27
консультационных услуг, копировально-множительные расходы, налоги,
экспертизы, услуги связи. Эти расходы отражаются проводкой Д91/2 К60.
Погашение кредита отражается по дебету счета 66 в корреспонденции
со счетами учета наличных и безналичных денежных средств, и учета
валютных денежных средств, в зависимости от того, каким образом
погашена задолженность по кредиту (проводки Д66 К50, Д66 К51, Д66 К52).
Долгосрочный кредит выдается на срок свыше 1 года. Полученный
кредит, так же, как и в случае с краткосрочным кредитом, учитывается по
кредиту счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в
корреспонденции со счетами учета денежных средств. Далее учет
долгосрочного кредита может осуществляться двумя способами:
1. На счете 67 до истечения срока погашения.
2. На счете 67 до тех пор, пока до срока погашения останется 365
дней. После этого сумма кредита переводится на счет 66 проводкой Д67 К66,
то есть долгосрочная задолженность переведена в краткосрочную.
Выбранный способ учета нужно отразить в приказе по учетной
политике.
Таблица 1
Проводки по счету 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и
займам и счету 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам
Дебет
Кредит
Название операции
50 (51, 52)
66
Получен краткосрочный кредит наличными
(на расчетный счет, на валютный счет)
91/2
66
Учтены основные затраты, связанные с
получением кредита (проценты, курсовые
разницы)
66
50 (51, 52)
Погашен краткосрочный кредит
50 (51, 52)
67
Получен долгосрочный кредит наличными (на
расчетный счет, на валютный счет)
67
66
Долгосрочный кредит переведен в
краткосрочный
Экономическая информация об обязательствах компании по
договорам кредита и займа в российском бухгалтерском учете раскрывается в
пассиве Баланса отдельно от прочих обязательств в строках «Долгосрочная
задолженность по кредитам и займам» и «Краткосрочная задолженность по
28
кредитам и займам» согласно ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и
кредитам».
Классификация заемных обязательств в качестве долгосрочных и
краткосрочных базируется на едином во всем учетном мире принципе:
-обязательства, срок погашения которых наступает в течение 12
месяцев после отчетного периода, являются краткосрочными;
-обязательства, срок погашения которых наступает более чем через 12
месяцев после отчетного периода, являются долгосрочными
34
.
На сегодняшний день в российском учете с точки зрения определения
сроков классификация заемных обязательств в Балансе в качестве
краткосрочных и долгосрочных чаще всего определяется сроком договора, а
не сроком фактического гашения. В составе статьи Баланса «Долгосрочные
кредиты и займы» отражаются суммы по длительным договорам
(заключенным на несколько лет), хотя срок уплаты регулярных платежей
приходится на короткие временные периоды.
Согласно МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности»
при определении краткосрочной или долгосрочной природы заемного
обязательства возможно применение профессионального суждения
бухгалтера, основывающегося на знании операционного цикла компании и
намерений руководства в отношении конкретного заемного обязательства.
Российский бухгалтерский учет выводит классификацию обязательств с
точки зрения сроков за рамки профессионального суждения бухгалтера
35
.
Несоответствие отражения долгосрочных и краткосрочных кредитных
обязательств фактическим будущим выплатам ухудшает прогнозирование
риска ликвидности, не позволяя достоверно определить показатели
платежеспособности и спрогнозировать кассовый разрыв в перспективе.
34
Лабораторный практикум по бухгалтерскому учету и финансовому анализу (сквозная задача): Учебное
пособие/Пономарева Л.В., Стельмашенко Н.Д. - М.: Вузовский учебник, НИЦ ИНФРА-М, 2016. – с.98
35
Стандартизация бухгалтерского учета и финансовой отчетности: Учебное пособие/Бескоровайная С.А. -
М.: НИЦ ИНФРА-М, 2016. – с.109
29
Необходимо усилить требования к российским стандартам учета и
отражать обязательства в качестве краткосрочных и долгосрочных по сроку
фактического погашения.
Прекращение признания финансового обязательства (или его части)
происходит:
когда оно погашено (то есть указанное в договоре обязательство
исполнено или аннулировано);
срок его действия истек.
Прибыль или убыток от выбытия финансовых обязательств
определяется как разница между балансовой стоимостью обязательства и
суммой выплаченного возмещения. Результат отражают в составе отчета о
прибылях и убытках как финансовый доход или расход.
Прекращение признания также происходит при существенном
пересмотре условий сделки. В этом случае предыдущее финансовое
обязательство списывается по балансовой стоимости и признается новое по
справедливой стоимости с учетом измененной ставки. Разница формирует
прибыль или убыток
36
.
Цель нормативного регулирования бухгалтерского учета расчетов по
кредитам и займам состоит в обеспечении доступа всем заинтересованным
пользователям к информации, представляющей объективную картину
финансового положения и результатов деятельности хозяйствующих
субъектов.
Основными задачами нормативного регулирования расчетов по
кредитам и займам на предприятии являются качественная и объективная
оценка расчетов, состояния финансово-хозяйственной деятельности
предприятия и ее прогноз, расширение сферы оказываемых услуг исходя из
особенностей текущей деятельности предприятия и тенденций ее
36
Бухгалтерский учет в торговле и общественном питании: Учебное пособие / Ю.А. Бабаев, А.М. Петров. -
М.: Вузовский учебник: ИНФРА-М, 2015. – с.211
30
совершенствования и увеличение объема производимой продукции и
выполняемых работ.
1.3. Основные показатели анализа использования займов и кредитов
Для целей мониторинга финансового состояния организации
распоряжением ФСФО рекомендована система финансовых показателей.
Общая степень платежеспособности определяется как отношение
суммы заемных средств (обязательств) организации к среднемесячной
выручке. Данный показатель характеризует общую ситуацию с
платежеспособностью организации, объемами ее заемных средств и сроками
возможного погашения задолженности организации перед кредиторами.
Структура долгов и способы кредитования организации
характеризуются распределением показателя «Общая степень
платежеспособности» на коэффициенты задолженности по кредитам банков
и займов, другим организациям, фискальной системе, внутреннему долгу.
Перекос структуры долгов в сторону товарных кредитов от других
организаций, скрытого кредитования за счет неплатежей фискальной системе
государства и задолженности по внутренним выплатам отрицательно
характеризует хозяйственную деятельность организации
37
.
Коэффициент задолженности по кредитам банков и займам
вычисляется как отношение суммы долгосрочных пассивов и краткосрочных
кредитов банков и займов к среднемесячной выручке.
Коэффициент задолженности другим организациям рассчитывается
как отношение суммы обязательств по статьям баланса «Поставщики и
подрядчики», «Прочие кредиторы» к среднемесячной выручке.
Коэффициент задолженности фискальной системе определяется как
отношение суммы обязательств по строкам «Задолженность перед
государственными внебюджетными фондами» и «Задолженность по налогам
и сборам» к среднемесячной выручке.
37
Чувикова, В.В. Бухгалтерский учет и анализ [Электронный ресурс] : Учебник для бакалавров / В.В.
Чувикова, Т.Б. Иззука. — М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К°», 2015. — с.86-87
31
Коэффициент внутреннего долга вычисляется как отношение суммы
обязательств по строкам «Задолженность перед персоналом организации»,
«Задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов», «Доходы
будущих периодов», «Резервы предстоящих расходов», «Прочие
краткосрочные обязательства» к среднемесячной выручке.
Общая степень платежеспособности и распределение показателя по
виду задолженности представляют собой значения обязательств, отнесенные
к среднемесячной выручке организации, и служат показателями
оборачиваемости по соответствующей группе обязательств организации.
Кроме того, эти показатели определяют, в какие средние сроки организация
может рассчитаться со своими кредиторами при условии сохранения
среднемесячной выручки, полученной в данном отчетном периоде, если не
осуществлять никаких текущих расходов, а всю выручку направлять на
расчеты с кредиторами
38
.
Устойчивость финансового положения предприятия в значительной
степени зависит от целесообразности и правильности вложения финансовых
ресурсов в активы. Активы динамичны по природе. В процессе
функционирования предприятия и величина активов, и их структура
претерпевают серьезные изменения. Наиболее общее представление об
имевших место качественных изменениях в структуре средств и их
источников, а также о динамике этих изменений можно получить с помощью
вертикального и горизонтального анализа отчетности.
С возникновением института банкротства и необходимостью
прогнозирования финансовой несостоятельности организаций возникла
потребность в разработке методических указаний по проведению анализа
финансового состояния организаций.
Распоряжением Федерального управления по делам о
несостоятельности (банкротстве) при Госкомимуществе России от 12 августа
38
Бухгалтерский финансовый учет: Учебное пособие/ Бахолдина И. В., Голышева Н. И. - М.: Форум, НИЦ
ИНФРА-М, 2016. – с.158
32
1994 г. № 31 -р были утверждены Методические положения по оценке
финансового состояния предприятий и установлению неудовлетворительной
структуры баланса. В настоящее время признание структуры баланса
неудовлетворительной не имеет юридических последствий, потому что
критерием несостоятельности организации служит ее платежеспособность.
Тем не менее анализ структуры баланса весьма полезен для предприятий - он
позволяет оценить истинное положение дел.
По вышеупомянутой методике анализ и оценку структуры баланса
проводят на основании коэффициента текущей ликвидности и коэффициента
обеспеченности собственными средствами. Структуру баланса предприятия
можно считать неудовлетворительной, а предприятие - неплатежеспособным,
если выполняется одно из следующих условий
39
:
1) коэффициент текущей ликвидности на конец отчетного периода
имеет значение менее 2.
2) коэффициент обеспеченности собственными оборотными
средствами - менее 0,1.
При неудовлетворительной структуре баланса для проверки реальной
возможности предприятия восстановить свою платежеспособность
рассчитывается также коэффициент утраты (восстановления)
платежеспособности (Квут) но формуле
где КТЛк, КТ1н - коэффициенты текущей ликвидности на конец и
начало отчетного периода соответственно; Г - продолжительность отчетного
периода; У - период восстановления (утраты) платежеспособности.
39
Пласкова, Н.С. Анализ финансовой отчетности, составленной по МСФО: Учебник / Н.С. Пласкова. - М.:
Вузовский учебник, НИЦ ИНФРА-М, 2015. – с.198
33
У = 6 мес. при расчете коэффициента восстановления
платежеспособности, 3 мес. - при расчете коэффициента утраты
платежеспособности.
Если коэффициент восстановления меньше единицы, то у
предприятия в ближайшие шесть месяцев нет реальной возможности
восстановить платежеспособность при неизменных условиях деятельности.
Значение коэффициента восстановления больше единицы свидетельствует о
наличии у предприятия реальной возможности восстановить свою
платежеспособность.
При удовлетворительной структуре баланса (коэффициент текущей
ликвидности больше 2 и коэффициент обеспеченности собственными
средствами больше 0,1) для проверки устойчивости финансового положения
рассчитывается коэффициент утраты платежеспособности на срок 3 мес.
Коэффициент восстановления (утраты) платежеспособности можно
использовать в качестве ориентира при прогнозировании банкротства.
Финансовый анализ можно проводить, используя Методические
указания по проведению анализа финансового состояния организаций
(приказ ФСФО России от 23 января 2001 г. № 16). В данной методике
используются показатели, характеризующие различные аспекты
деятельности организации, а именно
40
:
общие показатели - среднемесячная выручка, доля денежных
средств в выручке, среднесписочная численность работников;
показатели платежеспособности и финансовой устойчивости -
степень платежеспособности общая, коэффициент задолженности по
кредитам банков и займам, коэффициент задолженности другим
организациям, коэффициент задолженности фискальной системе,
коэффициент внутреннего долга, степень платежеспособности по текущим
обязательствам, коэффициент покрытия текущих обязательств оборотными
активами, собственный капитал в обороте, доля собственного капитала в
40
Голодова, Ж.Г. Финансы и кредит: Учебное пособие / Ж.Г. Голодова. - М.: ИНФРА-М, 2012. – с.167
34
оборотных средствах (коэффициент обеспеченности собственными
средствами), коэффициент автономии (финансовой независимости);
показатели эффективности использования оборотного капитала
(деловой активности), доходности и финансового результата
(рентабельности) - коэффициент обеспеченности оборотными средствами,
коэффициент оборотных средств в производстве, коэффициент оборотных
средств в расчетах, рентабельность оборотного капитала, рентабельность
продаж, среднемесячная выработка на одного работника;
показатели эффективности использования внеоборотного
капитала и инвестиционной активности организации - эффективность
внеоборотного капитала (фондоотдача), коэффициент инвестиционной
активности;
показатели исполнения обязательств перед бюджетом и
государственными внебюджетными фондами - коэффициенты исполнения
текущих обязательств перед бюджетами соответствующих уровней,
коэффициент исполнения текущих обязательств перед государственными
внебюджетными фондами, коэффициент исполнения текущих обязательств
перед Пенсионным фондом России.
В отличие от первой методики здесь не предлагались критериальные
значения показателей, но давалась целостная методика анализа финансового
состояния организации. Отсутствие критериальных значений показателей
значительно усложняет процедуру принятия решений, потому что при
написании заключения по финансовому анализу появляется возможность
интерпретации того или иного значения показателя, а также манипуляции
выбором последующей процедуры банкротства
41
.
Наиболее важный в данной методике показатель - степень
платежеспособности по текущим обязательствам.
41
Кузнецова, Е.И. Финансы. Денежное обращение. Кредит: Учебное пособие для студентов вузов,
обучающихся по направлениям экономики и менеджмента / Е.И. Кузнецова. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2012. –
с.358
35
Для арбитражных управляющих постановлением Правительства РФ
от 25 июня 2003 г. № 367 утверждены Правила проведения арбитражным
управляющим финансового анализа. При проведении финансового анализа
изучается не только бухгалтерская и налоговая отчетность, но и широкий
круг внутренней информации.
В данной методике используются скорректированные исходные
данные, которые наиболее полно отражают расчет соответствующего
показателя исходя из цели анализа финансового состояния несостоятельного
хозяйствующего субъекта. Анализ показателей проводится ежеквартально на
протяжении не менее чем двухлетнего периода. Для оценки финансового
состояния организации приводятся традиционные показатели,
характеризующие платежеспособность, финансовую устойчивость, деловую
активность. Оценка деловой активности ограничивается анализом
показателей рентабельности активов и продаж, коэффициенты
оборачиваемости различных групп оборотных активов не рассчитываются.
Это не позволяет объективно оценить характер изменений в деловой
активности организации, ее стратегии
42
.
Арбитражный управляющий анализирует хозяйственную,
инвестиционную и финансовую деятельность должника, его положение на
товарных и иных рынках, оценивает активы и пассивы должника,
анализирует возможности его безубыточной деятельности.
Методика, определенная Правилами проведения арбитражным
управляющим финансового анализа, наиболее полно соответствует основным
требованиям, предъявляемым к порядку проведения анализа финансового
состояния несостоятельных организаций, делает результаты оценки более
корректными и объективными.
Анализ финансовых результатов хозяйствующего субъекта
осуществляется по двум направлениям: анализ поступления средств и их
42
Нешитой, А.С. Финансы, денежное обращение, кредит: Учебник / А.С. Нешитой.. - М.: Дашков и К, 2013.
– с.287
36
расходования. Хозяйствующий субъект считается прибыльным, если доходы
превышают расходы, направленные на получение этих доходов. Источником
информации для анализа является отчет о финансовых результатах, данные
которого отражают последовательный порядок формирования конечного
финансового результата деятельности организации в отчетном году —
чистой прибыли. В этой форме соблюдается принцип сбалансированности
доходов и расходов организации за отчетный период.
При анализе используется метод сравнительной оценки финансовых
показателей. При представлении данных отчета в виде относительных
величин все его статьи приводятся в отношении к выручке от продаж, т.е.
осуществляется расчет уровня каждого показателя, выраженного в
процентах, который исчисляется за прошлый и отчетный периоды. Выручка
от продаж является основным источником доходов от обычной деятельности
хозяйствующего субъекта.
Анализ рентабельности и финансовых показателей в целом имеет
существенное значение для определения стратегии развития организации,
критериев повышения эффективности деятельности и окупаемости вложений
в активы.
Источниками информации для проверки являются: учетная политика
предприятия, первичные документы по разделу (участку) учета, регистры
синтетического учета по разделу (участку) учета, регистры аналитического
учета по разделу (участку) учета, бухгалтерская отчетность.
В учетной политике предприятия представлено описание
альтернативных учетных решений, выбор которых предоставлен
экономическому субъекту
43
.
В соответствии с п. 73 Положения по ведению бухгалтерского учет а и
бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. приказом Минфина
России от 29.07.1998 № 34н, по полученным займам и кредитам
43
Контроль и ревизия в бюджетных учреждениях: Учебное пособие/Маслова Т. С., Мизиковский Е. А. - М.:
Магистр, НИЦ ИНФРА-М, 2016. – с.157