации об имущественном положении организаций и их доходах и
расходах, необходимой пользователям бухгалтерской отчетности.
В зависимости от назначения и статуса нормативные документы,
31
регулирующие движение денежных средств в Российской Федерации
целесообразно представить в виде следующей системы:
Первый уровень: законодательные акты, указы Президента РФ и
постановления Правительства, регламентирующие прямо или косвенно
организацию и ведение бухгалтерского учета. К ним относятся:
Конституция Российской Федерации (принята всенародным
голосованием 12.12.1993) (с учетом поправок, внесенных Законами РФ о
поправках к конституции РФ от 30.12.2008 № 6-ФКЗ, от 30.12.2008 № 7-ФКЗ,
от 05.02.2014 № 2-ФКЗ).
Гражданский кодекс Российской Федерации: Части первая и вторая.
Налоговый кодекс Российской Федерации: Части первая и вторая (по
состоянию на 20 мая 2005 года).
Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ
(ред. 28.12.2003) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.01.2014). Целями настоящего
Федерального закона являются установление единых требований к
бухгалтерскому учету, в том числе бухгалтерской (финансовой) отчетности, а
также создание правового механизма регулирования бухгалтерского учета.
Бухгалтерский учет - формирование документированной
систематизированной информации об объектах, предусмотренных настоящим
Федеральным законом, в соответствии с требованиями, установленными
настоящим Федеральным законом, и составление на ее основе бухгалтерской
(финансовой) отчетности.
Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 №
307-ФЗ (ред. от 28.12.2013).
Закон Российской Федерации «О валютном регулировании и валютном
контроле» от 10.12.2003 № 173-ФЗ (ред. от 23.07.2013).
Закон Российской Федерации «О применении контрольно-кассовой
техники при осуществлении денежных расчетов и (или) расчетов с
использованием платежных карт» от 22.05.2003 № 54-ФЗ (ред. от 17.07.2009
№ 162-ФЗ).
32
Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской
деятельности: постановление Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 (ред. от
22.12.2011) (Стандарты №№ 1-6)
Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской
деятельности: постановление Правительства РФ от 04.07.2003 № 405.
(Стандарты №№ 7-11).
Второй уровень: стандарты (положения) по бухгалтерскому учету и
отчетности. Учетный стандарт можно определить как свод основных правил,
устанавливающий порядок учета и оценки определенного объекта или их
совокупности. Положения призваны конкретизировать закон о бухгалтерском
учете и отчетности. В Российской Федерации действует 24 стандарта
(положения) по бухгалтерскому учету и отчетности.
Третий уровень: приказы Минфина РФ, положения Центрального банка
РФ и других ведомств, методические рекомендации (указания), инструкции,
комментарии, письма и др. Методические рекомендации и инструкции
призваны конкретизировать учетные стандарты в соответствии с отраслевыми и
иными особенностями. Они разрабатываются Минфином РФ и различными
ведомствами.
О формах бухгалтерской отчетности организаций: приказ Минфина РФ
от 02.07.2010 № 66н. Применяется в части требований по группировке и
детализации данных о движении наличных, денежных средств и иных
ценностей, хранящихся в кассе, а также в части требований по составлению
Отчета о движении денежных средств.
Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской
Федерации: приказ Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н (ред. 24.12.2010).
Регулирует общие вопросы организации и ведения бухгалтерского учета,
составления первичных документов, организации документооборота.
О порядке ведения кассовых операций и правилах хранения, перевозки и
инкассации банкнот и монеты банка России в кредитных организациях на
территории Российской Федерации: положение Центрального банка РФ от
33
24.04.2008 № 318-П. Применяется в части, касающейся организации банками
порядка приема денежной наличности и ее выдачи организациям.
Об утверждении унифицированных форм первичной учетной
документации по учету кассовых операций, по учету результатов
инвентаризации: постановление Госкомстата РФ от 18.08.1998 № 88 (ред. от
03.05.2000).
С 1 января 2013 года формы первичных учетных документов,
содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной
документации, не являются обязательными к применению. Вместе с тем
обязательными к применению продолжают оставаться формы документов,
используемых в качестве первичных учетных документов, установленные
уполномоченными органами в соответствии и на основании других
федеральных законов (например, кассовые документы) (информация
Минфина России № ПЗ-10/2012).
О применении бланков строгой отчетности: письмо МНС России от
25.10.2004 № 33-0-13/682.
О регистрации контрольно-кассовой техники: письмо МНС России от
02.11.2004 № 33-0-09/691.
О рекомендациях по применению учетных регистров бухгалтерского
учета на предприятиях: письмо МФ РФ от 24.07.1992 № 59.
Методические рекомендации о порядке формирования показателей
бухгалтерской отчетности организации: утверждены Приказом Министерства
финансов Российской Федерации от 22.07.2003 № 67н.
Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Отчет о движении
денежных средств». Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ 23/2011):
приказ Минфина РФ от 02.02.2011 № 11н.
Четвертый уровень: рабочие документы по бухгалтерскому учету самого
предприятия. Рабочие документы определяют особенности организации и
ведения учета. Основными из них являются:
- документ по учетной политике предприятия;