24
Таблица 4
Правила начисления амортизации основных средств
Правила начисления амортизации основных средств
Пункт
инструкции
№ 157н
Линейный способ начисления амортизации
85
В течение финансового года амортизация начисляется ежемесячно
в размере 1/12 годовой суммы
В течение срока полезного использования основного средства
начисление амортизации не приостанавливается*
Начисление амортизации начинается с первого числа месяца,
следующего за месяцем принятия основного средства к
бухгалтерскому учёту
86
Начисление амортизации прекращается с первого числа месяца,
следующего за месяцем полного погашения стоимости основного
средства или за месяцем его выбытия с бухгалтерского учёта
87
Начисление амортизации не может производиться свыше 100%
стоимости амортизируемого объекта
86
На основные средства стоимостью свыше 40 000 руб. амортизация
начисляется в соответствии с рассчитанными нормами амортизации
92
На основные средства стоимостью до 40 000 руб. включительно
амортизация начисляется в размере 100% балансовой стоимости в
отношении:
– недвижимого имущества при принятии его к учёту;
– библиотечного фонда при выдаче его в эксплуатацию;
– иных объектов основных средств при выдаче в эксплуатацию, за
исключением объектов, стоимость которых не превышает
3 000 руб.
На основные средства стоимостью до 3 000 руб. включительно, за
исключением библиотечного фонда и недвижимого имущества,
амортизация не начисляется
Кроме случаев перевода объекта основных средств на консервацию на
срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта,
продолжительность которого превышает 12 месяцев.
Понятные на первый взгляд правила начисления амортизации,
предусмотренные Инструкцией № 157н, у некоторых бухгалтеров вызывают
вопросы. Например, вопрос, связанный с основными средствами, в отношении
которых необходимо начислять 100%-ю амортизацию.
Вышеупомянутое правило о начислении амортизации, начиная с месяца,
следующего за месяцем использования актива на счёте, действует для тех
основных фондов, для которых амортизация ежемесячно начисляется
линейным образом в соответствии с расчётными ставками амортизации. В
25
отношении тех основных фондов, в отношении которых предоставляется
единовременный амортизационный сбор в размере 100% от балансовой
стоимости, в этом случае начисление должно производиться на дату ввода
объекта в эксплуатацию. Другими словами, если указанный объект вводится в
эксплуатацию в течение месяца, когда он принимается во внимание, то
амортизация взимается в том же месяце, а не в следующем.
Основными показателями, необходимыми для расчёта амортизации
основного средства, являются его стоимость и амортизационные отчисления,
рассчитанные на основе срока полезного использования амортизируемого
основного актива.
Срок полезного использования основного средства - это период, в
течение которого предполагается использовать основной актив в процессе
деятельности учреждения для целей, для которых он был приобретен, создан и
(или) получен (в плановых целях). Порядок определения срока полезного
использования основных средств приведен в пункте 44 Инструкции № 157н.
В таблице 5 представлен порядок определения срока полезного
использования основных средств.
26
Таблица 5
Порядок определения срока полезного использования
основных средств
Срок полезного использования определяется исходя из:
1. информации, содержащейся в законодательстве РФ, устанавливающем сроки
полезного использования имущества в целях начисления амортизации. В
данном случае имеется в виду Постановление Правительства РФ от 01.01.2002
№ 1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные
группы» и Постановление Совмина СССР от 22.10.1990 № 1072 «Об
утверждении единых норм амортизационных отчислений на полное
восстановление основных фондов народного хозяйства СССР». Если
информация отсутствует, то исходя из:
2. рекомендаций, содержащихся в документах производителя, входящих в
комплектацию основного средства.
Если информация отсутствует, то исходя из:
решения комиссии учреждения по поступлению и выбытию активов,
принятого с учётом:
3.1
ожидаемого
срока
использования
этого объекта
в соответствии
с ожидаемой
производитель
ностью или
мощностью
3.2 Ожидаемого
физического
износа,
зависящего от
режима
эксплуатации,
естественных
условий и
влияния
агрессивной
среды, системы
проведения
ремонта
3.3
нормативно-
правовых и
других
ограничений
использован
ия этого
объекта
3.4
гарантийного
срока
использования
объекта
3.5
сроков
фактической
эксплуатации
и ранее
начисленной
суммы
амортизации
Расчёт амортизации исходя из остаточной стоимости. Остаточная
стоимость основного средства используется для расчёта амортизации в
следующих случаях:
– когда в результате проведенной достройки, дооборудования,
реконструкции, модернизации или частичной ликвидации основного средства
изменились его первоначально принятые нормативные показатели
функционирования, что повлекло изменение срока полезного использования. В
данном случае начиная с месяца, в котором был изменен срок полезного
использования, амортизация рассчитывается исходя из остаточной стоимости
основного средства и оставшегося на дату изменения срока полезного
использования;
27
– если объект был принят на учёт с ранее начисленной амортизацией. В
таком случае расчёт амортизации производится исходя из остаточной
стоимости амортизируемого объекта на дату его принятия к учёту и нормы
амортизации, исчисленной исходя из оставшегося срока полезного
использования на дату его принятия к учёту.
При этом под остаточной стоимостью основного средства на
соответствующую дату понимается его балансовая стоимость, уменьшенная на
сумму начисленной на соответствующую дату амортизации, а под оставшимся
сроком полезного использования на соответствующую дату – срок полезного
использования амортизируемого основного средства, уменьшенный на срок его
фактического использования на соответствующую дату.
Начисленная амортизация по объектам нефинансовых активов
отражается в бюджетном учёте бюджетного учреждения путем накопления на
соответствующих аналитических счётах с отражением бухгалтерских записей в
порядке, предусмотренном Инструкцией № 162н.
1.4 Нормативное регулирование учёта и финансового контроля
основных средств в бюджетном учреждении
Бюджетная система представляет собой совокупность федерального
бюджета Российской Федерации и бюджетов государственных внебюджетных
фондов, бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов
территориальных государственных внебюджетных фондов, местных бюджетов
на основе экономических отношений и правовых норм [28].
Единство бюджетной системы обеспечивается:
единой правовой базой,
использованием единых бюджетных классификаций,
единством формы бюджетной документации,
предоставлением необходимой статистической и бюджетной
информации и данных с одного уровня бюджетной системы на другой для
28
составления консолидированного бюджета Российской Федерации и
территорий,
единой денежной системой.
Для формирования качественной и прозрачной отчётности об
использовании бюджетных средств должна существовать единая система учёта
всех сегментов бюджетной системы в России.
На рисунке 3 приведена система бюджетного учёта.
Рисунок 3. Создание системы бюджетного учёта
На современном этапе развития бюджетного учёта выделяют четыре
уровня нормативно-правового регулирования основных средств. Данная
система регулирования рассмотрена на рисунке 4.
Единый план счётов
Доходы
бюджетов
Прочие операции в ходе
исполнения бюджетов
Источники финансирования
дефицитов бюджета
Расходы
бюджетов
Бюджетный учёт
29
Рисунок 4. Система нормативно-правового регулирования
бюджетного учёта
Первый уровень правового регулирования включает в себя:
1) Бюджетный кодекс Российской Федерации. В данном кодексе есть
главные упоминания об основных средствах. Так, в частности, статьей 23.1
устанавливаются единые для бюджетов бюджетной системы Российской
Федерации группы и статьи операций сектора государственного управления.
Основные средства входят в третью («поступление нефинансовых активов») и
четвертую («выбытие нефинансовых активов») группы данного сектора. Также
в главе 26 зафиксированы основные положения по государственному и
муниципальному финансовому контролю[1].
2) Налоговый кодекс Российской Федерации. Подробная процедура
реализации товаров, работ или услуг зафиксирована в статье 39. Прописаны
операции, которые не признаются реализацией товаров, работ или услуг. В них,
в частности, входит передача основных средств или нематериальных активов
организации ее правопреемнику при реорганизации этой организации и такая
же передача некоммерческим организациям в осуществление основной
30
деятельности по уставу, которая не связана с предпринимательской
деятельностью [6].
3) Гражданский кодекс Российской Федерации. Данным кодексом
определен один из договоров безвозмездной передачи имущества – договор
дарения. Согласно статье 572 по договору дарения одна сторона (даритель)
безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому)
вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к
третьему лицу, либо освобождает или обязуется освободить ее от
имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом [3].
4) Федеральный закон № 83-ФЗ «О внесении изменений в отдельные
законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием
правового положения государственных (муниципальных) учреждений».
Данный закон устанавливает, что при выделении бюджетных инвестиций
бюджетному учреждению влечет за собой соответствующее увеличение
стоимости основных средств. Также в законе закреплено такое положение, что
бюджетное учреждение отвечает по своим обязательствам всем находящимся у
него на праве оперативного управления имуществом [8].
5) Федеральный закон № 402-ФЗ «О бухгалтерском учёте». В нем
установлены единые требования к бухгалтерскому учёту, в том числе
бухгалтерской (финансовой) отчётности, созданы правовые механизмы
регулирования бухгалтерского учёта. Данный закон прописывает свое
действие, в частности, на некоммерческие организации. Также этот закон
должен применяться при ведении бюджетного учёта активов и обязательств
Российской Федерации, составлении бюджетной отчётности [9].
Второй уровень правового регулирования включает в себя:
1) Постановление Правительства Российской Федерации «О
Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы».
Данное постановление было создано в соответствии со статьей 258 Налогового
кодекса Российской Федерации «Амортизационные группы (подгруппы)» [7]. В
него входят десять групп основных средств для начисления амортизации: от
31
недолговечного имущества со сроком полезного использования от 1 года до 2
лет включительно (например, инструмент для металлообрабатывающих и
деревообрабатывающих станков) до имущества со сроком полезного
использования свыше 30 лет (например, многолетние декоративные
озеленительные насаждения) [12].
2) Приказ Министерства финансов Российской Федерации № 157н «Об
утверждении Единого плана счётов бухгалтерского учёта для органов
государственной власти (государственных органов), органов местного
самоуправления, органов управления государственными внебюджетными
фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных)
учреждений и Инструкции по его применению». Он устанавливает
обязательные общие требования к учёту нефинансовых, финансовых активов,
обязательств, операций, их изменяющих, и полученных по указанным
операциям финансовых результатов на соответствующих счётах единого плана
счётов[14].
3) Приказ Министерства финансов Российской Федерации № 173н «Об
утверждении форм первичных учётных документов и регистров бухгалтерского
учёта, применяемых органами государственной власти (государственными
органами), органами местного самоуправления, органами управления
государственными внебюджетными фондами, государственными академиями
наук, государственными (муниципальными) учреждениями и Методических
указаний по их применению». Данный приказ устанавливает в целях
организации ведения бухгалтерского учёта единые правила применения и
заполнения форм первичных (сводных) учётных документов и формирования
регистров бухгалтерского учёта[15].
Третий уровень правового регулирования включает в себя нормативные и
правовые акты, издаваемые органами, организующими исполнение
федерального бюджета, бюджетов государственных внебюджетных фондов,
бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов по вопросам
бюджетного учёта.
32
К четвертому уровню относятся локальные правовые документы
бюджетных учреждений: приказ руководителя бюджетного учреждения об
утверждении графика документооборота и учётной политики
соответствующего года, о порядке проведения инвентаризации в бюджетном
учреждении.
В частности, в учётной политике должны быть утверждены следующие
основные положения:
а) рабочий план счётов государственных (муниципальных) учреждений,
содержащих учётные счёта, используемые для проведения синтетического и
аналитического учёта;
б) методы оценки определенных видов собственности и обязательств;
в) порядок инвентаризации имущества и обязательств;
г) правила документооборота и технологии обработки бухгалтерской
информации, в том числе порядок и условия передачи первичных
(консолидированных) бухгалтерских документов в соответствии с
утвержденным графиком потока документов для отражения в учёте;
д) формы первичных (сводных) бухгалтерских документов,
используемых для регистрации хозяйственных операций, для которых в
законодательстве России не указаны формы документов, необходимых для их
составления.
Также в учётной политике должны быть отражены важные моменты в
отношении основных средств:
1) определение объектов, которые будут учитываться как часть основных
средств;
2) присвоение уникального инвентарного номера независимо от
состояния объекта на данный момент (операция, запас или сохранение);
3) передача полномочий на присвоение уникального инвентарного
номера нефинансовым активам;
4) определение способа расчёта амортизации;
33
5) нормативные правовые акты, используемые при исчислении
амортизации основных средств;
6) определение порядка списания основных средств;
7) разработка процедур, оснований для передачи, сроки и обоснование
сохранения основных средств в бюджетных учреждениях.
Таким образом, на данный момент в бюджете имеется четыре уровня
нормативно-правового регулирования основных фондов. Они включают
федеральные законы, кодексы, постановления и распоряжения Правительства
Российской Федерации и Министерства финансов Российской Федерации,
местные документы бюджетных учреждений. Они регулируют получение,
перемещение, начисление амортизации, ремонт, списание и выбытие основных
средств в бюджетных учреждениях.