26
операций возникают обязательства по выплате налогов, что требует проведение
расчетов с бюджетом. Между предприятиями, учреждениями и организациями
расчеты производятся в основном безналично.
Безналичные расчеты ведутся путём перечисления денежных средств со
счета плательщика с помощью банковских операций, замещающих денежные
средства в обороте. Между предприятием и его персоналом расчеты
производятся как в безналичном порядке (посредством перечисления
заработной платы на банковские карты), так и наличными средствами, через
кассу предприятия. Расчетные счета открываются предприятиям и
индивидуальным предпринимателям, являющимися юридическими лицами и
имеющими самостоятельный баланс. Порядок открытия расчетного счета
регламентируется инструкцией, в соответствии с которой предприятию в одном
банке может быть открыт только один расчетный счет. Однако предприятие
может открыть и второй счет в другом банке.
Банк должен уведомить налоговую инспекцию об открытии расчетного
счета. После подтверждения банком открытия счета и получения необходимой
информации от банка о реквизитах счета можно проводить операции по
расчетному счету. С расчетного счета производятся платежи предприятия:
оплата поставщикам, перечисления в бюджет, получение денежных средств в
кассу предприятия. На расчетный счет поступают денежные средства от
покупателей и вносятся денежные средства из кассы предприятия. При
расчетах между предприятиями, банками и государством применяется
календарная система расчетов. Это значит, что все платежи с раcчетного
производятся в порядке поступления в банк, при соблюдении очередности
платежей.
Так получение денежных средств на выплату заработной платы,
перечисление алиментов являются платежами первой очереди, расчеты с
бюджетом платежами четвертой очереди, расчеты с поставщиками товаров и
услуг – платежами шестой очереди. Прием и выдача денег или безналичное
27
перечисление производятся банком на основании документов: платежное
поручение, расчетный чек, объявление на взнос наличными, платежное
требование (выставляемых предприятиями имеющими на это право –
энергетики, связисты и т.п.), инкассовое поручение (выставляемых налоговыми
органами).
Наиболее часто юридические лица осуществляют расчеты с
использованием кредитных карт следующие операции: получение наличных
денежных средств, для осуществления расчетов, связанных с оплатой
командировочных (оплата гостиниц и проезда) расходов и представительских
расходов; расчеты за ГСМ расчеты за предоставленные товары, работы и
услуги, так как данный вид оплаты посредством банковской карты является
инструментом безналичных расчетов основной вид использование банковских
карт на предприятиях – это расчеты с персоналом по выдаче заработной платы,
путем перечисления на личные карточки сотрудников начисленной заработной
платы, что позволяет сократить время расчетов с сотрудниками, особенно если
они работают в разных местах, сократить расходы по содержанию кассы и
улучшить климат в коллективе, за счет сохранения тайны оплаты труда на
предприятии.
Современная экономика с ее нацеленностью на нестандартные решения
в сложных условиях конкурентной борьбы предъявляет жесткие требования к
бухгалтерскому учету, к профессионализму работников, к их умению
оперативно и самостоятельно принимать решения из многих альтернативных
вариантов. Объем, задачи и сложность бухгалтерского учета денежных средств
возрастает настолько, что неправильное отражение хозяйственных операций
может привести к краху предприятия. Можно сказать, что бухгалтерский учет
напоминает медицинскую помощь, только с помощью бухгалтерского учета
устанавливается не физиологическое состояние здоровья отдельного пациента,
а экономическое здоровье предприятия.
28
Согласно ПБУ 23/2013 "Отчет о движении денежных средств", которым
устанавливаются правила составления отчета о движении денежных средств в
случаях, которые предусмотрены действующим законодательством, либо в
случаях, когда организация добровольно приняла соответствующее решение о
составлении такого отчета. Согласно действующим положениям, информация о
денежных средствах организации должна содержаться в бухгалтерской
отчетности, при этом в форме №4 отражаются поступления денежных средств и
денежных эквивалентов в организацию, платежи организаций, а также остатки
денежных средств и денежных эквивалентов на начало и конец периода.
Остатки денежных средств организации на начало и на конец отчетного
периода отражаются в бухгалтерском балансе в строке 1250 "Денежные
средства". Однако такого представления информации недостаточно, поэтому
информация о движении денежных средств раскрывается и детализирована в
отчет о движении денежных средств, а также более подробно отражается в
пояснительной записке годовой бухгалтерской отчетности. Непосредственно в
форме №4 организация раскрывает состав денежных средств и денежных
эквивалентов и представляет увязку сумм с соответствующими статьями
бухгалтерского баланса.
Согласно ПБУ 23/2013, как форма отчетности, "отчет о движении
денежных средств представляет собой обобщение данных о денежных
средствах, а также высоколиквидных финансовых вложениях, которые могут
быть легко обращены в заранее известную сумму денежных средств и которые
подвержены незначительному риску изменения стоимости". Денежные
средства организации отражаются в отчетности в рублях, а денежные средства
в иностранной валюте пересчитываются по курсу ЦБ РФ в соответствии с
положениями учетной политики. В ряде случаев возможно производить
пересчет валюты в рубли по средневзвешенному курсу за месяц, что является
оправданным в случае ведения организацией значительного объема
внешнеторговой деятельности.
29
Вместе с тем, если денежные средства в иностранной валюте
отражаются в рублях на отчетную дату, то в отчетности должен быть указан
официальный курс, установленный ЦБ РФ на отчетную дату. Согласно ПБУ
3/2006, "курсовые разницы отражаются в бухгалтерском учете и отчетности
отдельно от других видов доходов и расходов и финансовых результатов от
операций с иностранной валютой. В отчетности раскрывается величина
курсовых разниц, зачисленных на счета бухгалтерского учета, отличные от
счета учета финансовых результатов организации". В Отчете о движении
денежных средств денежные потоки делятся на текущие, инвестиционные и
финансовые, классифицируемые в зависимости от характера совершаемых
операций. Дополнительно может учитываться фактор пользователей
бухгалтерской отчетности, которые могут различным образом трактовать
информацию, содержащуюся в отчете для принятия решений. В случае, если
денежные потоки не поддаются однозначной классификации, то они
классифицируются как денежные потоки от текущих операций. Согласно ПБУ
23/2013, "Денежные потоки организации отражаются в отчете о движении
денежных средств отдельно или свернуто. Отдельно отражается каждый
существенный вид поступлений денежных средств или денежных
эквивалентов.
Денежные потоки отражаются свернуто тогда, когда они характеризуют
не столько деятельность организации, сколько деятельность ее контрагентов, и
(или) когда поступления от одних лиц обусловливают соответствующие
выплаты другим лицам". В отчете о движении денежных средств отдельно от
других денежных потоков отражается разница, возникающая вследствие
пересчета денежных средств и эквивалентов в иностранной валюте по курсу на
разные даты. В случае, если в отчете указываются дополнительны пояснения,
то на них должна быть указана ссылка в отношении соответствующей статьи.
Следует отметить, что согласно ПБУ 23/2013 "Отчет о движении
денежных средств" организация должна раскрывать информацию о
30
возможности привлечения дополнительных денежных средств: суммы
открытых организации, но не использованных ею кредитных линий с указанием
всех установленных ограничений по использованию таких кредитных ресурсов
(в том числе о суммах обязательных минимальных (неснижаемых) остатков);
величину денежных средств, которые могут быть получены организацией на
условиях овердрафта; полученные организацией поручительства третьих лиц,
не использованные по состоянию на отчетную дату для получения кредита, с
указанием суммы денежных средств, которые может привлечь организация;
суммы займов (кредитов), недополученных по состоянию на отчетную дату по
заключенным договорам займа (кредитным договорам) с указанием причин
такого недополучения.
Дополнительно раскрывается информация о имеющихся суммах
денежных средств, которые по состоянию на отчетную дату недоступны для
использования организацией, причинах таких ограничений, суммах денежных
средств, направляемых на поддержание производственных процессов, отдельно
от средств, направляемых на расширение производственной деятельности или
воспроизводственные процессы.
Бухгалтерский учет денежных средств в рамках хозяйственной
деятельности и развития предприятия является естественным и объективным
процессом в современной экономике, так как основу хозяйственной
деятельности любого производственного предприятия составляют операции,
связанные с поступлением и расходованием денежных средств. Таким образом,
полное, точное, своевременное и достоверное отражение в бухгалтерском учете
операций по поступлению и использованию денежных средств является
необходимым условием для формирования достоверной информационной
картины для руководства предприятия. Значимость данного участка
бухгалтерского учета обусловлена фундаментальным значением хозяйственных
операций, связанных с денежными средствами, с которыми сопряжены все
внутрихозяйственные процессы.
31
Цели и задачи бухгалтерского учета денежных средств связаны с
контролем, достоверностью и формализацией хозяйственных операций по
поступлению и расходованию денежных средств. Нормативно-правовое
регулирование бухгалтерского учета денежных средств соответствует общей
четырехуровневой системе регулирования бухгалтерского учета. В
соответствии с планом счетов и инструкцией по его применению учет
денежных средств осуществляется с использованием счетов 50 "Касса", 51
"Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 55 "Специальные счета в банках", 57
"Переводы в пути".
Отражение учета денежных средств в учетной политике организации
сопряжено с рядом аспектов, которые имеют существенное значение для учета
движения денежных средств организации, прежде всего, кассовых операций.
Раскрытие информации о движении денежных средствах организации
осуществляется в форме №4 "Отчет о движении денежных средств". При
оценке уровня ликвидности организации денежные средства играют
немаловажную роль. Проводя комплексный анализ финансово-хозяйственной
деятельности на предприятии, при оценке ликвидности бухгалтерского баланса,
мы можем увидеть, что как наличные, так и безналичные денежные средства
организации входят в состав первой группы активов – «А1 – Наиболее
ликвидные активы». Это означает, что денежные средства могут выступать как
средство платежа для осуществления текущих расчетов немедленно.
13
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета, учет наличных
денежных средств, а также денежных документов ведется на счете 50 «Касса»
(активный). По дебету данного счета отражается поступление наличных
денежных средств в кассу учреждения, а по кредиту выбытие (списание)
средств из кассы организации.
13
Учет, налогообложение и аудит : учебное пособие / В.В. Авилова, С.Ш. Останина, Е.Л. Водолажская, А.А.
Рыболовлева ; Министерство образования и науки России, Федеральное государственное бюджетное
образовательное учреждение высшего профессионального образования «Казанский национальный
исследовательский технологический университет». - Казань: Издательство КНИТУ, 2017. - 380 с
32
В организациях в целях контроля использования денежных средств
создаются различные экономические службы. А в целях соблюдения
законодательства и для контроля в области учета существуют аудиторские
проверки.
Аудит денежных средств в кассе может быть как внутренним
(проводиться внутренними службами организации без привлечения сторонних
аудиторов), так и внешним (проводимый независимым аудитором или
аудиторской организацией).
Аудиторская проверка денежных средств в кассе и кассовых операций
является одним из самых распространенных видов аудита. Внутренняя
проверка должна проводиться регулярно, специально уполномоченными для
этого сотрудниками бухгалтерии организации. Если организация подлежит
обязательному аудиту, тогда аудит кассы и кассовых операций является одним
из этапов комплексной аудиторской проверки.
14
Аудит денежных средств в кассе и кассовых операций, который
проводится в рамках обязательного аудита, нужен для подтверждения
достоверности информации по строке 1250 «Денежные средства и денежные
эквиваленты» бухгалтерского баланса. Данная строка актива баланса
показывает, сколько денежных средств есть у организации на отчетную дату.
На начальном этапе проведения аудита денежных средств в кассе и
кассовых операции в целях получения более полной картины учетной системы,
которая действует в организации, аудитор должен изучить учетную политику
организации, а также такие организационно-распорядительные документы, как
положения о командировках, приказы по лимиту кассы и т.д.
При аудите кассы и кассовых операций аудитор чтобы доказать, что
сальдо по счету 50 «Касса» отражено в бухгалтерском балансе без искажений,
проводит анализ данного счета, изучает регистры бухгалтерского учета,
14
Нестеров А.К. Аудит кассовых операций [Электронный ресурс] // Образовательная энциклопедия ODiplom.ru
– Режим доступа. – URL: http://odiplom.ru/lab/audit-kassovyh-operacii.html (Дата обращения: 09.07.2018)
33
которые связаны непосредственно с отражением кассовых операций. И если
есть случаи некорректного отражения кассовых операций, аудитор заносит это
в аудиторское заключение. Также для аудита денежных средств в кассе аудитор
использует приложение к бухгалтерскому балансу – Отчет о движении
денежных средств, в котором указываются источники поступления наличных
денежных средств, а также направления их расходования в организации.
Также в ходе аудита денежных средств в кассе аудитором отдельно
проверяется первичная документация – приходные кассовые ордера (№ КО-1),
расходные кассовые ордера (№ КО-2), кассовая книга (№ КО-4), и т.д.
Информация, содержащаяся в регистрах бухгалтерского учета и
отчетности, в первичных документах не должна противоречить друг другу.
Если показатели существенны, они должны быть раскрыты в пояснениях к
бухгалтерской отчетности.
15
Аудитор должен изучить все основные источники информации по учету
кассовых операций: кассовую книгу, отчеты кассира, приходные и расходные
кассовые ордера, журнал(книга) регистрации приходных и расходных кассовых
ордеров, журнал(книга) регистрации выданных доверенностей, журнал(книга)
регистраций депонентов, журнал (книга)регистрации платежных (расчетно-
платежных) ведомостей, оправдательные документы к кассовым документам,
авансовые отчеты.
Аудитор должен установить, применяются ли для оформления кассовых
операций унифицированные формы первичной учетной документации, наличие
обязательных реквизитов, а также общее соответствие законодательству о
бухгалтерском учете. Также, определяется четкость оформления документов и
соответствие учетным записям.
15
Аудит: Учебник для бакалавров / А. Е. Сулугубов, Б. Т. Жарылгасова, В. Ю. Савин и др.; под ред. д. э. н.,
проф. А. Е. Сулугубова. – М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К», 2016. – 368 с
34
Кроме того, аудитор проверяет наличие и подлинность подписей на
первичных документах, в целях подтверждения законности выплат денежных
средств из кассы предприятия.
Аудитору нужно установить надежность хранения денежных средств, а
также соблюдение следующих условий:
сохранность денег при доставке из банка и во время выдачи
заработной платы;
имеется ли сейф (несгораемый шкаф) для хранения денег и других
ценностей;
застрахована ли касса организации;
соблюдаются ли правила хранения ключей от сейфа или
несгораемого шкафа;
соблюдается ли установленный лимит хранения денежной
наличности по отдельным датам.
При невыполнении данных требований, аудитор должен запросить
объяснения в письменной форме от должностных лиц организации.
Типичные ошибки:
отсутствие первичных кассовых документов;
оформление кассовых документов с нарушением установленных
требований;
несоблюдение установленного лимита расчетов наличными деньгами
между юридическими лицами;
некорректное отражение кассовых операций в учетных регистрах;
ошибки (арифметические) при подсчете оборотов и остатков;
неправильная корреспонденция счетов;
недостача, хищение денежных средств из кассы;
повторное использование одних и тех же документов, что приводит к
излишнему списанию денежных средств;
35
неправильный подсчет итогов в кассовых документах;
присвоение сумм, которые законно начислены разным лицам и
организациям;
осуществление расчетов с населением наличными за готовую
продукцию, товары, выполненные работы и оказанные услуги без применения
контрольно-кассовых машин либо без регистрации контрольно-кассовых
машин в налоговых органах.
Ошибки и искажения, которые аудитор выявил в процессе аудиторской
проверки денежных средств в кассе и кассовых операций, он оценивает их,
насколько существенно они влияют на достоверность финансовой отчетности.
Далее все выявленные ошибки, искажения и недочеты аудитор отражает в
аудиторском заключении и аудиторском отчете по результатам аудиторской
проверки.