26
Однако на практике возникают ситуации, когда договор носит
длительный характер с поэтапным выполнением услуг. Например, в начале
текущего года может быть заключен договор, срок выполнения которого
определен последним числом текущего года, но он предусматривает
поквартальное его выполнение. В этом случае к договору прикладывается
календарный график выполнения договора, в котором конкретно обозначен
перечень оказываемых услуг и сроки их выполнения, или это указывается в
договоре
26
.
Для отражения в бюджетном учете доходов будущих периодов
предназначен счет 0 401 40 000 «Доходы будущих периодов». На этом счете
учитываются суммы доходов, начисленные заказчикам за выполненные и
сданные им отдельные этапы работ, услуг, но не относящиеся к доходам
текущего отчетного периода. Однако счет 0 401 40 000 «Доходы будущих
периодов» может применяться только в случае, если в договоре указаны,
например, условия о том, что право собственности на услуги переходит
после полного выполнения договора
27
.
Поэтому начисленные заказчикам суммы в соответствии с
заключенными договорами и расчетными документами за оказанные им
отдельные этапы отражаются следующей проводкой:
Дебет счета 2 205 31 560 «Увеличение дебиторской задолженности по
доходам от оказания платных работ, услуг»;
Кредит счета 2 401 40 130 «Доходы будущих периодов от рыночных
продаж готовой продукции, работ, услуг».
Таким образом, все начисленные заказчикам поэтапные суммы
накапливаются на этих счетах и при окончательном завершении оказания
26
Хальфин Р.А. Медицинская документация: учетные и отчетные формы: методическое пособие. – М.:
ГЭОТАР-Медиа, 2014. – С. 23
27
Маслова Т.С., Мизиковский Е.А. Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях: учебное пособие. – М.:
Магистр Издательство, 2017. – С. 197
27
услуг подлежат зачислению в доход текущего отчетного периода. Данная
операция в бюджетном учете оформляется следующей проводкой:
Дебет счета 2 401 40 130 «Доходы будущих периодов от рыночных
продаж готовой продукции, работ, услуг»;
Кредит счета 2 401 10 130 «Доходы от оказания платных услуг».
Так как исполнение договора, носящего длительный характер, связано
с определенными затратами, в его условиях предусматривают перечисление
авансовых платежей.
Поступление оплаты за оказанные услуги следует отражать по
кредиту счета 2 205 31 660 «Уменьшение дебиторской задолженности по
доходам от оказания платных работ, услуг» в корреспонденции с дебетом
счета 2 201 11 510 «Поступление денежных средств учреждения на лицевые
счета в органе казначейства». Поэтому при поступлении авансового платежа
воспользуемся данной проводкой, поскольку это не противоречит
методологии бюджетного учета.
Для формирования фактической стоимости платных услуг необходим
счет, на котором должны собираться все расходы. Для этих целей
предусмотрен счет 2 109 00 000 «Затраты на изготовление готовой
продукции, выполнение работ, услуг»
28
. На этом счете, на основании
первичных документов формируется себестоимость услуг. Формирование
фактической себестоимости отражается в бухгалтерском учете проводкой:
Дебет счета 2 109 00 000 «Затраты на изготовление готовой
продукции, выполнение работ, услуг»;
Кредит счетов:
2 302 00 000 «Расчеты по принятым обязательствам»;
2 208 00 000 «Расчеты с подотчетными лицами»;
2 104 00 000 «Амортизация»;
28
Касьянова Г.Ю. Некоммерческие организации: правовое регулирование, бухгалтерский и налоговый учет
в свете последних изменений законодательства. – М.: АБАК, 2016. – С. 302.
28
2 105 00 000 «Материальные запасы» и другие.
При осуществлении деятельности по оказанию платных услуг
учреждению необходимо организовать раздельный учет расходов по этому
виду деятельности. Если некоторые виды расходов невозможно разделить в
момент постановки на бюджетный учет, то их определяют расчетным путем.
Это касается коммунальных платежей, услуг связи, транспортных услуг
административно-управленческого персонала, расходов по всем видам
ремонта основных средств.
Так, согласно п. 3 ст. 321.1 НК РФ если в сметах доходов и расходов
бюджетного учреждения предусмотрено финансирование расходов по оплате
вышеперечисленных расходов за счет двух источников, то принятие таких
расходов на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской
деятельности и средств целевого финансирования, производится
пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской
деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого
финансирования). При этом в общей сумме доходов для указанных целей не
учитываются внереализационные доходы (доходы, полученные в виде
банковских процентов по средствам, находящимся на расчетном, депозитном
счетах, полученные от сдачи имущества в аренду, курсовые разницы и
другие доходы). Методика распределения расходов между двумя
источниками финансирования, указанная в п. 3 ст. 321.1 НК РФ, относится к
признанию расходов учреждения в целях налогового учета, однако ее можно
применить и в целях бухгалтерского учета
29
.
Ежемесячно фактически произведенные затраты, собранные по дебету
счета 2 109 00 000, подлежат списанию и отражаются следующей проводкой:
Дебет счета 2 401 10 130 «Доходы от оказания платных услуг»;
Кредит счета 2 109 00 000 «Уменьшение затрат на изготовление
готовой продукции, выполнение работ, услуг».
29
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998г. №146-ФЗ (ред. от 14.11.2017)
29
Однако как списать затраты по договорам с длительным сроком
исполнения? Поскольку отнесение к доходу отчетного периода происходит
по таким договорам при окончательном завершении услуг, расходы следует
списывать в этом же отчетном периоде. До момента списания расходы по
договорам с длительным сроком исполнения учитываются в составе
незавершенного производства
30
.
При оказании платных услуг по договорам с длительным сроком
выполнения необходимо организовать учет, как доходов, так и расходов по
каждому договору. Если учет поступления доходов от такой деятельности
организовать можно, то организация учета расходов в разрезе каждого
договора иногда довольно проблематична, а порой просто невозможна.
Поэтому если в учреждениях здравоохранения имеются такие договоры и
организовать учет расходов по каждому договору невозможно, то
распределение расходов необходимо производить пропорционально
начисленной выручке.
30
Бизина А.С., Вахрушина М.А., Сибилева Н.Н., Соколов А.А. Бюджетный учет и отчетность: учебное
пособие. – М.: Вузовский учебник: НИЦ ИНФРА-М, 2013. – С. 115
30
ГЛАВА 2. ОРГАНИЗАЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
ДЕЯТЕЛЬНОСТИ, ПРИНОСЯЩЕЙ ДОХОД, В БУЗОО
«КАЛАЧИНСКАЯ ЦРБ»
2.1. Организационно-экономическая характеристика учреждения
Исследование в рамках выпускной квалификационной работы
проведено на материалах медицинского учреждения здравоохранения
БУЗОО «Калачинская ЦРБ».
Бюджетное учреждение здравоохранения Омской области
«Калачинская центральная районная больница» (БУЗОО «Калачинская
ЦРБ») по организационно-правовой форме является бюджетным
учреждением здравоохранения, юридический адрес: 646905, Омская область,
Калачинский район, г. Калачинск, ул. Больничная, дом № 14. Учредителем
является Омская область. Функции учредителя от имени Омской области
осуществляют Министерство здравоохранения Омской области и
Министерство имущественных отношений. Источники финансирования:
бюджеты разных уровней, целевые средства и безвозмездные поступления,
средства от предпринимательской деятельности и иной приносящей доход
деятельности.
БУЗОО «Калачинская ЦРБ» осуществляет деятельность на основании
Устава (редакция 6) утвержденного распоряжением Министерства
здравоохранения Омской области от 22.12.2011 г. за № 445-р и
согласованного распоряжением Министерства имущественных отношений
Омской области от 15.12.2011 г. за № 1939-р (Приложение 1), а также
лицензии № ЛО-55-01-001411 от 06.06.2014 г., выданной Министерством
здравоохранения Омской области.
31
Целью деятельности Учреждения является охрана здоровья граждан.
Для достижения своей цели Учреждение осуществляет следующие основные
виды деятельности:
а) медицинская деятельность;
б) фармацевтическая деятельность;
в) оборот наркотических средств, психотропных веществ и их
перекурсоров;
г) деятельность, связанная с использованием возбудителей
инфекционных заболеваний;
д) деятельность, связанная с использованием возбудителей
инфекционных заболеваний.
Помимо основных видов деятельности Учреждение осуществляет
следующие виды предпринимательской деятельности:
а) оказание дополнительных медицинских услуг, в том числе платных
и услуг, предоставляемых за счет средств добровольного медицинского
страхования, а также по договорам с организациями;
б) организация досуга, общественного питания и оказание услуг
повышенной комфортности пациентов учреждения;
в) сдача в аренду имущества, находящегося в собственности Омской
области и переданного учреждению в оперативное управление;
г) приобретение и реализация покупных товаров (предметов
медицинского назначения);
д) оказание услуг по транспортировке граждан санитарным
транспортом для оказания медицинской помощи.
Основные функции учреждения: организация подготовки,
переподготовки, повышение квалификации работников, проведение
аттестации, разработка мероприятий направленных на повышение качества
оказания медицинской помощи, организация, руководство, контроль за
уровнем учета и отчетности в подразделениях, освоение и внедрение новых
32
форм и методов диагностики и лечения, форм амбулаторно-
поликлинической и стационарной помощи.
Функции ЦРБ и участковых больниц: доврачебная помощь,
неотложная и консультативно-диагностическая помощь по врачебным
специальностям, амбулаторно-поликлиническая и стационарная помощь,
фармацевтическая деятельность.
Функции амбулатории: доврачебная и неотложная помощь,
амбулаторно-поликлиническая помощь.
Функции ФАПов: доврачебная и неотложная помощь при острых и
внезапных состояниях, травмах.
Функции бухгалтерии: организация, руководство и контроль за
постановкой и уровнем статистического учета и отчетности в
подразделениях учреждения, формирование архива, ведение бухгалтерского
учета и отчетности.
Организационная структура БУЗОО «Калачинская ЦРБ» включает:
- Ивановская участковая больница;
- Великорусская участковая больница;
- Осокинская врачебная амбулатория;
- Сорочинская врачебная амбулатория;
- 33 ФАПа;
- Стационар ЦРБ;
- взрослая поликлиника ЦРБ;
- детская поликлиника ЦРБ.
Приём плановых пациентов осуществляется по территориальному
принципу по предварительной записи, которая организуется посредством:
Электронных терминалов («ИНФОМАТОВ»)
Мобильных приложений ЕМИАС для платформ iOS и Android
Обращения непосредственно в регистратуру.
33
Нормативно-правовые акты, которые регламентируют предоставление
платных медицинских услуг медицинского учреждения:
Федеральный закон от 21.11.2011г. №323-ФЗ «Об основах охраны
здоровья граждан в Российской Федерации»
31
.
Закон РФ от 07.02.1992 № 2300-1 «О защите прав потребителей»
32
.
Постановление Правительства РФ от 04.10.2012г. № 1006 «Об
утверждении Правил предоставления медицинскими организациями платных
медицинских услуг»
33
.
БУЗОО «Калачинская ЦРБ» оказывает платные медицинские услуги
физическим лицам, юридическим лицам, а также в рамках программ
добровольного медицинского страхования.
Желание пациента или юридического лица получить именно платную
медицинскую услугу является достаточным основание для оказания
медицинских услуг за плату.
Также платные медицинские услуги для населения могут быть
оказаны
в рамках целевых программ;
на условиях анонимности (кроме случаев, предусмотренных
законодательством РФ);
по видам и объемам медицинских услуг, не включенных в
территориальную программу государственных гарантий бесплатной помощи;
гражданам иностранных государств, лицам без гражданства;
при отсутствии полиса обязательного медицинского страхования.
Департаментом здравоохранения утвержден Перечень платных услуг,
которые могу быть оказаны населению, по следующим направлениям:
31
Федеральный закон от 21.11.2011г. №323-ФЗ «Об основах охраны здоровья граждан в Российской
Федерации
32
Закон РФ от 07.02.1992 № 2300-1 «О защите прав потребителей» (в ред. от 01.05.2017г.)
33
Постановление Правительства РФ от 04.10.2012г. № 1006 «Об утверждении Правил предоставления
медицинскими организациями платных медицинских услуг» // Российская газета от 04.10.2012.
34
Аллергология;
Анестезиология;
Восстановительное лечение;
Гастроэнтерология;
Гинекология и акушерство;
Дерматовенерология;
Диетология;
Дневной стационар;
Инфекционные заболевания;
Компьютерная томография;
Лабораторные исследования: клинические, биохимические,
гормональные, онкомаркеры, бактериальные, инфекционные;
Профилактические осмотры.
Цены на платные медицинские услуги установлены в Прейскуранте,
утвержденном главным врачом.
Управление медицинским учреждением осуществляется в
соответствии с законодательством РФ и Уставом (Рис.1).
Рис. 1. Структура управления БУЗОО «Калачинская ЦРБ»
35
Высшим должностным лицом больницы является его руководитель –
главный врач. Главный врач назначается на должность и освобождается от
должности на основании муниципального правового акта Администрации
города, с последующим оформлением трудовых отношений путем
заключения трудового договора между главным врачом и начальником
Управления здравоохранения города. Главный врач действует на основе
законодательства РФ и Устава. Он осуществляет текущее руководство
деятельностью больницы и подотчетен управлению здравоохранения.
Главный врач БУЗОО «Калачинская ЦРБ» выполняет следующие
функции и обязанности:
действует без доверенности от имени больницы, представляет его
интересы в государственных органах, судах, предприятиях, организациях,
учреждениях со всеми полномочиями, предусмотренными действующим
законодательством;
в пределах, установленных действующим законодательством,
настоящим Уставом, распоряжается имуществом Учреждения, заключает
договоры, выдает доверенности;
утверждает штатное расписание Учреждения в пределах
нормативной численности должностей;
может изменять структуру больницы в пределах выделенных
бюджетных ассигнований на оплату по согласованию с Управлением
здравоохранения;
в пределах своей компетенции издает приказы и дает указания,
обязательные для всех работников больницы.
Главный врач несет ответственность за подготовку и осуществление
мероприятий в учреждении по защите медперсонала и пациентов по
оказанию всех видов медицинской помощи населению в чрезвычайных
ситуациях мирного и военного времени в соответствии с действующим
законодательством.