37
задолженность показывается с учетом причитающихся на конец отчетного
периода к уплате процентов.
Предприятиями и организациями могут использоваться различные
первичные учетные документы: унифицированные первичные документы и
документы, разрабатываемые предприятиями самостоятельно.
При аудиторской проверке учета кредитов и займов аудитору в
качестве первичных документов в бухгалтерии проверяемого предприятия
предоставляют
44
:
выписки банка, если проценты снимаются с расчетного счета;
платежные поручения, если проценты перечисляются в другой
банк;
мемориальные ордера банка;
выписки банка по ссудному счету;
кредитные договоры;
договоры займа;
договоры залога;
договоры страхования невозврата кредитов;
дополнительные соглашения к кредитным договорам и др.
Согласно п. 14 Положения по ведению бухгалтерского учета и
бухгалтерской отчетности в Российской Федерации перечень лиц, имеющих
право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель
организации по согласованию с главным бухгалтером. Документы, которыми
оформляются хозяйственные операции с денежными средствами,
подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или
уполномоченными ими на то лицами.
Без подписи главного бухгалтера или уполномоченного им лица
денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства
считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению. Под
44
Внутренний контроль: методология сквозного контроля автономных учреждений: Монография / А.В.
Порфирьева, Т.Ю. Серебрякова. - М.: НИЦ ИНФРА-М, 2016. – с.86
38
финансовыми и кредитными обязательствами понимаются документы,
оформляющие финансовые вложения организации: договоры займа,
кредитные договоры и договоры, заключенные по товарному и
коммерческому кредиту. В случае разногласий между руководителем
организации и главным бухгалтером по осуществлению отдельных
хозяйственных операций первичные учетные документы по ним могут быть
приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя
организации, который несет всю полноту ответственности за последствия
осуществления таких операций и включения данных о них в бухгалтерский
учет и бухгалтерскую отчетность.
Планом счетов бухгалтерского учета устанавливается состав
обязательных аналитических группировок по каждому бухгалтерскому счету.
Экономический субъект в соответствии с принятой учетной
политикой, разработанными системами управленческого, финансового и
налогового учета, применяемой формой счетоводства может использовать
различные регистры аналитического учета - карточки, ведомости, журналы, а
также их машинные аналоги.
Аналитический учет по кредитам и займам на предприятии должен
быть организован по
45
:
видам кредитов и займов (рублевый, валютный);
банкам и прочим организациям и физическим лицам, у которых
он был получен;
целевому назначению кредитов;
срокам (просроченные кредиты; кредиты, срок погашения
которых еще не наступил);
участию в расчете налогооблагаемой прибыли.
Тщательно продуманный и хорошо поставленный аналитический учет
кредитов и займов у экономического субъекта поможет в работе бухгалтеру
45
Аудит. Практикум. Учебное пособие. – М.: Юрайт, 2013. – с.217
39
данного предприятия и проверяющим лицам проверить правильность
начисления процентов по этим кредитам.
При аудите кредитов и займов аудитор часто встречается с тем, что на
предприятии не ведется аналитический учет кредитов. Поэтому для
экономии рабочего времени аудитору не всегда следует сразу приступать к
проверке правильности начисления процентов по кредитам и займам, если на
предприятии плохо отлажен их аналитический учет. Аудитору следует
сгруппировать все кредитные договоры по определенным признакам и
только затем начать проверку правильности начисления и отражения в
бухгалтерском учете предприятия процентов по банковским кредитам или
поручить выполнить эту работу работникам бухгалтерии проверяемого
предприятия (соответственно скорректировав затраты времени на проведение
проверки)
46
.
Состав регистров синтетического учета зависит от применяемой на
предприятии формы бухгалтерского учета (формы счетоводства). Методика
проведения детальной проверки должна содержать перечень регистров
синтетического учета, характерных для каждой формы счетоводства. Кроме
того, данный раздел методики должен включать в себя образцы регистров
синтетического учета, описание принципов их заполнения и взаимосвязи с
другими регистрами.
Учет кредитов при мемориально-ордерной форме счетоводства
ведется в мемориальном ордере, которому присваивают определенный
номер. При журнально-ордерной форме счетоводства учет кредитов ведется
в журнале-ордере № 4.
Если бухгалтерский учет на предприятии полностью
компьютеризован, то в программе, при помощи которой обрабатываются
первичные данные, предусмотрен, как правило, большой перечень самых
разнообразных форм. Назовем лишь несколько наиболее часто
46
Дмитриева И.М. Бухгалтерский учет и аудит. Учебное пособие/И.М. Дмитриева. – М.: Юрайт, 2014. —
с.137
40
встречающихся в различных бухгалтерских программах форм: журнал-ордер
по счету; карточка по счету; анализ счета; обороты по счету на определенную
дату.
При аудите кредитов и займов, учет которых ведется экономическим
субъектом с помощью компьютера, аудитору следует запросить распечатку
такой формы, из которой он сможет получить интересующую его
информацию в различных разрезах.
Бухгалтерская отчетность состоит из
47
:
бухгалтерского баланса;
отчета о финансовых результатах;
приложений к ним, в частности отчета о движении денежных
средств, приложения к бухгалтерскому балансу и иных отчетов,
предусмотренных нормативными актами системы нормативного
регулирования бухгалтерского учета;
пояснительной записки;
аудиторского заключения, подтверждающего достоверность
бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с
федеральными законами подлежит обязательному аудиту.
По разделу учета «Кредиты и займы» вопросник может быть
составлен и в форме набора тестов. Особенно удобна такая форма
ознакомления с системой бухгалтерского учета и организацией внутреннего
контроля учета кредитов и займов в случае, когда планируется выборочная
проверка, в частности, проверка:
обоснованности отнесения процентов по кредитам и займам на
расходы в зависимости от источника получения кредита;
фактического соблюдения целевого назначения кредита и займа;
фактической уплаты процентов по кредитам и займам;
47
Савин А.А. Аудит/А.А. Савин. – М.: Инфра-М, 2013. – с.409
41
обоснованности включения в состав расходов для целей
обложения прибыли суммы процентов по кредитам и займам;
правильности включения процентов за кредит (заем) в
инвентарную стоимость объектов основных средств;
правильности включения процентов за кредит (заем) в
фактическую себестоимость ценных бумаг;
правильности учета процентов по кредитам и займам в пределах
и сверх норм
48
.
Приведем перечень типовых нарушений при отражении в
бухгалтерском учете операций, связанных с получением кредитов и займов.
Первый вид нарушений связан с отсутствием документов,
оформляющих кредитные отношения, а именно
49
:
кредитного договора или договора займа;
выписок банка со ссудного счета;
мемориальных ордеров, подтверждающих списание в
безакцептном порядке сумм возврата кредита;
мемориальных ордеров, подтверждающих списание в
безакцептном порядке сумм процентов, уплачиваемых по кредитным
договорам;
дополнительных соглашений к кредитному договору,
изменяющих процентную ставку по кредиту, сроки возврата кредита, другие
условия кредитного договора.
Второй вид нарушений связан с включением в себестоимость
продукции (работ, услуг) процентов по кредитам, которые не могут быть в
нее включены:
включение в налоговые расходы начисленных банком процентов
за пользование заемными средствами, которые фактически на конец
отчетного периода не уплачены банку (при кассовом методе);
48
Ерофеева В.А. Аудит. Краткий курс лекций/В.А. Ерофеева. – М.: Юрайт, 2014. — с.154
49
Лебедева Е.М. Аудит. Практикум. Учебное пособие/Е.М. Лебедева. – М.: Академия, 2014. — с.54
42
включение в налоговые расходы затрат на оплату процентов по
кредитам банков, превышающих сумму процентов от фактически
полученной суммы кредита;
проценты по кредитам и займам, полученным на
инвестиционную и финансовую деятельность, относятся на налоговые
расходы
50
.
Третий вид связан с нарушением принципов оценки имущества:
включение в инвентарную стоимость объектов основных средств,
нематериальных и прочих внеоборотных активов, процентов по кредитам и
займам, полученным на финансирование капитальных вложений после
принятия этих объектов на учет.
Четвертый вид связан с нарушением принципов формирования
финансовых результатов:
отнесение на собственные источники средств предприятия
процентов по кредитам и займам сверх норматива, установленного гл. 25 НК;
отнесение на собственные источники средств предприятия
процентов по кредитам и займам, полученным в иностранной валюте по
ставке, превышающей 15% (ст. 269 НК РФ)
По итогам проведенного теоретического анализа были сделаны
следующие выводы. В результате проделанной работы был рассмотрен
порядок учета заемных средств и расходов на их обслуживание с позиций
бухгалтерского учета. Освещен вопрос аудита кредитов и займов, а также
анализ финансового состояния и эффективности использования заемных
средств.
Необходимость привлечения заемных средств может возникнуть у
любого субъекта предпринимательской деятельности. В основном заемными
средствами пополняют оборотные средства организации при их недостатке
или обеспечивают процесс реализации. Кроме того, весьма распространена
практика привлечения заемных средств для финансирования вложений во
50
Карагод В. С. Аудит. Теория и практика. Учебник/В. С. Карагод. – М.: Юрайт, 2014. – с.451
43
внеоборотные активы (приобретение или создание объектов основных
средств, нематериальных активов и т.д.).
Заемные средства могут привлекаться в форме займов или кредитов.
Их общей отличительной особенностью является то, что и те и другие
привлекаются на условиях возвратности и срочности (т.е. с условием
обязательного возврата в срок, установленный соответствующим договором).
Другое обязательное условие: за пользование заемными средствами
заемщик уплачивает заимодавцу определенный процент.Заемные средства,
привлекаемые без уплаты процентов, квалифицируются Гражданским
кодексом РФ как ссуда.Различие между понятиями «заем» и «кредит»
заключается в следующем. Гражданское законодательство устанавливает два
вида кредита - коммерческий и товарный. Коммерческий кредит
представляет собой аванс, предварительную оплату, отсрочку или рассрочку
оплаты товаров, работ или услуг. Договор о товарном кредите
предусматривает обязанность одной стороны передать другой стороне вещи,
определенные родовыми признаками, причем существенные условия
договора регулируются положениями о договоре купли-продажи.
Кредит в денежной форме может быть предоставлен только кредитным
учреждением - банком или организацией, имеющей лицензию на ведение
банковской деятельности.
Заем же дается как в денежной форме, так и товарами, специальной
лицензии для этого не требуется. Следовательно, заем может быть выдан
любой коммерческой организацией. Для возникновения между двумя
организациями небанковской сферы отношений привлечения и
использования заемных средств необходимо, чтобы одна организация
испытывала недостаток финансовых ресурсов, а у другой имелись временно
свободные денежные средства.
Для обеспечения расширенного производства необходимы
финансовые ресурсы как долгосрочного характера, так и краткосрочного
характера. Одним из путей формирования заемного капитала могут стать
44
кредитные инструменты. Эффективность и гибкость управления
формированием заемного капитала способствуют формированию наиболее
рациональной структуры финансов организаций.
45
Глава 2. Учет, анализ и аудит займов и кредитов организации
ООО «Маяк»
2.1. Краткая характеристика организации ООО «Маяк»
ООО «Маяк» (г. Климовск, Московская обл.) входит в Группу
«Полипластик».
Компания начала свою деятельность в 2003 году.
Всего за 5 лет завод стал крупнейшим предприятием на рынке по
производству полиэтиленовых труб и фитингов не только в нашей стране, но
и в Европе.
Компания предлагает:
трубопроводную арматуру,
элементы трубопроводов,
компенсаторы сильфонные и сальниковые,
клапаны ПГВУ,
опоры и подвески,
оборудование для колодцев,
емкостное оборудование в т.ч. баки Reflex и насосы Grundfos.
Компания постоянно развивается: как в направлении улучшения
клиентского сервиса, так и по скорости обработке заказов любой сложности.
ООО «Маяк» выделяется масштабами производства, высоким
качеством продукции, оперативностью и четкостью поставок, способностью
быстро реагировать на требования рынка.
Проведем анализ организационной структуры ООО «ООО «Маяк»
(Приложение 1).
Директор завода ведет руководство деятельностью предприятия.
Заместитель директора по производству руководит организацией
производства, системой своевременного получения заказов.
Начальник цеха контролирует работу всего цеха.
Главный инженер. У главного инженера в подчинении все рабочие
службы:
46
1. отдел механиков под руководством главного механика,
занимается установкой нового оборудования; текущим, капитальным
ремонтом имеющегося на заводе оборудования;
2. ОТК (отдел технического контроля):
гарантирует качество исходного материала, наличие сертификата
качества;
технику выполнения правильного складирования металла;
производит контроль сборки конструкций;
следит за правильностью габаритов конструкции;
проверяет качество изделия, прочность сварных швов в основном
при помощи технологии «мел-керосин»;
также проверяет качество прокраски изделия.
Ведущий инженер по сварке. Специалист, который осуществляет
контроль над сварочными швами. В его подчинении находятся лаборанты,
которые выполняют технологические тесты над швами в лаборатории под его
руководством. Типичные методы проверки: «ренген», технология «мел-
керосин».
Специалист по охране труда. Занимается контролем над соблюдением
всех нормативов установленных структурами по охране труда и
соблюдением техники безопасности в различных видах деятельности,
которые выполняются на данном предприятии. Контролирует наличие
спецодежды.
Ведущий инженер по качеству занимается контролем производства.
Бухгалтерия ведет финансовый контроль. Ведет учет средств,
затраченных на покупку исходного материала, оформляет сдачу продукции,
т.е. ведет подсчет фактуры, оформляет накладные различного рода,
подсчитывает заработную плату работников в соответствии с должностными
окладами.