65
В таблице 17 будет произведен расчет уровня существенности на
основе системы базовых показателей из отчетности ООО «Ресурс».
Таблица 17
Нахождение уровня существенности для аудиторской проверки в ООО
«Ресурс» ( руб.)
Наименование
базового показателя
Значение базового
показателя
бухгалтерской
отчетности
Доля,
(в %)
Значение,
применяемое для
нахождения уровня
существенности
1
2
3
4
Прибыль
предприятия до
налогообложения
21115
5
1055,75
Объем продаж без
налогов
1153514
2
23070,28
Валюта баланса
2550656
2
51013,12
Собственный
капитал (итог
раздела III баланса)
580861
10
58086,1
Так как значение показателя «Прибыль предприятия до
налогообложения» существенно отличается от других показателей, то
аудитором было принято решение не использовать его значение для
проведения дальнейшего усреднения.
Средняя величина показателя, применяемая для нахождения уровня
существенности составила:
(23070,28+ 51013,12+58086,1)/3 = 44056,5 руб.
Полученная величина была округлена до 44057 руб. , данный
количественный показатель будет использован в качестве значения для
определения уровня существенности. Различие между значением уровня
существенности до и после округления составляет (44056,5-
44057)/100*100% = 0,5 %, что не превышает допустимого предела в 20%.
Уровень существенности для аудита кредитов и займов ООО «Ресурс»
будет определен как произведение общего уровня существенности и доли в
структуре баланса выбранного для проверки объекта аудита. Для ООО
«Ресурс» уровень остатка по разделам баланса «Долгосрочные
66
обязательства» и «Краткосрочные обязательства» в общей структуре баланса
составляет 3,29 %, а следовательно уровень существенности при аудите
кредитов и займов составит 1449,5 рублей (44057 руб.* 3,29 %).
Аудиторским риском принято считать риск выражения аудитором
ошибочного мнения в случаях содержания в финансовой отчетности
существенных искажений.
Для ООО «Ресурс» аудитор увязал неотъемлемый риск с оценкой
системы бухгалтерского учета, при этом неотъемлемый риск был определен
как «средний» .
При ознакомлении с системой бухгалтерского учета ООО «Ресурс» в
процессе организации проверки достоверности отражения в финансовой
отчетности расчетов по кредитам и займам аудитор изучил, проанализировал
и оценил сведения о следующих сторонах хозяйственной деятельности
предприятия:
- об учетной политике и основных принципах ведения бухгалтерского
учета;
- об организационной структуре подразделения, которое несет
ответственность за ведение бухгалтерского учета и подготовку финансовой
отчетности;
- об организации документооборота;
- о порядке отражения в регистрах бухгалтерского учета
хозяйственных операций;
- о роли и месте средств автоматизации, применяемых для ведения
бухгалтерского учета и подготовки финансовой отчетности;
- о средствах контроля, которое предусмотрены в отдельных областях
системы бухгалтерского учета ООО «Ресурс».
Перед началом аудиторской проверки аудитор установил, что в состав
системы внутреннего контроля ООО «Ресурс» входят: система
бухгалтерского учета; основные принципы управления экономического
субъекта; организационная структура ООО «Ресурс»; распределение
67
ответственности и полномочий; порядок подготовки бухгалтерской
отчетности для внешних пользователей; отдельные средства контроля.
По результатам проведенных предварительных мероприятий был
разработан план аудита и программа аудита.
Программа аудита кредитов и займов ООО «Ресурс» приведена в
Приложении 5.
После подготовительного этапа был составлен договор о проведении
аудиторской проверки.
Для выявления возможных нарушений или злоупотреблений аудитор
проводит аудиторские процедуры, состав которых должен находиться в
соответствии с классификатором возможных нарушений. Каждому из
возможных нарушений в соответствии с классификатором, который
разрабатывается аудиторской организацией, должна соответствовать как
минимум одна аудиторская процедура.
Аудиторская организация, проводившая проверку в ООО «Ресурс»,
разработала собственный вариант по присвоению классификационных
номеров, используя трехзначную серийно-порядковую систему
классификации:
Х1.Х2.Х3.,
где Х1 – соответствует номеру нарушения из классификатора
нарушений;
Х2 – соответствует номеру разновидности нарушения в определенной
классификационной группе нарушений;
Х3 – соответствует порядковому номеру контрольной процедуры для
выявления определенного нарушения.
В приложении 5 подробно рассмотрены некоторые аудиторские
процедуры, проведенные аудитором во ООО «Ресурс» во время проверки
правильности отражения в учете и отчетности расчетов по кредитам и
займам.
68
Заключительным этапом аудиторской проверки расчетов по кредитам
и займам в ООО «Ресурс» является подготовка аудиторского заключения.
Аудитор по итогам аудита финансово-хозяйственной деятельности
субъекта хозяйствования должен дать одно из следующих видов заключения:
положительное; условно-положительное (или с замечаниями);
отрицательное; либо отказаться от аудиторского заключения.
Во вводной части аудиторского заключения содержится перечень
бухгалтерской (финансовой) отчетности, исследованной в ходе проверки, и
заявление о том, что ответственность за ведение бухгалтерского учета,
подготовку и представление бухгалтерской (финансовой) отчетности
возложено в соответствии с действующим законодательством на аудируемое
лицо, а в обязанности аудиторской организации входит выражение
аудиторского мнения о достоверности предоставленной на проверку
бухгалтерской (финансовой) отчетности.
В части, которая описывает объем аудита, аудитор ссылается на
нормативные правовые акты, которые были использованы при проведении
аудита, так же он указываются способ проведения аудита (на выборочной
основе либо сплошным порядком) и его содержание, дает оценку принципам
и методам бухгалтерского учета и порядка подготовки бухгалтерской
(финансовой) отчетности, которые применяет аудируемое лицо. Кроме того,
в указанной части аудиторского заключения содержится заявление о том, что
аудиторская организация в результате проверки получила достаточные
основания для того, чтобы выразить аудиторского мнение.
В итоговой части, которая содержит аудиторское мнение, содержится
указание на соответствие порядка ведения бухгалтерского учета и
подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица
основным принципам и методам, которые установлены действующим
законодательством, а также на достоверность отражения в бухгалтерской
(финансовой) отчетности объекта проверки аудируемого лица за
69
проверяемый период, если аудиторская организация не получила
достаточные и убедительные доказательства обратного.
В аудиторском заключении ставиться дата его подписания, после
которой в него не могут вноситься изменении, не оговоренные с аудируемым
лицом. До даты подписания заключения аудитор должен завершить
исследование и сбор аудиторских доказательств о событиях, которые
предшествовали дате подписания аудиторского заключения. Все это
предоставляет пользователю основания полагать, что аудитор учел влияние
на бухгалтерскую (финансовую) отчетность событий и операции, которые
имели место до даты подписания аудиторского заключения и были известны
аудитору. Аудиторская организация не имеет права подписать аудиторское
заключение ранее даты подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности
руководством аудируемого лица.
К аудиторскому заключению прилагают подписанную и скрепленную
печатью аудируемого лица бухгалтерскую (финансовую) отчетность, в
отношении которой было выражено аудиторское мнение. Пакет
вышеперечисленных документов необходимо прошнуровать, пронумеровать
полистно, скрепить печатью аудиторской организации (при ее наличии) и
(или) подписью руководителя аудиторской организации.
По результатам аудиторской проверки составляется акт (справка), в
которой даются ответы на широкий круг вопросов, касающихся
достоверности отражения в финансовой отчетности бухгалтерских операций
по кредитам и займам.
В акте или справке аудиторской проверки отражают все нарушения,
которые выявлены аудитором. Акт или справка аудиторской проверки
подписывается ответственными лицами заказчика, которые ознакомлены с
результатами проведенного аудита. Акт или справка передаются заказчику в
одном экземпляре. Второй экземпляр акта или справки остается в
аудиторской организации или у аудитора-предпринимателя.
70
В акте проверки ООО «Ресурс» были отражены вопросы,
исследованные в ходе аудита расчетов по кредитам и займам.
Результаты проверки отражены в Приложении 9.
В связи с тем, что в процессе проверки состояния учета кредитов и
займов в ООО «Ресурс» не были выявлены нарушения по ведению учета
кредитов и займов и отражение их в отчетности, то аудитор дал
положительное аудиторское заключение.
На основании изложенного в данной части исследования можно
сделать следующие выводы.
Проведенная в ООО «Ресурс» аудиторская проверка операций по
учету расчетов по кредитам и займам позволила дать оценку системе
внутреннего контроля организации как среднюю, риск необнаружения
определен как средний.
Уровень существенности при аудите кредитов и займов составит
1449,5 рублей.
По результатам проведенных предварительных мероприятий был
разработан план аудита и программа аудита, был заключен договор.
Для выявления возможных нарушений или злоупотреблений аудитор
провел аудиторские процедуры, позволяющие установить достоверность
отражения в отчетности операций по учету кредитов и займов.
Результаты аудиторской проверки в ООО «Ресурс» отражены в акте
проверки учета расчетов по кредитам и займам. По результатам аудита
выдано положительное заключение.
71
Глава 3. Разработка рекомендаций по совершенствованию
учета кредитов и займов и повышению эффективности
использования кредитных ресурсов
3.1 Рекомендации по совершенствованию учета
кредитов и займов
В данной части исследования нужно рекомендовать по-другому
учитывать проценты по долгосрочным кредитам и займам. В настоящее
время расходы по краткосрочным и долгосрочным кредитам и займам в ООО
«Ресурс» отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном
периоде, к которому они относятся.
Специфика изменения учета процентов по долгосрочным кредитам,
которые во ООО «Ресурс» направляются на приобретение оборудования,
заключается в следующем.
Долгосрочные кредиты ООО «Ресурс» привлекаются для приобретения
нового оборудования, которое на основании ПБУ 15/2008 может быть
признано в качестве инвестиционного актива. Соответственно в его
стоимость подлежат включению проценты, которые причитаются к оплате
заимодавцу (кредитору), при условии, что данные расходы непосредственно
связаны с приобретением, сооружением и (или) изготовлением данного
инвестиционного актива.
При этом включение процентов в стоимость инвестиционного актива
производится равномерно, как правило, независимо от условий
предоставления займа (кредита).
Включение проценты по долгосрочному кредиту, направленному на
приобретение инвестиционного актива, которые причитаются к оплате банку,
подлежат включению в стоимость инвестиционного актива, если имеются в
наличии следующие условия:
а) расходы по приобретению инвестиционного актива могут быть
признаны в бухгалтерском учете;
72
б) расходы по займам, которые связаны с приобретением
инвестиционного актива, могут быть признаны в бухгалтерском учете;
в) начата деятельность, связанная с приобретением, сооружение и (или)
изготовлением инвестиционного актива.
Проценты, которые причитаются к оплате заимодавцу (кредитору),
связанные с приобретением инвестиционного актива, должны быть
уменьшены на сумму доходов от временного использования средств
полученных долгосрочных займов (кредитов), при условии, что они
направлялись на долгосрочные и (или) краткосрочные финансовые вложения.
Если приобретение инвестиционного актива отложено на срок более
трех месяцев, то причитающиеся к оплате кредитору проценты прекращают
включать в стоимость инвестиционного актива, начиная с первого числа
месяца, который следует за месяцем приостановления приобретения такого
актива.
До возобновления приобретения инвестиционного актива проценты
следует включать в состав прочих расходов организации.
При возобновлении приобретения инвестиционного актива проценты,
причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), начинают включать в
стоимость инвестиционного актива, начиная с первого числа месяца,
который следует за месяцем возобновления приобретения такого актива.
Периодом приостановки приобретения инвестиционного актива не
считается время, затраченное на проведение дополнительных согласований
технических и (или) организационных вопросов.
Проценты по долгосрочному кредиту не включатся в стоимость
инвестиционного актива с первого числа месяца, который следует за
месяцем прекращения приобретения инвестиционного актива.
При использовании инвестиционного актива, по которому незавершен
процесс приобретения, в производственной деятельности, проценты,
прекращают включать в стоимость такого актива с первого числа месяца,
который следует за месяцем начала использования инвестиционного актива.
73
На основании изложенного рассмотрим как ООО «Ресурс»
производился учет процентов по долгосрочным кредитам в 2018 г. , расчет и
проводки приведены в Приложении 5.
Таким образом, сумма процентов по долгосрочному кредиту за 2018 г.
ООО «Ресурс» на основании проведенного расчета подлежит включению в
стоимость приобретенного оборудования, в бухгалтерском учете сумма
начисленных по долгосрочному кредиту процентов отражается в учете
записью:
Дт 07 «Оборудование к установке»
Кт 67 «Расчеты по кредитам и займам».
Руководствуясь вышеуказанным ПБУ 15/2008 и действующим в
Российской Федерации законодательством, ООО «Ресурс» отражает
информацию о кредитах и займах в финансовой отчетности.
3.2 Рекомендации по исправлению ошибок, выявленных в
результате аудита кредитов и займов
ООО «Ресурс» является малым предприятием, привлечение кредитов
идет в небольшом объеме, в основном на пополнение недостатка оборотных
средств.
В процессе аудиторской проверки были выявлены следующие
недостатки.
Методика учета кредитов и займов в учетной политике предприятия не
выделена. В исследуемом периоде организация привлекала только кредиты
банка, долгосрочных и краткосрочных займов предприятие не имело.
Из анализа кредитного договора видно, что цель выдачи кредита не
оговаривается, следовательно, нет необходимости группировать кредиты по
целевому назначению (практически все кредиты привлекаются предприятием
для финансирования оборотных средств).
В проверяемом периоде ООО «Ресурс» не имело просроченных
кредитов.
74
Сверка остатков по кредитам, проводимая банками кредиторами и
финансовой службой предприятия подтвердила правильность расчета
фактическим сумм погашенных и пролонгированных кредитов.
Проценты должны погашаться в соответствии с договором. В процессе
аудиторской проверки выявлен единичный случай, когда проценты были
погашены в большем объёме, чем оговорено договором. Данное нарушение
не является значительным, так как сумма переплаты составила 259 рублей.
В процессе аудита проверяющими были установлены факты, из
которых можно сделать вывод о достаточно высоком уровне системы
внутреннего контроля ООО «Ресурс».
В процессе проверки аудиторами не были обнаружены серьезные
нарушения установленного порядка ведения бухгалтерского учета, которые
могли бы существенно повлиять на достоверность данных по кредитам и
займам, отраженных в бухгалтерской отчетности.
Результаты проведенной проверки показывают, что в бухгалтерском
учете операции с кредитами осуществлялись ООО «Ресурс» в соответствии с
законодательством Российской Федерации.
Выявленное нарушение не является значительным, но финансовой
службе ООО «Ресурс» рекомендуется в дальнейшем с точностью соблюдать
кредитные договоры, либо в нем должны быть оговорены подобные
допущения.
Учитывая масштабы бизнеса ООО «Ресурс» аудитором были выделены
следующие риски допущения типичных ошибок учета кредитов и займов,
которые возможны для данного предприятия.
1 Отсутствие кредитного договора или договора займа.
2.Отсутствие выписок банка со ссудного счета.
3. Отсутствие дополнительных соглашений к кредитному договору
(договору займа), изменяющих условия кредитного договора или договора
займа.