начислены проценты по кредиту за сентябрь 2016 г.
Дебет счета 91 субсчет «Прочие расходы»
Кредит счета 66 субсчет «Проценты по кредитам и займам» 23014 руб.
- (2000000 руб.х х0,14:365х30).
Пример 4.
АО «ТоргПродукт» для получения кредита на 12 месяцев под залог
производственного оборудования произвело расходы по оценке имущества
независимым оценщиком в сумме 30000 руб.
В учете АО «ТоргПродукт» расходы, связанные с получением кредита
отражаются:
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит счета 51 «Расчетные счета» 30000 руб. - оплата услуг
оценщика.
Если применяется первый способ отражения дополнительных затрат:
Дебет счета 91 «Прочие расходы», 19 «НДС по приобретенным
ценностям» Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
30000 руб. - начислены дополнительные расходы.
Если применяется второй способ учета дополнительных расходов по
кредиту:
Дебет счета 91 «Прочие расходы» Кредит 76 «Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами» 2119 руб. (30000 руб. : 1,18 : 12 мес.) -
дополнительные расходы равными долями в течение срока погашения
полученного кредита.
В учете заемных средств АО «ТоргПродукт» выявлены следующие
недостатки:
В нарушение пункта 3 ст. 821 Гражданского кодекса РФ кредит
использован не по целевому назначению.
В нарушение пункта 17 ПБУ 15/08 задолженность по полученным
займам и кредитам отражается в отчетности без учета причитающихся на
конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договоров.
56
2.3. Анализ состава, структуры и динамики кредитов и займов АО
«ТоргПродукт»
Для рационального использования заемных ресурсов,
совершенствования его структуры проведем анализ и оценку заёмного
капитала АО «ТоргПродукт».
Таблица 3
Анализ динамики заемного капитала АО «ТоргПродукт»
Наим енование статей
31.12.2014г 31.12.2015г 31.12.2016г
тыс.руб.
Темп
роста,
%
тыс.руб.
Темп
роста, %
тыс.руб.
Темп
роста%
Долгосрочны е пассивы
в т.ч.
3750 100 15980 426.13 17030
106.57
Кредиты
3750 100 15980 426.13 17030
106.57
Краткосрочны е
пассивы в т.ч.
11390 100 33710 295.96 44580 132.25
Кредиты
8840 100 28720 324.89 34580 120.40
Кредиторская
задолж ен ность
2550 100 4990 195.69 10000 200.40
ИТОГО заемны е
средства
15140 100 49680
328.14
61610 124.01
Баланс 25840 100 61000
236.07
73860 121.08
Рассматривая период 2014-2016 гг. можно заключить, что заемный
капитал вырос в 2015 году наиболее значительными темпами - на 228,1%, в
2016 году темп роста снизился и составил 22%.
Заемный капитал АО «ТоргПродукт» состоит из долгосрочных
пассивов (кредитов), краткосрочных кредитов и краткосрочной кредиторской
задолженности.
Наблюдается рост заемного капитала за период 2014-2016 гг.,
долгосрочный кредит увеличился на 426,1% в 2015 году, а в 2016 году
увеличение этого показателя составило 106,6%.
В 2015 г. краткосрочные кредиты увеличились на 296%, а в 2016 г. на
132,2%, то есть темпы роста краткосрочных кредитов АО «ТоргПродукт»
снизились.
Наибольшими темпами росли в 2015 году краткосрочные кредиты, рост
составлял 324,9%, в 2016 году -120,4% роста.
Кредиторская задолженность выросла на 195,7% в 2015 году и в 2016
57
году на 200,4%.
Проведем анализ состава и структуры заемных средств (Рисунок 5) .
■ Заемный капитал
■ Краткосрочные заемные средства
■ Долгосрочные заемныш средст ва
Рисунок 5 - Состав и структура заемного капитала АО
«ТоргПродукт»
Из анализа данных Рисунок 5 видно, что наибольший удельный вес в
составе заемного капитала занимают краткосрочные кредиты и займы, что
составляет примерно 34,2% в 2014 году, в 2015 году 47,1%, и 28,2% в 2016
году. Вследствие преобладания краткосрочных источников кредита
ухудшается структура пассива баланса, что является негативным фактом,
повышается риск утраты финансовой устойчивости. Преобладание
краткосрочных кредитов и займов объясняется его существенным
преимуществом - высокой скоростью получения займа. Краткосрочный
кредит можно получить быстрее, чем долгосрочный.
Предоставление долгосрочного кредита сопровождается более
тщательным изучением финансового положения компании со стороны
кредитной организации. Детально разрабатывается кредитный договор, так
как в течение длительного «кредитного» срока риски, связанный с
58
невозвратом кредита повышаются.
Преимуществом краткосрочных кредитов в сравнении с
долгосрочными ссудами является гибкость получения займа. Потребность в
деньгах нередко может быть сезонная или цикличная и поэтому в этих
случаях прибегают к краткосрочному кредитованию. Ставки процентов по
краткосрочным займам ниже, чем по долгосрочным. Вместе с тем
использование краткосрочных кредитов связано со значительными рисками.
Причины этому следующие: при использовании долгосрочных ссуд
процентные издержки заранее известны и вполне определенные, а при
использовании краткосрочных кредитов процентные издержки могут иметь
значительные и не всегда прогнозируемые колебания.
Поэтому условия краткосрочного кредита от раза к разу могут иметь
большие различия.
Если организация не может погасить несколько краткосрочных ссуд, по
которым наступил срок платежей, а кредитная организация не продлевает (не
пролонгирует) кредиты, предприятие становится банкротом.
Краткосрочные обязательства являются источником финансирования
оборотных средств, т. е. краткосрочные пассивы должны обеспечить
необходимый уровень денежных средств для:
- своевременного осуществления платежей;
- пополнения портфеля легко реализуемых ценных бумаг;
- финансирования запасов на необходимом уровне;
- проведения эффективной кредитной политики с клиентами
компании.
Краткосрочные обязательства используются и на финансирование
долгосрочных инвестиционных программ. За счет краткосрочных
источников покрывается долгосрочный долг в той части, по которой
наступил срок платежа. Эта часть краткосрочных обязательств заранее
определяется решениями по долгосрочному финансированию.
Долгосрочные заемные средства составляют 14,5% в заемном капитале
59
в 2014 году, в 2015 году их удельный вес растет и составляет 26,2%, в 2016
году снижается и составляет 23,1%.
Кредиторская задолженность в структуре заемного капитала составляет
9,9% в 2014 году и увеличивается до 13,5% в 2016 году.
В целом следует охарактеризовать долю заемного капитала в составе
источников финансирования имущества АО «ТоргПродукт» следующим
образом:
в 2015 году заемные средства занимают достаточное место в балансе
организации и составляют более 80% всего капитала
в 2016 году примерно 95% заемных средств.
Это отрицательный фактор в деятельности фирмы, потому что
свидетельствует о зависимости предприятия от внешних источников
финансирования. Усиливается финансовая неустойчивость организации и
повышается степень ее финансовых рисков.
В результате проведенного и представленного анализа деятельности
АО «ТоргПродукт» были сделаны следующие выводы. В целом можно
отметить, что АО «ТоргПродукт» является прибыльной компанией.
Динамика показателей прибыли и рентабельности в целом положительная,
что свидетельствует об эффективности деятельности, негативным моментом
является достаточно низкие показатели рентабельности.
Заемные средства привлекаются организацией для пополнения
оборотных средств, приобретения основных средств, приобретения товаров
(работ, услуг), осуществления расчетов с поставщиками и др.
Для бухгалтерии предприятия кредитный договор является основным
документом, подтверждающим получение кредита, выплату процентов,
пеней, комиссий и других выплат банку со стороны предприятия.
В организации вся информация о полученных кредитах, а также все
последующие расчеты по этим кредитам отражаются на счетах
бухгалтерского учета 66,67.
60
3. АУДИТ РАСЧЕТОВ ОРГАНИЗАЦИИ ПО КРЕДИТАМ И ЗАЙМАМ,
ПУТИ ЕГО СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ
3.1. Аудит расчетов АО «ТоргПродукт» по кредитам и займам
Ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях,
соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций
несут руководители организаций. Руководитель утверждает бухгалтерскую
службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером.
Бухгалтерский учет ведется лично главным бухгалтером.
Аудиторская проверка может считаться проведенной должным
образом, если компоненты аудиторского риска получают приемлемый
размер, низка вероятность не обнаружения аудиторами ошибок в отчетности,
информация о предприятии представлена в полном объеме.
Как свидетельствует аудиторская практика, типичными ошибками,
которые выявляются в ходе проверки учета кредитов и займов являются
следующие:
- отсутствие договора займа;
- отсутствие договора с банком о пролонгации кредита;
- неправильное отражение процентов по кредитам и займам;
- отсутствие аналитического учета;
- не выделение в учете просроченной задолженности;
- ненадлежащее ведение учета (использование счетов, не
предусмотренных Планом счетов);
- неправильная корреспонденция счетов;
- отсутствие выписок банка со ссудного счета;
- отсутствие мемориальных ордеров, подтверждающих списание в
безакцептном порядке сумм процентов, уплачиваемых по кредитным
договорам;
- неправомерное включение процентов за кредит в расходы как для
целей финансового, так и для целей налогового учета;
61
- нарушение принципов оценки имущества приобретаемого за счет
заемных денежных средств и др.
Входе аудита кредитов и займов было выявлено, что методика учета
кредитов и займов в учетной политике предприятия не выделена.
Из анализа кредитного договора видно, что цель выдачи кредита не
оговаривается, следовательно, нет необходимости группировать кредиты по
целевому назначению (практически все кредиты привлекаются предприятием
для финансирования оборотных средств).
Проведена аудиторская проверка учета кредитов и займов в АО
«ТоргПродукт»2017 года.
Было выявлено, что сверка остатков по кредитам и займам, проводимая
банками кредиторами и финансовой службой предприятия подтвердила
правильность расчета фактическим сумм погашенных и пролонгированных
кредитов.
Причитающиеся по полученным кредитам и займам проценты к уплате
учитывались на счете 66 обособленно.
Начисленные в соответствии с условиями договора проценты по
полученным займам включались заемщиком в состав текущих расходов в
качестве прочих расходов («Учет расходов по займам и кредитам” (ПБУ
15/2008), Зарегистрировано в Минюсте России 27.10.2008 N 12523).
Задолженность по полученным займам и кредитам показывалась с учетом
причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов согласно
условиям договоров (ПБУ 15/08).
Таким образом, начисленные проценты по полученному займу
отражались ежемесячно по кредиту счета 66, 67, субсчет 66-2, 67-2, в
корреспонденции с дебетом счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет
91-2 «Прочие расходы».
В целях налогообложения прибыли проценты за пользование займом
(независимо от характера предоставленного кредита или займа) учитывались
62
в составе прочих расходов на основании пп.2 п.1 ст.265 Налогового кодекса
РФ, с учетом требований ст.269 НК РФ.
Согласно п.1 ст.269 НК РФ при отсутствии долговых обязательств,
выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, предельная
величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке
рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной до 23 %, действующей на момент
оформления долгового обязательства в рублях. На момент заключения
договора (май 2016 г.) ставка рефинансирования ЦБ РФ составляла 11 %.
На основании указанных нормативно - правовых актов аудитор сделал
вывод о том, что данная операция в бухгалтерском и налоговом учете
отражена верно. Это нашло отражение в отчете о проведении аудиторской
проверки кредитов и займов.
Результаты аудита по кредитам и займам представлены в Приложении
5. При планировании и проведении аудита учета кредитов и займов
рассмотрено состояние внутреннего контроля АО «ТоргПродукт».
Ответственность за организацию и состояние внутреннего контроля несет
руководитель предприятия.
Так же было рассмотрено состояние внутреннего контроля
исключительно для того, чтобы определить объем работ, необходимых для
формирования аудиторского заключения о достоверности отражения в
бухгалтерской отчетности кредитов и займов. Проделанная в процессе аудита
работа не означает проведения полной и всеобъемлющей проверки системы
внутреннего контроля с целью выявления в АО «ТоргПродукт» всех
возможных недостатков.
В процессе аудита были обнаружены факты, из которых можно сделать
вывод о достаточно высоком уровне системы внутреннего контроля АО
«ТоргПродукт».
При аудите кредитов и займов не были обнаружены никакие серьезные
нарушения установленного порядка ведения бухгалтерского учета, которые
63
могли бы существенно повлиять на достоверность данных по кредитам и
займам, отраженных в бухгалтерской отчетности.
Результаты проведенной проверки показывают, что проведенные
операции с кредитами и займами осуществлялись АО «ТоргПродукт» в
соответствии с Российским законодательством.
В целом, следует отметить, что учет заемных средств на АО
«ТоргПродукт» ведется достаточно грамотно, несмотря на не большой объем
кредитов и займов.
В ходе обязательного аудита все действия аудиторов направлены на
достижение главной цели аудиторской проверки - формирование
объективного мнения о достоверности бухгалтерской отчетности
экономического субъекта. Это мнение и составляет содержание аудиторского
заключения.
Проведенный аудит прилагаемой финансовой (бухгалтерской)
отчетности Общества с ограниченной ответственностью производственной
коммерческой фирмы «Тема» за период с 01 января по 30 сентября 2017 года,
включительно.
Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить
разумную уверенность в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не
содержит существенных искажений.
Аудит проводился на выборочной основе и включал в себя изучение на
основе тестирования доказательств, подтверждающих значение и раскрытие
в финансовой (бухгалтерской) отчетности информации о финансово -
хозяйственной деятельности, оценку принципов и методов бухгалтерского
учета, правил подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности,
определение главных оценочных значений, полученных руководством
Фонда, а также оценку общего представления о финансовой (бухгалтерской)
отчетности.
Первичные документы и бухгалтерская отчетность верно отражают
совершенные хозяйственные операции.
64
Произведенный экономический анализ деятельности предприятия в
соответствии с Методическими положениями по оценке финансового
состояния предприятий и установлению удовлетворительной структуры
баланса, свидетельствует о том, что ликвидность можно охарактеризовать
как достаточную. Однако следует отметить, что перспективная ликвидность,
которую показывает третье неравенство, отражает платежный излишек. Так
же видно, что текущая ликвидность снизилась и это говорит о том, что
предприятие, даже если привлечет все свои быстрореализуемые активы и
наиболее ликвидные активы оно не сможет погасить свои долги в
ближайший промежуток времени.
Таким образом, финансовые отчеты во всех существенных аспектах
практически точно отражают консолидированное положение АО
«ТоргПродукт» на конец 2016 г. и консолидированные результаты операций
с кредитами и займами, в соответствии с общепринятыми бухгалтерскими
принципами.
Новые подходы к вопросам хозяйствования, предполагающие
использование новых принципов, способов, форм и методов управления
организацией, предъявляют принципиально другие требования к
формированию информации о финансовых результатах, являющихся
конечной целью всей системы бухгалтерского учета.
Таким образом, можно отметить, что на примере предприятия АО
«ТоргПродукт» была рассмотрена стратегия проведения аудиторской
проверки - исследование учета кредитов, начиная от бухгалтерской
отчетности постепенно переходя к регистрам синтетического учета,
регистрам аналитического учета и первичным документам.
Принятая стратегия позволила сохранить логическую
последовательность проверки ведения учета кредитов и займов на
предприятии. Тактикой проводимого аудита на АО «ТоргПродукт» являлась
проверка наиболее весомых с финансовой точки зрения операций, а также
основных документов, отражающих эти операции.
65